Работник увольняется, бухгалтер считает подоходный
------------------------------------------------------------------
Увольнение работника обязывает предприятие рассчитаться с ним,
как говорится, по всем статьям. Бухгалтеру необходимо проследить
за тем, чтобы не только были осуществлены все причитающиеся
работнику выплаты, но и не возникла задолженность такого работника
перед предприятием после его увольнения. Особого внимания при этом
заслуживают вопросы, касающиеся удержания подоходного налога.
Рассмотрим некоторые ситуации, которые могут возникнуть на
предприятии при увольнении работника, а также уделим внимание
проведению в связи с этим перерасчета подоходного налога.
1. Менее 15 календарных дней
Согласно п.п. 9.2 п. 9 Инструкции о подоходном налоге с
граждан, утвержденной приказом ГГНИУ ( z0064-93 ) от 21.04.93 г.
№ 12, с изменениями и дополнениями (далее - Инструкция о
подоходном налоге), в случае если работник увольняется, отработав
в текущем месяце менее 15 календарных дней, подоходный налог с
выплачиваемых в этом месяце сумм (заработная плата за
отработанные дни, компенсация за неиспользованный отпуск и другие
налогооблагаемые доходы) удерживается без применения не
облагаемого налогом минимума доходов граждан и льготы на детей.
Об этом указывается в справке ф. № 3 (приложение 3 к Инструкции о
подоходном налоге ( z0064-93 )).
Рассмотрим условный пример.
Пример 1. Работник был принят на работу 20.08.2002 г., справка
ф. № 3 с предыдущего места работы в бухгалтерию представлена не
была. За отработанные в августе дни ему начислена заработная плата
в сумме 136,25 грн.
13.09.2002 г. он подал заявление об увольнении. За
отработанное время начислена заработная плата в размере 150,85
грн.
В этом случае подоходный налог с заработной платы за август
составляет:
(136 - 85) х 15%: 100% + 8,50 = 16,15 (грн.),
где 8,50 грн. - подоходный налог в размере 10 процентов с
суммы дохода, равного 85 грн. (с учетом требований п.п. 9.2 п. 9
Инструкции о подоходном налоге ( z0064-93 )).
Подоходный налог с заработной платы за сентябрь составляет:
(150 - 85) х 15 % : 100 % + 8,50 = 18,25 (грн.). При
исчислении подоходного налога необходимо учитывать, что в
соответствии с п.п. 2.2 п. 2 указанной Инструкции ( z0064-93 )
совокупный налогооблагаемый доход принимается в целых гривнях без
копеек. Подоходный налог исчисляется в гривнях с копейками.
Учитывая, что работник ни в августе, ни в сентябре не
отработал целый месяц, при заполнении справки ф. № 3 в строке
"Полных отработанных месяцев" и строке 2.2 "Вычеты 1, 5, 10, 15
размеров не облагаемого налогом минимума доходов граждан (указать
основание)" следует поставить прочерки.
Не облагаемый налогом минимум должен быть применен, а льгота
на детей предоставлена на новом месте работы, если количество
отработанных дней на предыдущем и новом местах работы в месяце
увольнения превышает 15 календарных дней.
Пример 2. Работник, уволившись с предыдущего места работы
13.09.2002 г., устроился на новое место работы 16.09.2002 г. и
представил в бухгалтерию справку ф. № 3 с предыдущего места
работы. За сентябрь 2002 года по новому месту работы ему начислена
заработная плата в сумме 480 грн.
Подоходный налог в этом случае удерживается с учетом одного не
облагаемого налогом минимума доходов граждан и только с той
заработной платы, которая начислена по новому месту работы:
(480 - 170) х 20% : 100% + 19,55 = 81,55 (грн.).
С учетом данных, отраженных в справке ф. № 3 с предыдущего
места работы, по окончании календарного года бухгалтерией
предприятия по новому месту работы будут определены суммы
совокупного годового дохода работника и подоходного налога с этого
дохода с учетом уплаченного (удержанного) в течение года налога с
месячных доходов по предыдущему и новому местам работы.
2. Налог удержан не полностью
Бухгалтеры часто задают вопрос: как быть в ситуации, если
выявлено, что с дохода уволившегося работника подоходный налог был
удержан не полностью?
