головуючого судді: Шаповала І.І.,при секретарі: Пономарьової І.В., за участю:представників позивача - РеуцькогоА.В., Емельяненко В.В., представників відповідача - Никольської К.Б., Животенко С.О., розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за позовом Підприємства об'єднання громадян "Авіценна" Севастопольської міської організації Всеукраїнської організації інвалідів "Союз організації інвалідів України" до Головного Управління міндоходів у м.Севастополі Міністерства доходів і зборів України про визнання протиправною та скасування податкової консультації,

17.05.2012р. Підприємство об'єднання громадян "Авіценна" Севастопольської міської організації Всеукраїнської організації інвалідів "Союз організації інвалідів України" (далі ПОГ "Авіценна) звернулося до суду з адміністративним позовом до Державної податкової служби України у м.Севастополі про визнання протиправною та скасування податкової консультації, викладеної у листі Державної податкової служби у м.Севастополі № 84/10/15-338 від 06.02.2012р.

Ухвалою від 17.06.2013р. у зв'язку з реорганізацією замінено відповідача Державну податкову службу України у м.Севастополі на Головне Управління міндоходів у м.Севастополі Міністерства доходів і зборів України.

Позовні вимоги мотивовані тим, що податкова консультація № 84/10/15-338 від 06.02.2012р. не відповідає чинному законодавству, є протиправною і тому підлягає скасуванню.

У судовому засіданні представники позивача підтримали позовні вимоги, просили задовольнити позов з підстав, наведених у позові та поясненнях. (3-7, 104-106). Представники відповідача проти прозову заперечували у повному обсязі, з підстав викладених у запереченнях (а.с. 36-37).

Заслухавши представників сторін, дослідивши матеріали справи та наявні докази, суд вважає, що позовні не підлягають задоволенню виходячи з наступного.

30.12.2011 позивач звернувся до Державної податкової адміністрації України (вих. № 147) із запитом про надання консультації щодо визначення безпосередності виготовлення товарів та послуг відповідно до ст. 197.6 Податкового кодексу України (2755-17) . На цей запит за дорученням ДПА України листом Державної податкової служби у м. Севастополі №84/10/15-338 від 06.02.12 (далі-консультація) було повідомлено, що позивач не може включати до пільгового режиму оподаткування бухгалтерські та консультаційні послуги, а також послуги з довідково-інформаційного обслуговування населення, тому що вони не є безпосередньо виготовленими, адже для безпосереднього виготовлення товарів/послуг, платником податку повинні бути понесені витрати, які пов'язані з процесом переробки, обробки або іншими видами перетворення покупних матеріалів.

Згідно з п.п.14.1.172. п.14.1 ст.14 Кодексу податкова консультація - це допомога контролюючого органу конкретному платнику податків стосовно практичного використання конкретної норми закону або нормативно-правового акта з питань адміністрування податків чи зборів, контроль за справлянням яких покладено на такий контролюючий орган. Згідно з приписами п.53.3. ст. 53 ПК України платник податків може оскаржити до суду як правовий акт індивідуальної дії податкову консультацію контролюючого органу, викладену в письмовій або електронній формі, яка, на думку такого платника податків, суперечить нормам або змісту відповідного податку чи збору. Дана норма передбачає визнання судом податкової консультації недійсною лише в тому випадку, коли податкова консультація суперечить нормам або змісту відповідного податку чи збору.

За правовим статусом податкова консультація є правовим актом індивідуальної дії. Загальними підставами для визнання індивідуального акта недійсним є невідповідність його вимогам чинного законодавства та/або визначеній законом компетенції органу, який видав цей акт. Обов'язковою умовою визнання акта недійсним є також порушення у зв'язку з прийняттям відповідного акта прав та охоронюваних законом інтересів платника податків.

Аналогічна позиція викладена у постановах Луганського окружного адміністративного суду від 13.07.2011 р. у справі N 2а-5222/11/1270, Окружного адміністративного суду м.Києва від 16.01.12 у справі №2а-17767/11/2670.

У судовому засіданні представники позивача стверджували, що в консультації повідомлено, що позивач не має права включати до пільгового режиму оподаткування бухгалтерські та консультаційні послуги, а також послуги з довідково-інформаційного обслуговування населення, тому що вони не є безпосередньо виготовленими, адже для безпосереднього виготовлення товарів/послуг, платником податків повинні бути понесені витрати, які безпосередньо пов'язані з процесом переробки, обробки або іншими видами перетворення покупних матеріалів. Такі доводи не засновуються на тексті консультації.

Так, у консультації зазначено: "якщо послуги не передбачають для підприємства здійснення витрат, пов'язаних з переробкою (обробкою чи іншими видами перетворення) сировини, комплектувальних виробів, складових частин, інших покупних товарів/послуг, які використовуються при їх виготовленні, або сума таких витрат становить менш 8 відсотків ціни постачання, такі послуги не є безпосередньо наданими платником та підлягають оподаткуванню ПДВ за основною ставкою". Тобто у консультації не міститься заперечення права позивача включати до пільгового режиму оподаткування конкретні види витрат, а лише дається роз'яснення які операції звільняються від оподаткування. При цьому, висновок консультації є не суб'єктивним тлумаченням, а базується на дослівному цитуванні положень Податкового Кодексу (2755-17) .

