А (I. 1-6; II); Б (7; 8), или О Джоконде и не только
Комиссионная торговля в бухучете
------------------------------------------------------------------
Новобухучетное отражение комиссионной торговли уже освещалось
на страницах нашего журнала (см. статью А. Ключника в "Бухгалтере"
№ 6'2000 на с. 30-32). Попробуем теперь несколько конкретизировать
порядок составления проводок, но вначале - чуть-чуть отвлечемся.
Комиссионную торговлю некоторые сравнивают с известным портре-
том Джоконды. И к той, и к другой интерес с годами лишь усиливае-
тся. {1} И в той, и в другой сохраняется какая-то загадочность.
Скажем, в отношении комиссионных услуг до сих пор остается загад-
кой: что считать моментом их предоставления в бухгалтерском и на-
логовом учете? Или каким количеством налоговых накладных должны
сопровождаться расчеты комитента с комиссионером?
В отношении даты возникновения комиссионной услуги при комис-
сии на продажу существует несколько точек зрения.
Одни специалисты высказываются в том смысле, что считать ко-
миссионную услугу предоставленной можно лишь тогда, когда денежные
средства за реализованный товар перечислены комитенту, то есть
состоялся полный расчет с ним (см., например, статью С. Погребняка
в "Бухгалтере" № 13-14'99 на с. 31-32).
Другие утверждают, что предоставление услуги следует привязы-
вать к дате подписания отчета комиссионера независимо от даты
окончательного расчета с комитентом (см. статью А. Павленко в
"Бухгалтере" № 22'2000 на с. 22-24).
Третьи (в основном налоговики - например, А. Фурман и А. Вин-
цевич) полагают, что дата фактического предоставления услуги ко-
миссионера совпадает с датой отгрузки товаров покупателю (см.
"Бухгалтер" № 23'99, с. 44, и "Бухгалтерскую газету" № 6'99,
с. 8).
Спорить о том, чье мнение правильнее, можно долго - у каждой
из сторон имеются заслуживающие уважения аргументы. Поэтому будет
лучше, если вы сами определите, чей подход вам ближе. Отметим
лишь, что в том случае, когда комиссионное вознаграждение выплачи-
вается отдельно уже после расчета с комитентом по товарам, от вы-
бора этой даты напрямую зависит налогообложение как комиссионера,
так и комитента. Так что наиболее решительным комиссионерам, по-
жалуй, должен понравиться тот вариант, по которому момент возник-
новения НДС и валовых доходов по комиссионной услуге оттягивается
до последнего. Самые же осторожные могут прислушаться к мнению на-
логовиков и показывать доход и НДС с услуги еще при отгрузке това-
ров покупателю.
Наверное, единственное, в чем специалисты сходятся, - это то,
что факт предоставления комиссионной услуги должен подтверждаться
оформлением либо отчета комиссионера, либо акта приемки-передачи
комиссионных услуг, либо отчета и акта одновременно. {2}
Мы акцентируем ваше внимание на данном вопросе в связи с тем,
что ниже будут приведены проводки по отражению комиссионных опера-
ций в учете комиссионера и комитента, в которых дата предоставле-
ния комиссионной услуги привязана к отчету комиссионера. Проводки
составлены в предположении, что датой предоставления комиссионной
услуги является момент подписания комитентом отчета комиссионера,
который составляется до перечисления денег комитенту (например, по
окончании месяца). Если же вы считаете, что отражать комиссионные
услуги следует в иной последовательности, то просто поменяйте про-
водки местами.
В приведенных ниже таблицах предполагается, что проводки,
приведенные в строках с одинаковыми первыми цифрами, составляются
одновременно.
Мы постарались учесть то обстоятельство, что на практике по-
лучение товаров от комитента, отгрузка их покупателю и оформление
отчета комиссионера зачастую происходят в разных периодах, а воз-
награждение комиссионера может выплачиваться ему отдельно или
удерживаться им из сумм, поступающих от покупателя. Комитент, ко-
нечно, может рассчитаться с комиссионером и иным способом (напри-
мер, частью товара), но мы рассмотрели денежную форму расчетов -
как наиболее распространенную.
При составлении проводок мы исходили из того, что в случае
удержания комиссионного вознаграждения из сумм, поступающих от
покупателей, возможны два подхода к числу выписываемых налоговых
накладных и к датам возникновения налоговых обязательств по НДС.