Обратимся к части седьмой ст. 10 Декрета КМУ "О подоходном
налоге с граждан" от 26.12.92 г. № 13-92 ( 13-92 ), с изменениями
и дополнениями (далее - Декрет о подоходном налоге). В соответст-
вии с этой статьей неудержанные или удержанные не полностью
суммы подоходного налога с уволившихся граждан уплачиваются
предприятиями, учреждениями, организациями и физическими лицами -
субъектами предпринимательской деятельности за счет собственных
средств.
Однако в данном случае недостаточно лишь начислить и
перечислить в бюджет недоудержанную сумму налога, отразив такую
операцию в бухгалтерском учете следующими записями:
|---|--------------------------------------|---------------------|
| № | Содержание хозяйственной операции | Корреспондирующие |
|п/п| | счета |
| | |----------|----------|
| | | дебет | кредит |
|---|--------------------------------------|----------|----------|
| 1 |Доначислена сумма подоходного налога | 949 | 641/ |
| | | |Подоходный|
| | | |налог |
|---|--------------------------------------|----------|----------|
| 2 |Перечислена в бюджет доначисленная | 641/ | 311 |
| |сумма подоходного налога |Подоходный| |
| | |налог | |
|---|--------------------------------------|----------|----------|
Необходимо также учесть, что для уволившегося работника сумма
подоходного налога, не полностью удержанная с его заработной
платы, является ни чем иным, как дополнительным доходом. О факте
выплаты такого дохода необходимо поставить в известность налоговый
орган по местожительству гражданина, направив не позднее 20 числа
месяца, следующего за месяцем, в котором выявлена ошибка, справку
ф. № 2 (приложение 2 ( z0064-93 ) к Инструкции о подоходном налоге
с указанием в ней соответствующей суммы дохода и основания для его
выплаты.
Кроме того, информацию относительно полученного дополнительно-
го дохода уволившимся работником следует отразить в справке ф. №
8ДР с признаком дохода 07 "Другие виды доходов".
Сумма налога будет взыскана с гражданина в результате
произведенного налоговым органом перерасчета подоходного налога с
его совокупного дохода по окончании календарного года на основании
информации, отраженной в представленных гражданином справках ф. №
3 и направленных предприятиями (учреждениями, организациями) и
физическими лицами - субъектами предпринимательской деятельности
справках ф. № 2.
Рассмотрим условный пример.
Пример 3. Работница, имеющая двоих детей в возрасте до 16 лет,
проработав на предприятии с 03.06.2002 г. по 13.08.2002 г.,
увольняется.
За июнь - июль текущего года её совокупный доход составил 760
грн. С этой суммы удержан подоходный налог в размере 109,50 грн.
За август заработная плата начислена в сумме 200 грн.
Подоходный налог удержан в сумме 18,75 грн. с применением не
облагаемого налогом минимума и льготы на детей.
Позднее бухгалтер предприятия самостоятельно обнаружил, что с
зарплаты работницы, проработавшей в августе менее 15 календарных
дней, налог удержан не полностью (вследствие применения не
облагаемого налогом минимума и льготы на детей). Следовало
удержать 27,25 грн. В результате ошибки в бюджет недоперечислен
налог в сумме 8,50 грн.
В справке ф. № 3, выданной работнику при увольнении, указано,
что в августе подоходный налог исчислен с применением не
облагаемого налогом минимума и льготы на детей.
Исправление ошибки должно происходить следующим образом:
1. Бухгалтером предприятия должна быть составлена
бухгалтерская справка с указанием в ней причины допущенной ошибки.
2. В соответствии с п. 17.2 ст. 17 Закона Украины "О порядке
погашения обязательств плательщиков налогов перед бюджетами и
государственными целевыми фондами" от 21.12.2000 г. № 2181-III
( 2181-14 ), с изменениями и дополнениями, в бюджет должна быть
перечислена сумма недоплаты (8,50 грн.) и штраф в размере 10
процентов суммы такой недоплаты (0,85 грн.).
3. Письменно в произвольной форме следует уведомить налоговый
орган по месту регистрации предприятия об исправлении
самостоятельно выявленной ошибки и перечислении в бюджет суммы
недоплаты и штрафа в размере 10 процентов суммы такой недоплаты.