Так, згідно з п.197.6. ст.197 Кодексу звільняються від оподаткування операції з постачання товарів (крім підакцизних товарів) та послуг (крім послуг, що надаються під час проведення лотерей і розважальних ігор та послуг з постачання підакцизних товарів, отриманих у межах договорів комісії (консигнації), поруки, доручення, довірчого управління, інших цивільно-правових договорів, що уповноважують такого платника податку здійснювати постачання товарів від імені та за дорученням іншої особи без передачі права власності на такі товари), що безпосередньо виготовляються підприємствами та організаціями, які засновані громадськими організаціями інвалідів, де кількість інвалідів, які мають у таких організаціях основне місце роботи, становить протягом попереднього звітного періоду не менш як 50 відсотків середньооблікової кількості штатних працівників, і за умови, що фонд оплати праці таких інвалідів становить протягом звітного періоду не менш як 25 відсотків суми загальних витрат з оплати праці, що належать до складу витрат згідно з правилами оподаткування податком на прибуток підприємств.

Безпосереднім вважається виготовлення товарів/послуг, у результаті якого сума витрат з переробки (обробка, інші види перетворення) сировини, комплектувальних виробів, складових частин, інших покупних товарів/послуг, які використовуються при виготовлені таких товарів/послуг, становить не менш як 8 відсотків ціни постачання таких виготовлених товарів/послуг. Також у вказаній нормі зазначено "інших покупних товарів/послуг", а не "покупних товарів або послуг".

Вказана норма не допускає двозначного тлумачення та чітко визначає безпосередність виготовлення товарів/послуг для отримання права на пільгове оподаткування з податку на додану вартість, тому відповідачем, на думку суду, зроблений правомірний та обґрунтований висновок: якщо товари/послуги не підпадають під ті, що вважаються безпосередньо виготовленими підприємством у розумінні саме п.197.6 ст.197 Кодексу, то вони не підпадають під звільнення від оподаткування, як і зазначено у Консультації.

Що стосується понять послуги, наведених позивачем з різних нормативно-правових актів, з метою тлумачення ознаки безпосередності, то слід зазначити наступне.

Згідно з положенням п.5.3 ст. 5 ПК України у значенні, встановленому іншими законами використовуються лише ті терміни, що застосовуються у цьому Кодексі і не визначаються ним. Разом з тим, у разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням цього Кодексу, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення цього Кодексу (п.5.3. ст.5 Кодексу).

Як вже було зазначено, ознаки безпосередності надання послуги містяться у п.197.6. ст.197 Кодексу, отже положення інших актів не підлягають застосуванню.Крім того, у п.п. 14.1.185. п.14.1 ст.14 Кодексу міститься поняття постачання послуг - це будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на об'єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об'єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності.

Також суд вважає за необхідне зазначити, що згідно з нормою абз.3 п.197.6 ст.197 Кодексу зазначені підприємства та організації громадських організацій інвалідів мають право застосовувати зазначену пільгу за наявності реєстрації у відповідному органі державної податкової служби, яка здійснюється на підставі рішення міжвідомчої Комісії з питань діяльності підприємств та організацій громадських організацій інвалідів і відповідної заяви платника податку про бажання отримати таку пільгу відповідно до Закону України "Про основи соціальної захищеності інвалідів в Україні" (875-12) , але останнім рішенням Регіональної комісії з питань діяльності підприємств і організацій громадських організацій інвалідів у м.Севастополі, оформленого протоколом засідання Регіональної комісії від 20.12.12, позивачу було відмовлено в праві скористатись податковими пільгами на період з 01.04.12 по 01.01.13 відповідно до п.197.6 ст. 197 ПК України.

Крім того суд зазначає, що рішення Верховного Суду України від 30.09.2009, на яке посилається позивач, містить правову позицію щодо норми п.п. 6.2.8 п.6.2 ст.6 Закону N168/97-ВР, який діяв до 01.01.2011 та суттєво відрізняється від норми п.197.6 ст.197 Кодексу. Зокрема, у ст. 6 Закону України "Про податок на додану вартість" регламентувалось лише, що вважається безпосереднім виготовленням товарів, а не послуг. Що стосується постанови Чернівецького окружного адміністративного суду, на яку посилався представник позивача, то слід зазначити, що у справі, що розглядалась, йшла мова про застосовування "0" ставки по податку на додану вартість згідно до пункту 8 підрозділу 2 розділу Перехідних положень ПК України (2755-17) , а не про звільнення від оподаткування на підставі п.197.6 ст.197 Кодексу. Крім того, у зазначеній постанові визначення податкових зобов'язань здійснювалось податковим органом за результатами операцій з виробництва і реалізації будівельних матеріалів та напівфабрикатів, а не надання послуг.