{3}
Согласно 1-му подходу налоговая накладная на стоимость услуг
комиссионером не выписывается, а комитент составляет налоговую
накладную на стоимость товаров за вычетом комиссионного вознаграж-
дения. При таком порядке выходит, что у комиссионера налоговое
обязательство по НДС непосредственно со стоимости предоставленной
услуги не возникает. В этом варианте у комиссионера и комитента
бумажной волокиты, конечно, относительно немного.
Указанный подход изложен в письме ГНАУ от 08.06.99 г.
№ 8169/7/16-1201, ( v8169225-99 ) в разъяснении заместителя на-
чальника управления взимания НДС Главного управления косвенных на-
логов ГНАУ Л. Пономаренко (см. "Бухгалтер" № 19'99, с. 53-54, и
№ 22'2000, с. 72-73, соответственно) и в письме ГНАУ от 26.01.2001
г. № 1054/7/16-1217-26.
Однако нас несколько смущает тот факт, что из вышеперечислен-
ных разъяснений первые два касаются достаточно специфических видов
комиссионной деятельности - реализации объектов залога и конфиско-
ванного имущества, а третье - направлено в частный адрес и затра-
гивает тоже несколько специфическую комиссию по реализации авто-
бусных пассажирских билетов. Так что неизвестно, будет ли ГНАУ
столь же либеральна по отношению к обычным комиссионерам.
2-й подход предполагает, что расчеты комиссионера с комитентом
сопровождаются выпиской двух встречных налоговых накладных: у
комиссионера - на сумму комиссионных услуг, у комитента - на стои-
мость реализованного товара. В пользу данного варианта свиде-
тельствуют новоя редакция п. 8.3 Закона об НДС ( 168/97-ВР ), опи-
сывающая налогообложение услуг комиссионера в случае вывоза (экс-
портирования) товаров по договору комиссии, и письмо ГНАУ от
14.11.99 г. № 16-1121 на ту же тему (см. "Бухгалтер" № 22'2000,
с. 76). Там в качестве объекта обложения НДС по ставке 20% высту-
пает комиссионное вознаграждение. Кроме того, этот вариант опира-
ется на вышеупомянутое разъяснение А. Винцевич, описывающее проце-
дуру выписки двух налоговых накладных.
Заметим, что при избрании 2-го варианта в общем случае коми-
тент выписывает на товар две налоговые накладные: одну - на сумму,
равную сумме вознаграждения комиссионера, по дате получения комис-
сионной услуги; вторую - на стоимость денежной компенсации за реа-
лизованный товар (то есть за вычетом удержанного комиссионного
вознаграждения) по дате получения денег от комиссионера.
Какой из этих подходов выбрать - решать вам. Нам более логич-
ным представляется 2-й. Да и в тех случаях, когда комиссионное
вознаграждение не удерживается комиссионером, а выплачивается от-
дельно, 1-й вариант не срабатывает.
В приведенных ниже проводках мы учли оба подхода. В качестве
основного в таблицах использован 2-й вариант. Если же вы избрали
1-й, то проводки по начислению налоговых обязательств по НДС у
комитента и комиссионера на сумму комиссионной услуги составлять
не надо. Строки, с проводками, которые необходимо исключить, отме-
чены в таблицах серым цветом.
И еще несколько замечаний. В связи с тем что для отражения
сумм, получаемых в пользу комитента, Инструкция по применению
Плана счетов предусматривает счет 70, по которому у комиссионера
проходят также собственные услуги, считаем целесообразным завести
на данном счете аналитику в разрезе видов расчетов. Например,
открыть субсчета 7031 "Доход от реализации услуг комиссионера" и
7032 "Суммы, поступающие в пользу комитента". Тогда и форму № 2
будет заполнять легче, да и бухгалтер не запутается в своем и
чужом. В качестве примера мы как раз такие субсчета при составле-
нии проводок и использовали.
Кроме того, в проводках показываются авансы, полученные как от
покупателя, так и от комитента. Их мы тоже разграничили субсчета-
ми: по субсчету 681/комит. проходят авансы комитента, по субсчету
681/покуп. - авансы покупателя.
В принципе, бухгалтер-практик, безусловно, может и сократить
предлагаемый ему перечень проводок. Например, предоплату по комис-
сионному вознаграждению можно не выделять проводкой д-т 685, к-т
681/комит.; налоговый кредит по товару можно показывать проводкой
д-т 641/НДС, к-т 643, то есть минуя 644-й счет; задолженность пе-
ред комитентом при поступлении предоплаты от покупателя можно не
отражать проводкой д-т 681/комит., к-т 685.