Это связано с тем, что представление справки о суммах налога,
корректирующих налоговые обязательства в результате самостоятельно
выявленной ошибки, допущенной в предыдущих периодах, в отношении
подоходного налога не предусмотрено.
4. В строке 3 справки ф. № 2, направляемой налоговому органу
по местожительству уволившегося работника, следует указать сумму
8,50 грн., в строке 4 - поставить прочерк, а в строке 6 - сделать
запись: "Сумма подоходного налога, не полностью удержанная с
заработной платы работника за август 2002 года в связи с
допущенной ошибкой".
В случае если гражданка в августе будет принята на новое место
работы и суммарное количество отработанных ею дней по предыдущему
и новому местам работы в этом месяце превысит 15 календарных дней,
то на основании справки ф. № 3, представленной в бухгалтерию с
предыдущего места работы, подоходный налог за этот месяц будет
исчисляться без применения не облагаемого налогом минимума и
льготы на детей.
3. Увольнение работника, использовавшего отпуск
В соответствии со ст. 79 КЗоТ Украины ( 322-08 ) ежегодный и
дополнительный отпуска полной продолжительности в первый год
работы предоставляются работникам по истечении шести месяцев
непрерывной работы на данном предприятии.
Нередки случаи, когда работник, использовавший ежегодный
отпуск (а зачастую и дополнительный отпуск) полной продолжи-
тельности и получивший отпускные, решает уволиться до окончания
рабочего года. В этой ситуации у такого работника образуется
задолженность перед предприятием по той сумме отпускных, которая
была предоставлена ему в счет неотработанной части рабочего года.
В общем случае такая задолженность покрывается путем удержания
соответствующей суммы из заработной платы работника за дни
отпуска, предоставленные ему в счет неотработанной части года.
Возникает вопрос: производится ли в таком случае перерасчет
сумм, удержанных из заработной платы за время ежегодного и
дополнительного отпусков: подоходного налога и сборов (взносов) в
Пенсионный фонд и социальные фонды?
Для ответа на данный вопрос следует обратиться к п.п. 9.1 п. 9
Инструкции о подоходном налоге с граждан, в котором указано, что в
случае увольнения работника с основного места работы в течение
года бухгалтерия предприятия обязана составить окончательный
расчет дохода (перерасчет подоходного налога) за отработанный
период и выдать гражданину справку ф. № 3 о суммах совокупного
дохода, начисленного в текущем году, и удержанных суммах налога.
Рассмотрим на примере порядок расчета с увольняющимся
работником по заработной плате в описываемой ситуации.
Пример 4. Сотрудница, имеющая одного ребенка в возрасте до 16
лет, проработала на предприятии с 17.01.2002 г. по 31.07.2002 г. С
01.08.2002 г. ей предоставлен ежегодный отпуск продолжительностью
24 календарных дня и дополнительный отпуск, предусмотренный
коллективным договором, продолжительностью 3 календарных дня
(всего 27 календарных дней). Отпускные начислены в сумме 372 грн.
С этой суммы удержан подоходный налог в сумме 56,55 грн.
Работница увольняется 11.10.2002 г. За октябрь 2002 года ей
начислена заработная плата в размере 245 грн.
Совокупный доход за отработанный период (с 17.01.2002 г. по
11.10.2002 г.) составил 3607 грн. С этой суммы удержан подоходный
налог 553,10 грн.
В данном случае порядок расчета с сотрудницей состоит из трех
этапов:
1. Удержание из заработной платы суммы отпускных, полученной в
счет неотработанной части года.
2. Проведение перерасчета удержанных с зарплаты за время
отпуска сумм подоходного налога и сборов (взносов) в Пенсионный
фонд и социальные фонды в связи с возвратом работником части
отпускных.
3. Проведение перерасчета подоходного налога с совокупного
дохода за отработанный в 2002 году период и заполнение справки ф.
№ 3.
Первый этап. Расчет суммы отпускных, выданной сотруднице в
счет неотработанной части рабочего года, осуществляется следующим
образом:
1. Рассчитывается количество дней ежегодного и дополнительного
отпусков, положенных сотруднице за фактически отработанное время.
