Налог на дивиденды в 2003 году:
особенности налогообложения у страховщиков
------------------------------------------------------------------
Закон № 349-IV ( 349-15 ), принятый 24.12.2002 г.,
принципиально изменил в 2003 г. порядок налогообложения операций
по выплате дивидендов.
До 2003 г. в соответствии с пп. 7.8.2 п. 7.8 ст. 7 Закона
№ 334/94-ВР ( 334/94-ВР ) за исключением случаев, предусмотренных
пп. 7.8.5 этой статьи, налогоплательщик, выплачивающий дивиденды
своим акционерам (собственникам), начислял и удерживал налог на
дивиденды в размере 30% начисленной суммы выплат за счет таких
выплат независимо от того, был ли эмитент плательщиком налога на
прибыль. Указанный налог вносился в бюджет до/или одновременно с
выплатой дивидендов.
Налогоплательщик - эмитент корпоративных прав уменьшал сумму
начисленного налога на прибыль на сумму внесенного в бюджет налога
на дивиденды, введенного пп. 7.8.2 этой статьи. При этом нормами
пп. 7.8.4 п. 7.8 ст. 7 Закона № 334/94-ВР ( 334/94-ВР ) не
разрешалось проведение указанного зачета по налогу,
предусмотренному пп. 7.2 этой статьи.
Следовательно, страховщикам не разрешалось производить зачет
налога на дивиденды по налогу на валовые доходы от страховой
деятельности, облагавшиеся налогом по другим, нежели определены
ст. 10 Закона № 334/94-ВР ( 334/94-ВР ) ставкам.
В случае если сумма уплаченного налога на дивиденды превышала
сумму налоговых обязательств предприятия-эмитента по налогу на
прибыль отчетного периода, разность переносилась в уменьшение
обязательств по налогу на прибыль такого предприятия в будущих
налоговых периодах в порядке, предусмотренном ст. 6 Закона
№ 334/94-ВР.
Пунктом 6.1 ст. 6 Закона № 334/94-ВР ( 334/94-ВР ) было
определено, что в случае если объект налогообложения
налогоплательщика из числа резидентов по результатам отчетного
(налогового) квартала имеет отрицательное значение (с учетом суммы
амортизационных отчислений), разрешалось соответствующее
уменьшение объекта налогообложения следующего отчетного
(налогового) квартала, а также каждого следующего из двадцати
отчетных (налоговых) кварталов до полного погашения такого
отрицательного значения объекта налогообложения.
С 2003 г. согласно нормам пп. 7.8.2 п. 7.8 ст. 7 Закона
№ 349-IV ( 349-15 ), кроме случаев, предусмотренных пп. 7.8.5
этого пункта, эмитент корпоративных прав, принимающий решение о
выплате дивидендов своим акционерам (собственникам), начисляет и
вносит в бюджет авансовый взнос по налогу на прибыль в размере
ставки, установленной п. 10.1 ст. 10 этого Закона, начисленной на
сумму дивидендов, предназначенных для выплаты, без уменьшения
суммы такой выплаты на сумму такого налога. Указанный авансовый
взнос вносится в бюджет до/или одновременно с выплатой дивидендов.
При этом пп. 7.8.4 указанного пункта возлагает обязанность по
начислению и уплате авансового взноса по этому налогу по
определенной п. 10.1 ст. 10 Закона № 349-IV ( 349-15 ) ставке 30%
на любого эмитента корпоративных прав, являющегося резидентом,
независимо от того, является ли такой эмитент либо получатель
дивидендов плательщиком налога на прибыль либо имеет льготы по
уплате налога на прибыль, предоставленные этим Законом либо
другими законодательными актами, или в виде применения ставки
налога другой, нежели установлена п. 10.1 ст. 10 этого Закона
(кроме плательщиков этого налога, подпадающих под действие п. 7.2
ст. 7 или пп. 10.2.3 п. 10.2 ст. 10 Закона № 349-IV ( 349-15 )).
Таким образом, страховщик при выплате дивидендов собственникам
корпоративных прав обязан начислять и уплачивать авансовый взнос
по налогу на прибыль по ставке 30% суммы дивидендов, определенных
от иной, нежели страховая, деятельности, без уменьшения суммы
выплачиваемых дивидендов.
Указанный механизм уплаты авансового взноса по налогу на
прибыль определен в Порядке по заполнению строки 23 декларации по
налогу на доходы (прибыль) страховщика.
Страховщикам в 2003 г. при выплате дивидендов физическим лицам
по акциям (другим корпоративным правам), не имеющим статуса
привилегированных или другого статуса, предусматривающего выплату
фиксированного размера дивидендов или суммы, являющейся больше
суммы выплат, рассчитанной на любую другую акцию (корпоративное
право), эмитированную таким страховщиком, следует помнить, что
нормами абзаца третьего пп. 7.8.6 п. 7.8 ст. 7 Закона № 349-IV
( 349-15 ) определено, что налогообложение дивидендов, получаемых
физическими лицами, происходит по правилам, установленным законом
по вопросам налогообложения доходов физических лиц.