Это всё - на ваше собственное усмотрение. Бывает, что удобство
важнее правильности. Тем более что о "правильности" в таком запу-
танном вопросе, как бухучет комиссии, и говорить как-то неловко.
Ну что ж, приступим к самому интересному - к проводкам.
А. Комиссия на продажу
I. Комиссия на продажу плательщику НДС
Пример 1. По договору комиссии на продажу реализуется товар
стоимостью 120 грн. (в том числе НДС 20 грн.). Комитент и комис-
сионер - плательщики НДС. Комиссионное вознаграждение составляет
10% от стоимости продажи, то есть 12 грн. (в том числе НДС 2
грн.). Балансовая стоимость товара у комитента - 60 грн. Отчет ко-
миссионера составляется до перечисления сумм комитенту. Здесь для
комиссионера возможны две ситуации:
1) комиссионное вознаграждение удерживается из сумм, поступаю-
щих от покупателя;
2) комиссионное вознаграждение выплачивается отдельно.
1. Комиссионное вознаграждение удерживается из сумм, поступаю-
щих от покупателя. Первое событие - отгрузка товара покупателю.
Учет у комиссионера {4}
Таблица 1
---+--------------------------------------+-------+-------+-------
№ | Содержание операции | Д-т | К-т | Сумма
п/п| | | |
---+--------------------------------------+-------+-------+-------
1 | 2 | 3 | 4 | 5
---+--------------------------------------+-------+-------+-------
1 | Оприходован за балансом полученный от| 024 | - | 120
| комитента товар | | |
---+--------------------------------------+-------+-------+-------
2 | Товар отгружен покупателю:
---+--------------------------------------+-------+-------+-------
2.1| - начислен доход по отгруженному | 361 | 7032 | 120
| товару | | |
---+--------------------------------------+-------+-------+-------
2.2| - списан товар с забалансового счета | - | 024 | 120
---+--------------------------------------+-------+-------+-------
2.3| - НДС по товару включен в налоговые | 643 |641/НДС| 20
| обязательства | | |
---+--------------------------------------+-------+-------+-------
2.4| - отражена задолженность перед коми- | 7032 | 685 | 120
| тентом по отгруженному товару | | |
---+--------------------------------------+-------+-------+-------
3.1| Получена от покупателя плата за товар| 311 | 361 | 120
| | (301) | |
---+--------------------------------------+-------+-------+-------
3.2| - удержано комиссионное вознагражде- | 685 |681/ко-| 12
| ние из сумм, поступивших от покупа- | | мит. |
| теля | | |
---+--------------------------------------+-------+-------+-------
3.3| - начислено налоговое обязательство | 643 |641/НДС| 2
| по НДС с комиссионной услуги | | |
---+--------------------------------------+-------+-------+-------
4.1| Согласно отчету комиссионера начислен|681/ко-| 7031 | 12
| доход по комиссионной услуге | мит. | |
---+--------------------------------------+-------+-------+-------
4.2| - списан НДС по услуге | 7031 | 643 | 2
---+--------------------------------------+-------+-------+-------
4.3| - списан на финансовый результат до- | 7031 | 791 | 10
| ход от реализации комиссионной услуги| | |
---+--------------------------------------+-------+-------+-------
4.4| - отражен налоговый кредит по НДС в |641/НДС| 644 | 2
| части расчета с комитентом комиссион-| | |
| ный услугой | | |
---+--------------------------------------+-------+-------+-------
4.5| - закрыт расчет по НДС | 644 | 643 | 2
---+--------------------------------------+-------+-------+-------
5.1| Перечислены комитенту деньги за товар| 685 | 311 | 108
| (за вычетом комиссионного вознаграж- | | (ЗО1) |
| дения) | | |
---+--------------------------------------+-------+-------+-------
5.2| - отражен налоговый кредит на сумму |641/НДС| 644 | 18
| НДС с товара (за вычетом комиссионной| | |
| услуги) | | |
---+--------------------------------------+-------+-------+-------
5.3| - закрыт расчет по НДС | 644 | 643 | 18
------------------------------------------------------------------
2. Комиссионное вознаграждение удерживается из сумм, поступаю-
щих от покупателя. Первое событие - оплата комиссионного товара.