Поскольку она проработала на предприятии менее года, за
отработанный период (с 17.01.2002 г. по 11.10.2002 г.) ей
полагается 18 календарных дней ежегодного и дополнительного
отпусков. Следовательно, в счет неотработанной части года
работнице было предоставлено 9 календарных дней ежегодного и
дополнительного отпусков:
27 - 18 = 9 (календарных дней).
2. Рассчитывается сумма отпускных за неотработанное время,
которую необходимо удержать из заработной платы сотрудницы:
372 : 27 x 9 = 124 (грн.).
Второй этап. 1. Из начисленной заработной платы за октябрь
текущего года исключается сумма отпускных, начисленных за 9
календарных дней отпуска, которые были предоставлены в счет
неотработанной части рабочего года:
245 - 124 = 121 (грн.).
В связи с этим необходимо возвратить работнику излишне
удержанную сумму сборов (взносов). В бухгалтерском учете эта
операция отразится с помощью следующих записей:
|---|-----------------------------------|-----------------|------|
| № | Содержание операции |Корреспондирующие|Сумма,|
|п/п| | счета | грн. |
| | |--------|--------| |
| | | дебет | кредит | |
|---|-----------------------------------|--------|--------|------|
| 1 |Начислена заработная плата за | 92 | 811 | |
| |октябрь 2002 года | | | 245 |
| | | 811 | 661 | |
|---|-----------------------------------|--------|--------|------|
| 2 |Удержана из заработной платы сумма | 92 | 814 | 124 |
| |отпускных методом "красное сторно" | | | |
| | | 814 | 661 | |
|---|-----------------------------------|--------|--------|------|
| 3 |Удержан подоходный налог с | 661 | 641/ | 13,90|
| |заработной платы за октябрь 2002 | |Подоход-| |
| |года с учетом удержанной суммы | |ный | |
| |отпускных ([(245 - 124) - 85] х | |налог | |
| |х 15 % : 100 % + 8,50) | | | |
|---|-----------------------------------|--------|--------|------|
| 4 |Удержан сбор на обязательное | 661 | 651 | 1,21|
| |государственное пенсионное | | | |
| |страхование | | | |
| |((245 - 124) х 1 % : 100 %) | | | |
|---|-----------------------------------|--------|--------|------|
| 5 |Удержан страховой взнос на | 661 | 652 | 0,30|
| |общеобязательное государственное | | | |
| |социальное страхование в связи с | | | |
| |временной потерей трудоспособности | | | |
| |и расходами, обусловленными | | | |
| |рождением и погребением | | | |
| |((245 - 124) х 0,25% : 100%) | | | |
|---|-----------------------------------|--------|--------|------|
| 6 |Удержан страховой взнос на | 661 | 653 | 0,61|
| |общеобязательное государственное | | | |
| |социальное страхование на случай | | | |
| |безработицы | | | |
| |((245 - 124) х 0,5 % : 100 %) | | | |
|---|-----------------------------------|--------|--------|------|
Корректировке подлежит и сумма сборов (взносов) в Пенсионный
фонд и социальные фонды, начисленных на сумму отпускных. Таким
образом, сумма корректировки составляет:
(124 х (32 % + 2,9 % + 2,1 % + 1 % (условно)) : 100% = 47,12
(грн.).
При сдаче отчетности следует в письменной форме уведомить
органы Пенсионного фонда и Фонда социального страхования по месту
регистрации предприятия о сумме и причине проведенной
корректировки.
Третий этап. В связи с увольнением работницы бухгалтерия
предприятия должна выполнить перерасчет подоходного налога за
отработанный в текущем году период в следующем порядке:
1. Рассчитывается совокупный налогооблагаемый доход сотрудницы
с учетом удержанной суммы отпускных за неотработанное время: 3607-
- 124 = 3483 (грн.).
2. Рассчитывается количество месяцев, полностью отработанных
гражданкой до увольнения (в рассматриваемом примере - 8 месяцев,
так как и в январе, и в октябре текущего года она отработала менее
15 календарных дней).