В состав доходов физических лиц согласно п. "т" ст. 5 Декрета
№ 13-92 ( 13-92 ) не включаются только суммы дивидендов,
облагаемые налогом при их выплате в соответствии с Законом
№ 334/94-ВР ( 334/94-ВР ).
В письмах {1} Комитета Верховной Рады Украины по вопросам
финансов и банковской деятельности и ГНА Украины было определено,
что уплата авансового взноса в бюджет приравнивается к уплате
налога на дивиденды и является окончательной, а дивиденды,
полученные физическими лицами (собственниками корпоративных прав)
после уплаты указанного авансового взноса в бюджет, не включаются
в состав совокупного налогооблагаемого дохода и не подлежат
дальнейшему налогообложению.
Однако в указанном случае такими суммами для физических лиц
следует считать только сумму дивидендов, выплачиваемых
страховщиком от прибыли, полученной от иной, нежели страховая,
деятельности.
В соответствии с пп. 7.8.3 п. 7.8 ст. 7 Закона № 349-IV
( 349-15 ) на сумму авансового взноса, предварительно уплаченного
в течение такого отчетного периода в связи с начислением
дивидендов согласно пп. 7.8.2 этого пункта, налогоплательщик -
эмитент корпоративных прав, государственное некорпоратизированное,
казенное или коммунальное предприятие уменьшает сумму начисленного
налога на прибыль отчетного периода. Не разрешается проведение
указанного зачета с налогом, предусмотренным п. 7.2 ст. 7 или
п. 10.2 ст. 10 Закона № 334/94-ВР ( 334/94-ВР ).
Следовательно, страховщикам не разрешается производить зачет
налога на дивиденды по налогу на валовые доходы от страховой
деятельности, которые облагались налогом по другим, нежели
определены ст. 10 этого Закона, ставкам.
В случае если по результатам отчетного периода сумма налоговых
обязательств налогоплательщика имеет отрицательное значение, сумма
авансового взноса, предварительно уплаченного в течение такого
отчетного периода в связи с начислением дивидендов, согласно
пп. 7.8.4 п. 7.8 ст. 7 Закона № 349-IV ( 349-15 ) прибавляется в
увеличение такого отрицательного значения.
В случае если сумма такого авансового взноса превышает сумму
налоговых обязательств предприятия - эмитента корпоративных прав
по налогу на прибыль такого отчетного периода, разность
переносится в уменьшение налоговых обязательств следующего
налогового периода, а при получении отрицательного значения
налогового обязательства такого следующего периода - на уменьшение
налоговых обязательств будущих налоговых периодов.
Вместе с тем п. 11 "Переходных положений" Закона № 349-IV
( 349-15 ) установлено, что если налогоплательщик задекларировал
отрицательное значение объекта налогообложения (балансовые убытки)
по результатам налогового периода, предшествующего налоговому
периоду, с которого начинают применяться нормы этого Закона, такое
отрицательное значение объекта налогообложения в целях
налогообложения учитывается отдельно, не включается в состав
валовых расходов и учитывается таким налогоплательщиком в
уменьшение объекта налогообложения следующих налоговых периодов в
течение 12 календарных кварталов с момента возникновения такого
отрицательного значения. Если указанный срок в 12 кварталов истек
до вступления в силу этого Закона, то последним кварталом такого
срока считается квартал, с которого начинают применяться нормы
этого Закона. Если указанное отрицательное значение объекта
налогообложения не погашается в течение такого срока, непогашенная
сумма в дальнейшем в целях налогообложения не учитывается в
уменьшение объекта налогообложения и не подлежит включению в
состав валовых расходов такого налогоплательщика.
Учитывая изложенное, с 01.01.2003 г. в налоговом учете
страховщика сумма превышения налога на дивиденды, уплачиваемые до
2003 г. собственникам корпоративных прав по результатам
деятельности за предыдущие годы, над суммой налоговых обязательств
за 2002 г., возникших от иной, нежели страховая, деятельности,
может переноситься в следующем налоговом периоде (налоговых
периодах) в уменьшение налоговых обязательств, возникающих от
иной, нежели страховая, деятельности согласно нормам п. 11
"Переходных положений" Закона № 349-IV ( 349-15 ).
{1} Письмо Комитета Верховной Рады Украины по вопросам финансов и
банковской деятельности от 04.03.2003 г. № 06-10/155 и письмо
ГНА Украины от 12.06.2003 г. № 5348/6/17-0516.
------------------------------------------------------------------
"Вестник налоговой службы Украины"
№42/03, стр. 48
[01.11.2003]
Вера Кушнир
------------------------------------------------------------------