Учет у комиссионера
Таблица 2
---+--------------------------------------+-------+-------+-------
№ | Содержание операции | Д-т | К-т | Сумма
п/п| | | |
---+--------------------------------------+-------+-------+-------
1 | 2 | 3 | 4 | 5
---+--------------------------------------+-------+-------+-------
1 | Оприходован за балансом полученный от| 024 | - | 120
| комитента товар | | |
---+--------------------------------------+-------+-------+-------
2.1| Поступила от покупателя предоплата за| 311 |681/по-| 120
| товар | (301) | куп. |
---+--------------------------------------+-------+-------+-------
2.2| - начислены налоговые обязательства | 643 |641/НДС| 20
| на сумму НДС по товару | | |
---+--------------------------------------+-------+-------+-------
2.3| - отражена задолженность перед |681/ко-| 685 | 120
| комитентом | мит. | |
---+--------------------------------------+-------+-------+-------
2.4| - удержано комиссионное вознагражде- | 685 |681/ко-| 12
| ние из сумм, поступивших от покупа- | | мит. |
| теля | | |
---+--------------------------------------+-------+-------+-------
2.5| - отражено налоговое обязательство на| 643 |641/НДС| 2
| сумму НДС с комиссионной услуги | | |
---+--------------------------------------+-------+-------+-------
3 | Товар отгружен покупателю:
---+--------------------------------------+-------+-------+-------
3.1| - начислен доход по товару |681/по-| 7032 | 120
| | куп. | |
---+--------------------------------------+-------+-------+-------
3.2| - списан товар с забалансового счета | - | 024 | 120
---+--------------------------------------+-------+-------+-------
3.3| - отражена задолженность перед коми- | 7032 |681/ко-| 120
| тентом по отгруженному товару | | мит. |
---+--------------------------------------+-------+-------+-------
4.1| Согласно отчету комиссионера начислен|681/ко-| 7031 | 12
| доход по комиссионной услуге | мит. | |
---+--------------------------------------+-------+-------+-------
4.2| - списан НДС по услуге комиссионера | 7031 | 643 | 2
---+--------------------------------------+-------+-------+-------
4.3| - списан на финансовый результат до- | 7031 | 791 | 10
| ход от реализации комиссионной услуги| | |
---+--------------------------------------+-------+-------+-------
4.4| - отражен налоговый кредит по НДС и |641/НДС| 644 | 2
| части расчета с комитентом комиссион-| | |
| ной услугой | | |
---+--------------------------------------+-------+-------+-------
4.5| - закрыт расчет по НДС | 644 | 643 | 2
---+--------------------------------------+-------+-------+-------
5.1| Перечислены комитенту деньги за товар| 685 | 311 | 108
| (за вычетом комиссионного вознаграж- | | (301) |
| дения) | | |
---+--------------------------------------+-------+-------+-------
5.2| - отражен налоговый кредит на сумму |641/НДС| 644 | 18
| НДС с товара (за вычетом комиссионно-| | |
| го вознаграждения) | | |
---+--------------------------------------+-------+-------+-------
5.3| - закрыт расчет по НДС | 644 | 643 | 18
------------------------------------------------------------------
При поступлении предоплаты от покупателя комиссионер должен
отразить обязательство перед комитентом по суммам, причитающимся
последнему. Но так как в данном случае отгрузка покупателю еще не
состоялась и к-та 7032 не было, нам представляется логичным
отражать обязательства не по д-ту 7032, а по д-ту 681. По д-ту
7032 обязательства будут показаны в периоде отгрузки товара поку-
пателю.
Проводки 2.3 и 2.4 мы приводим для наглядности. В принципе,
можно ограничиться одной проводкой: д-т 681/комит., к-т 685 на
сумму задолженности за вычетом комиссионного вознаграждения.
Если наличие дебетового сальдо на субсчете 7032 вас не сму-
щает, можно в проводке 2.3 заменить субсчет 681/комит. на субсчет
7032. Проводка 3.3 в таком случае не составляется.