3. Уменьшается сумма совокупного налогооблагаемого дохода
сотрудницы на сумму льготы по подоходному налогу в связи с тем,
что она имеет ребенка в возрасте до 16 лет:
3483 - 17 х 8 = 3347 (грн.),
где 17 - размер действующего не облагаемого налогом минимума
доходов граждан;
8 - количество месяцев, полностью отработанных гражданкой до
увольнения.
4. Определяется среднемесячный налогооблагаемый доход делением
совокупного налогооблагаемого дохода за отработанный период на
количество полностью отработанных месяцев:
3347 : 8 = 418 (грн.).
5. Рассчитывается размер подоходного налога с полученного
среднемесячного налогооблагаемого дохода:
(418 - 170) х 20 % : 100 % + 19,55 = 69,15 (грн.).
6. Исчисляется сумма подоходного налога, которую необходимо
удержать из совокупного налогооблагаемого дохода работницы за
отработанный в текущем году период, умножением суммы подоходного
налога со среднемесячного налогооблагаемого дохода на количество
полностью отработанных месяцев:
69,15 х 8 = 553,20 (грн.).
Следовательно, разность между рассчитанной в соответствии с
перерасчетом суммой подоходного налога за отработанный период и
фактически удержанной суммой налога составляет 0,10 грн.:
553,20 - 553,10 = 0,10 (грн.).
Она должна быть удержана с заработной платы гражданки за
октябрь 2002 года при её увольнении.
Таким образом, общая сумма удержанного подоходного налога с
дохода за октябрь 2002 года составит:
13,90 + 0,10 = 14 (грн.).
Данные о выплаченных доходах и удержанных налогах отражаются в
справке ф. № 3, которая выдается работнику при увольнении.
Приведем образец её заполнения.
____________________________________________________________________
АО "Гефест" Форма № 3
Код 05412345
тел. 713-48-52
11.10.2002 г. № 12 Iдентифiкацiйний номер 2321489910
------------------ ----------
ДОВIДКА
Видана Кузиной Тамаре Степановне
-------------------------------------------------------
(прiзвище, iм'я, по батьковi)
в тому, що йому (їй) в 2002 роцi за перiод з 17 января 200 2 p.
--------- ---
по 11 октября 200 2 p.
---------- ---
за восемь повних вiдпрацьованих мiсяцiв:
------
1. Нараховано сукупний дохiд в сумi 3463 грн.
-----
2. З цього сукупного доходу проведено такi вирахування:
2.1. Вирахування на дiтей до 16 рокiв 136 грн.,
----
2.2. Вирахування 1, 5, 10, 15 розмiрiв неоподатковуваного
мiнiмуму доходiв громадян (зазначити пiдставу) 136 грн.
----
один не облагаемый налогом минимум согласно п. 1 ст. 6 Декрета о
-------------------------------------------------------------------
подоходном налоге
------------------
2.3. Внески на придбання акцiй, благодiйнi та iншi цiлi
-
--------------------------------------------------------------------
(перелiчити та зазначити суму) - грн.
-------------------
2.4. Внески на пенсiйнi рахунки, вiдкритi в уповноважених
холдинговою компанiєю "Київмiськбуд" банках - грн.
------------
2.5. Сума допомоги, вартiсть подарункiв (призiв) - грн.,
----------
яка не включена до сукупного доходу.
3. Сума сукупного доходу, з якого справлявся податок 3211 грн.
-----
4. Сума утриманого прибуткового податку 553,20 грн.
------
Примiтка. Виправлення, пiдтирання не дозволяються.
М.П. Головний бухгалтер Ващенко Т. П.
-----------------
(прiзвище, iнiцiали, пiдпис)
____________________________________________________________________
В ближайших номерах мы рассмотрим вопросы, касающиеся выплаты
выходного пособия в связи с увольнением работника.
В заключение хотим поблагодарить за сотрудничество
бухгалтеров, позвонивших к нам в редакцию и пожелавших поделиться
опытом по рассмотренному вопросу со своим коллегами-бухгалтерами.
------------------------------------------------------------------
"Налоги и бухгалтерский учет"
№ 69/02, стр. 42
[29.08.2002]
Н. Белова
экономист-аналитик Издательского дома "Фактор"
------------------------------------------------------------------