3. Комиссионное вознаграждение удерживается из сумм, поступаю-
щих от покупателя. Учет у комитента
Таблица 3
---+--------------------------------------+-------+-------+-------
№ | Содержание операции | Д-т | К-т | Сумма
п/п| | | |
---+--------------------------------------+-------+-------+-------
1 | Отгружен товар комиссионеру | 283 | 281 | 60
---+--------------------------------------+-------+-------+-------
2.1| Отражен доход от реализации товара | 377 | 702 | 120
| (по дате отгрузки комиссионером | | |
| товара покупателю {5}) | | |
---+--------------------------------------+-------+-------+-------
2.2| - начислен НДС по товару | 702 | 643 | 20
---+--------------------------------------+-------+-------+-------
2.3| - списан реализованный товар: | | |
| а) 9-й класс счетов | 902 | 283 | 60
| | 791 | 902 | 60
| б) 8-й класс счетов | 791 | 283 | 60
---+--------------------------------------+-------+-------+-------
2.4| - списан на финансовый результат до- | 702 | 791 | 100
| ход от реализации товара | | |
---+--------------------------------------+-------+-------+-------
3.1| Удержано комиссионером вознаграждение| 371 | 377 | 12
| из сумм, поступивших от покупателя | | |
---+--------------------------------------+-------+-------+-------
3.2| - отражен налоговый кредит на сумму |641/НДС| 644 | 2
| НДС с комиссионной услуги | | |
---+--------------------------------------+-------+-------+-------
4.1| Получена комиссионная услуга (отчет | | |
| комиссионера) | | |
| а) 9-й класс счетов | 93 | 371 | 10
| | 791 | 93 | 10
| б) 8-й класс счетов | 84 | 371 | 10
| | 791 | 84 | 10
---+--------------------------------------+-------+-------+-------
4.2| - списан НДС по комиссионной услуге | 644{6}| 371 | 2
---+--------------------------------------+-------+-------+-------
4.3| - начислено налоговое обязательство | 643 |641/НДС| 2
| на сумму НДС по товарам, компенсиро- | | |
| ванным услугой комиссионера | | |
---+--------------------------------------+-------+-------+-------
5.1| Получены от комиссионера деньги за | 311 | 377 | 108
| реализованный товар (за вычетом ко- | (301) | |
| миссионного вознаграждения) | | |
---+--------------------------------------+-------+-------+-------
5.2| - начислено налоговое обязательство | 643 |641/НДС| 18
| на сумму НДС по товарам (за вычетом | | |
| НДС с комиссионного вознаграждения) | | |
------------------------------------------------------------------
4. Комиссионное вознаграждение выплачивается отдельно. Первое
событие - отгрузка товара покупателю. Учет у комиссионера
Вначале составляются проводки по оприходованию товара от коми-
тента и по отгрузке товара покупателю, аналогичные проводкам 1-2
из таблицы 1. Затем:
Таблица 4
---+--------------------------------------+-------+-------+-------
№ | Содержание операции | Д-т | К-т | Сумма
п/п| | | |
---+--------------------------------------+-------+-------+-------
1 | Получена от покупателя плата за товар| 311 | 361 | 120
| | (301) | |
---+--------------------------------------+-------+-------+-------
2.1| Согласно отчету комиссионера начислен| 361 | 7031 | 12
| доход по комиссионной услуге | (685) | |
| | {7} | |
---+--------------------------------------+-------+-------+-------
2.2| - начислены налоговые обязательства | 7031 |641/НДС| 2
| на сумму НДС с услуги | | |
---+--------------------------------------+-------+-------+-------
2.3| - списан на финансовый результат до- | 7031 | 791 | 10
| ход от реализации услуги | | |
---+--------------------------------------+-------+-------+-------
3.1| Перечислены деньги за товар комитенту| 685 | 311 | 120
| | | (301) |
---+--------------------------------------+-------+-------+-------
3.2| - отражен налоговый кредит на сумму |641/НДС| 644 | 20
| НДС с товара | | |
---+--------------------------------------+-------+-------+-------
3.3| - закрыты расчеты по НДС | 644 | 643 | 20
---+--------------------------------------+-------+-------+-------
4 | Получено от комитента комиссионное | 311 | 361 | 12
| вознаграждение | (301) | (685) |
| | | {6} |
------------------------------------------------------------------
5. Комиссионное вознаграждение выплачивается отдельно. Первое
событие - оплата комиссионного товара. Учет у комиссионера
Таблица 5
---+--------------------------------------+-------+-------+-------
№ | Содержание операции | Д-т | К-т | Сумма
п/п| | | |
---+--------------------------------------+-------+-------+-------
1 | Оприходован товар от комитента | 024 | - | 120
---+--------------------------------------+-------+-------+-------
2.1| Поступила от покупателя предоплата за| 311 |681/по-| 120
| товар | (301) | куп. |
---+--------------------------------------+-------+-------+-------
2.2| - начислены налоговые обязательства | 643 |641/НДС| 20
| на сумму НДС по товару комитента | | |
---+--------------------------------------+-------+-------+-------
2.3| - отражена задолженность перед |681/ко-| 685 | 120
| комитентом {8} | мит. | |
---+--------------------------------------+-------+-------+-------
3.1| Отгружен покупателю товар комитента |681/по-| 7032 | 120
| | куп. | |
---+--------------------------------------+-------+-------+-------
3.2| - списан отгруженный товар с забалан-| - | 024 | 120
| сового счета | | |
---+--------------------------------------+-------+-------+-------
3.3| - исключена из состава дохода задол- | 7032 |681/ко-| 120
| женность перед комитентом | | мит. |
------------------------------------------------------------------
Затем составляются проводки по начислению дохода от комиссион-
ной услуги, перечислению денег за товар комитенту и полунению от
комитента комиссионного вознаграждения. Они аналогичны проводкам
2-4 из таблицы 4.
6. Комиссионное вознаграждение выплачивается отдельно. Учет у
комитента
Вначале составляются проводки по отгрузке товара комиссионеру
и по отражению дохода от реализации товара, аналогичные проводкам
1-2 из таблицы 3. Затем:
Таблица 6
---+--------------------------------------+-------+-------+-------
№ | Содержание операции | Д-т | К-т | Сумма
п/п| | | |
---+--------------------------------------+-------+-------+-------
1.1| Получена комиссионная услуга (отчет | | |
| комиссионера) | | |
| а) 9-й класс счетов | 93 | 631 | 10
| | 791 | 93 | 10
| б) 8-й класс счетов | 84 | 631 | 10
| | 791 | 84 | 10
---+--------------------------------------+-------+-------+-------
1.2| - отражен налоговый кредит на сумму |641/НДС| 631 | 2
| НДС с комиссионной услуги | | |
---+--------------------------------------+-------+-------+-------
2.1| Получены от комиссионера деньги за | 311 | 377 | 120
| реализованный товар | (301) | |
---+--------------------------------------+-------+-------+-------
2.2| - начислены налоговые обязательства | 643 |641/НДС| 20
| на сумму НДС по товарам | | |
---+--------------------------------------+-------+-------+-------
3 | Уплачено комиссионное вознаграждение | 631 | 311 | 12
| | | (301) |
------------------------------------------------------------------
II. Комиссия на продажу неплательщику НДС
Пример 2. По договору комиссии на продажу реализуется в розни-
цу товар комитента-гражданина - неплательщика НДС стоимостью 120
грн. Комиссионер - плательщик НДС. Комиссионное вознаграждение
составляет 10% от стоимости продажи, то есть 12 грн. (в том числе
НДС 2 грн.). Здесь отражение в бухучете зависит от того, какой то-
вар реализуется - новый или бывший в употреблении.
Таблица 7
---+-------------------------------+-------+-------+--------------
№ | Содержание операции | Д-т | К-т | Сумма
п/п| | | |--------------
| | | | новый | товар
| | | | товар | б/у
---+-------------------------------+-------+-------+-------+------
1 | Оприходован за балансом полу- | 024 | - | 120 | 120
| ченный от комитента товар | | | |
---+-------------------------------+-------+-------+-------+------
2.1| Получены деньги в кассу за | 301 | 7032 | 120 | 120
| реализованный товар | | | |
---+-------------------------------+-------+-------+-------+------
2.2| - начислено налоговое обяза- | 7032 |641/НДС| 20 | -
| тельство на сумму НДС по | | | |
| товарам | | | |
---+-------------------------------+-------+-------+-------+------
2.3| - списан реализованный товар с| - | 024 | 120 | 120
| забалансового счета | | | |
---+-------------------------------+-------+-------+-------+------
2.4| - начислен доход от комиссион-| 361 | 7031 | 12 | 12
| ной услуги | (685) | | |
| | {9} | | |
---+-------------------------------+-------+-------+-------+------
2.5| - начислены налоговые обяза- | 7031 |641/НДС| 2 | 2
| тельства на сумму НДС с комис-| | | |
| сионной услуги | | | |
---+-------------------------------+-------+-------+-------+------
2.6| - списан на финансовый резуль-| 7031 | 791 | 10 | 10
| тат доход от реализации услуги| | | |
---+-------------------------------+-------+-------+-------+------
2.7| - удержано комиссионное воз- | 685 | 361 | 12 | 12
| награждение | | | |
---+-------------------------------+-------+-------+-------+------
2.8| - отражена задолженность перед| 7032 | 685 | 100 | 120
| комитентом за реализованный | | | |
| товар | | | |
---+-------------------------------+-------+-------+-------+------
3 | Выплачена комитенту из кассы | 685 | 301 | 88 | 108
| причитающаяся ему сумма за | | | |
| реализованный товар | | | |
------------------------------------------------------------------
Б. Комиссия на покупку
Отрадно, что учет комиссии на покупку в сравнении с комиссией
на продажу запутан меньше.
Во-первых, при комиссионных покупках не происходит встречного
обмена налоговыми накладными между комитентом и комиссионером,
поэтому не возникает и особых проблем с отражением налоговых обя-
зательств по НДС.
Во-вторых, в бухучете комиссионера начисляется только один
доход - по комиссионной услуге, так что спокойно можно обойтись и
без аналитики на счете 70. Приведенные ниже проводки составлены
нами в предположении, что комиссионная услуга, подтверждаемая от-
четом комиссионера, считается предоставленной после передачи това-
ра комитенту.
Если же вам ближе иной порядок отражения комиссионной услуги -
опять-таки поменяйте проводки местами.
Комиссионное вознаграждение может выплачиваться комитентом
одновременно с перечислением денег на покупку товара или уже после
приобретения товара. Мы решили описать оба варианта.
Пример 3. На приобретение товара по договору комиссии на по-
купку комитент перечисляет комиссионеру 120 грн. (в том числе НДС
20 грн.). Комиссионное вознаграждение составляет 12 грн. (в том
числе НДС 2 грн.) и выплачивается:
а) одновременно с перечислением средств на закупку товара;
б) после передачи приобретенного товара комитенту.
7. Учет у комиссионера
Если вознаграждение выплачивается одновременно с перечислением
денег на закупку товара, составляются следующие проводки:
Таблица 8
---+--------------------------------------+-------+-------+-------
№ | Содержание операции | Д-т | К-т | Сумма
п/п| | | |
---+--------------------------------------+-------+-------+-------
1.1| Получены от комитента деньги на | 311 | 685 | 120
| закупку товара | (301) | |
---+--------------------------------------+-------+-------+-------
1.2| - получена от комитента авансовая | 311 | 681 | 12
| оплата комиссионного вознаграждения | (301) | |
---+--------------------------------------+-------+-------+-------
1.3| - начислены налоговые обязательства | 643 |641/НДС| 2
| на сумму НДС с комиссионного | | |
| вознаграждения | | |
---+--------------------------------------+-------+-------+-------
2.1| Перечислены деньги продавцу в оплату | | |
| товара, закупленного для комитента | | |
| а) если оплата товара производится до| 371 | 311 | 120
| его получения | | (301) |
| | | |
| б) если оплата товара производится | 685 | 311 | 120
| после его получения {10} | | (301) |
---+--------------------------------------+-------+-------+-------
2.2| - отражен налоговый кредит по оплате |641/НДС| 644 | 20
| товара продавцу | | |
---+--------------------------------------+-------+-------+-------
3 | Оприходован за балансом полученный | 024 | - | 120
| товар | | |
---+--------------------------------------+-------+-------+-------
4.1| Передан комитенту приобретенный товар| - | 024 | 120
---+--------------------------------------+-------+-------+-------
4.2| - свернуты задолженности перед коми- | 685 | 371 | 120
| тентом и продавцом | | |
---+--------------------------------------+-------+-------+-------
4.3| - начислены налоговые обязательства | 643 |641/НДС| 20
| на сумму НДС по товару | | |
---+--------------------------------------+-------+-------+-------
4.4| - свернуты расчеты по НДС | 644 | 643 | 20
---+--------------------------------------+-------+-------+-------
5.1| Согласно отчету комиссионера начислен| 681 | 703 | 12
| доход по комиссионной услуге | | |
---+--------------------------------------+-------+-------+-------
5.2| - списан НДС по комиссионной услуге | 703 | 643 | 2
---+--------------------------------------+-------+-------+-------
5.3| - списан на финансовый результат до- | 703 | 791 | 10
| ход от реализации услуги | | |
------------------------------------------------------------------
Если вознаграждение выплачивается после передачи приобретенно-
го товара комитенту, то:
- проводки 1.2 и 1.3 не составляются;
- проводка 5.2 заменяется проводкой д-т 703, к-т 641/НДС, про-
водка 5.7 - проводкой д-т 361, к-т 703;
- при получении комиссионного вознаграждения составляется про-
водка д-т 311 (301), к-т 361 - 12 грн.
8. Учет у комитента
Если вознаграждение выплачивается одновременно с перечислением
средств на закупку товара, составляются следующие проводки:
Таблица 9
---+--------------------------------------+-------+-------+-------
№ | Содержание операции | Д-т | К-т | Сумма
п/п| | | |
---+--------------------------------------+-------+-------+-------
1.1| Перечислены комиссионеру деньги на | 377 | 311 | 120
| закупку товара | | (301) |
---+--------------------------------------+-------+-------+-------
1.2| - перечислена комиссионеру авансовая | 377 | 311 | 12
| оплата комиссионной услуги | | (301) |
---+--------------------------------------+-------+-------+-------
1.3| - отражен налоговый кредит на сумму |641/НДС| 644 | 2
| НДС с комиссионной услуги | | |
---+--------------------------------------+-------+-------+-------
2.1| Получен товар от комиссионера | 281 | 377 | 100
---+--------------------------------------+-------+-------+-------
2.2| - отражен налоговый кредит на сумму |641/НДС| 377 | 20
| НДС с полученного товара | | |
---+--------------------------------------+-------+-------+-------
3.1| - отнесена на увеличение балансовой | 281 | 371 | 10
| стоимости товара стоимость услуги | | |
| комиссионера | | |
---+--------------------------------------+-------+-------+-------
3.2| - отражен НДС по комиссионной услуге | 644 | 371 | 2
------------------------------------------------------------------
Если вознаграждение выплачивается после передачи приобретенно-
го товара комитенту, то:
- проводки 1.2 и 1.3 не составляются;
- в проводках 3.1 и 3.2 вместо субсчета 371 применяется суб-
счет 631, а вместо 644 - 641/НДС;
- при перечислении комиссионного вознаграждения составляется
проводка д-т 631, к-т 311 (301) - 12 грн.
{1} В последнее время, кстати, росту интереса к комиссии немало
способствовали письма ГНАУ от 07.11.2000 г. № 14727/7/15-1317,
от 22.11.2000 г. № 15532/7/15-1317 и от 03.01.2001 г.
№ 1/2/15-1314, позволяющие комиссионерам - "единоналожникам"
включать в базу обложения единым налогом только комиссионное
вознаграждение.
{2} См. также разъяснение ГНИ в г. Кременчуге в "Бухгалтере"
№ 23'2000 на с. 44.
{3} Подробнее о моменте возникновения налоговых обязательств по
НДС - см. статью А. Павленко в "Бухгалтере" № 22'2000 на с.
22-24.
{4} В случае применения при расчетах между комитентом и комиссио-
нером варианта с выпиской одной налоговой накладной на "свер-
нутую" сумму НДС проводки, выделенные серым цветом, не состав-
ляются.
{5} Если же дата отгрузки неизвестна, то по дате составления отче-
та комиссионера. Подробнее - см. статью Л. Карпова в "Бухгал-
тере" № 20'2000 на с. 22.
{6} При "свернутом" варианте расчетов в проводке 4.2 вместо субс-
чета 644 указывается субсчет 643.
{7} Так как комитент в отношениях с комиссионером выступает
одновременно и кредитором в части причитающихся сумм за
реализованные товары (субсчет 685), и покупателем комиссионной
услуги (субсчет 361), правильнее было бы эти виды расчетов
отражать на разных счетах. Однако можно, в принципе, вести все
расчеты с комитентом и на субсчете 685, сославшись на Инструк-
цию по Плану счетов, в которой предусмотрена возможность нали-
чия на счете 68 дебетового сальдо.
{8} При поступлении предоплаты от покупателя комиссионер должен
отразить обязательство перед комитентом по суммам, причитаю-
щимся последнему. Но так как в данном случае отгрузка покупа-
телю еще не состоялась и к-та 7032 не было, нам представляется
логичным отражать обязательства не по д-ту 7032, а по д-ту
681. По д-ту 7032 обязательства будут показаны в периоде от-
грузки товара покупателю.
В случае отражения задолженности перед комитентом на субсчете
7032 в проводке 2.3 субсчет 681/комит. заменяется на субсчет
7032, а проводка 3.3 не составляется.
{9} См. сноску к таблице 4 на с. 81.
{10} В данном случае при оплате товара комиссионером продавцу у
комиссионера погашается кредиторская задолженность перед ко-
митентом, хотя купленный товар комитенту он, может быть, еще
и не передал.
------------------------------------------------------------------
"Бухгалтер"
№7/01, стр. 78
[01.03.2001]
Влада Карпова
------------------------------------------------------------------