1640/3125/18 Про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, якими збільшено суму грошового зобов`язання з земельного податку з юридичних осіб, та суму грошового зобов`язання з податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки - 20.08.2019 Прийняття

У вересні 2018 року Публічне акціонерне товариство "НДІ КОЛАН" (далі - Товариство, платник податків, позивач у справі) звернулося до Полтавського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДФС у Полтавській області (далі - податковий орган, відповідач у справі) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 21 червня 2018 року № 0008081403, яким збільшено суму грошового зобов`язання з земельного податку з юридичних осіб в сумі 1 274 738 грн 83 коп., з тому числі за податковим зобов`язанням в розмірі 1 019 791 грн 06 коп., за штрафними (фінансовими) санкціями - 254 947 грн 77 коп., № 0008091403, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, в сумі 18406 грн 68 коп., з тому числі за податковим зобов`язанням в розмірі 12 271 грн 12 коп., за штрафними (фінансовими) санкціями - 6 135 грн 56 коп.; № 0008101403, яким визначено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, за штрафними (фінансовими) санкціями - в розмірі 12127 грн 19 коп. та суму пені - 393 грн 16 коп.; № 0008071403, яким нарахована сума штрафу за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в сумі 5 880 грн 96 коп.

26 грудня 2018 року рішенням Полтавського окружного адміністративного суду, залишеним без змін постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 15 травня 2019 року, позов задоволено повністю, податкові повідомлення-рішення податкового органу від 21 червня 2018 року №0008081403, №0008091403, №0008101403, №0008071403 визнані протиправними та скасовані.

У червні 2019 року відповідачем подана касаційна скарга до Верховного Суду.

15 липня 2019 року ухвалою Верховного Суду відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою податкового органу після усунення недоліків касаційної скарги, зазначених в ухвалі цього ж суду від 24 червня 2019 року, справу № 1640/3125/18 витребувано з Полтавського окружного адміністративного суду.

24 липня 2019 року справа № 1640/3125/18 надійшла на адресу Верховного Суду.

09 серпня 2019 року від позивача на адресу Суду надійшов відзив на касаційну скаргу податкового органу, в якому Товариство спростовує доводи відповідача, просить залишити скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін.

Касаційний розгляд справи здійснюється у попередньому судовому засіданні відповідно до статті 343 Кодексу адміністративного судочинства України.

Згідно з частиною третьою статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

ОБСТАВИНИ СПРАВИ

Суди першої та апеляційної інстанцій установили, що у травні 2018 року відповідно до наказу про проведення позапланової виїзної документальної перевірки від 11 травня 2018 року № 1218, виданого на підставі ухвали слідчого судді Київського районного суму м. Полтави по справі № 552/2029/18 від 08 травня 2018 року, посадовими особами Головного управління ДФС у Полтавській області на підставі направлень на перевірку № 1297, № 1298, № 1314 від 11 травня 2018 року проведено позапланову виїзну документальну перевірку Товариства з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01 січня 2015 року по 31 грудня 2017 року, за результатами якої складено акт від 04 червня 2018 року №671/16-31-14-01-10/ 04637622 (далі - акт перевірки).

Актом перевірки встановлені наступні порушення:

- пп. 4.6.2 розділу 4 "Плата за землю" Додатка № 1 до рішення 50 сесії Полтавської міської ради шостого скликання від 10 липня 2015 року "Про встановлення місцевих податків і зборів", п. 271.1 статті 271, п. 274.2 статті 274, п. 284.1 статті 284, п. 287.1 статті 287 Податкового кодексу України в частині заниження суми земельного податку на загальну суму 1019791 грн 06 коп., у тому числі за 2016 рік - 495 733 грн 96 коп, за 2017 рік - 524057 грн 10 коп.;

- пп. 266.2.1 п. 266.2, пп. 266.3.3 п. 266.3, пп. 266.5.1 п. 266.5 статті 266 Податкового кодексу України, в частині заниження податкового зобов`язання з податку на нерухоме майно на загальну суму за 2017 рік - 12 271 грн 12 коп.,

- абз. 11 пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України в частині порушення термінів реєстрації податкових накладних;

- п. 176.2 "а" статті 176, пп. 168.1.5 п. 168.1 статті 168 Податкового кодексу України - підприємство несвоєчасно здійснювало перерахування податку з доходів фізичних осіб на загальну суму 121 271 грн 91 коп., в тому числі: у квітні 2017 року на суму 88 873 грн 82 коп. із затримкою на 10 календарних днів та у серпні 2017 року на суму 32 398 грн 09 коп. із затримкою 1 календарний день.

Не погодившись із зазначеним актом, позивач 08 червня 2018 року подав до ГУ ДФС у Полтавській області заперечення (№ 34), за результатом розгляду якого відповідачем надана відповідь від 18 червня 2018 року № 13556/10/16-31-14-03-21, зі змісту якої вбачається, що висновки акта перевірки залишені без змін.

21 червня 2018 року на підставі акта перевірки Головним управлінням ДФС у Полтавській області винесені наступні податкові повідомлення-рішення:

- № 0008081403, яким збільшено суму грошового зобов`язання з земельного податку з юридичних осіб в сумі 1 274 738 грн 83 коп., з тому числі за податковим зобов`язанням в розмірі 1 019 791 грн 06 коп., за штрафними (фінансовими) санкціями - 254 947 грн 77 коп.,

- № 0008091403, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, в сумі 18 406 грн 68 коп., з тому числі за податковим зобов`язанням в розмірі 12 271 грн 12 коп., за штрафними (фінансовими) санкціями - 6 135 грн 56 коп.,

- № 0008101403, яким визначено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб: за штрафними (фінансовими) санкціями - в розмірі 12127 грн 19 коп. та суму пені - 393 грн 16 коп.,

- № 0008071403, яким нарахована сума штрафу за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в сумі 5 880 грн 96 коп.

За результатами оскарження податкових повідомлень-рішень в адміністративному порядку, скарги Товариства залишені органами державної фіскальної служби без задоволення, а податкові повідомлення-рішення залишені без змін.

ОЦІНКА СУДІВ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ

Задовольняючи позовні вимоги, суди попередніх інстанцій висновувалися з протиправності спірних податкових повідомлень-рішень.

Досліджуючи правопорушення щодо земельного податку, суди попередніх інстанцій врахували постанову Харківського апеляційного господарського суду від 15 квітня 2002 року у справі № 8/447/5П, якою визнано право постійного користування земельною ділянкою 3,13 га по АДРЕСА_1 за ВАТ "Науково-дослідний і конструкторсько-технологічний інститут емальованого хімічного обладнання і нових технологій", дослідили питання правонаступництва, зокрема те, що позивач є правонаступником Державного підприємства та йому належить право постійного користування такою земельною ділянкою, застосували висновки Конституційного Суду України, викладені у рішенні № 5-рп/2005 від 22 вересня 2005 року щодо визначення права постійного користування земельною ділянкою як права володіння і користування земельною ділянкою, яка перебуває у державній або комунальній власності, без встановлення строку, та дійшли висновку, що позивачем правомірно обрахований і сплачений земельний податок відповідно до п. 4.6.1 Додатку №1 до Рішення п`ятдесятої сесії Полтавської міської ради шостого скликання від 10 липня 2015 року у розмірі 1,2 % від нормативної грошової оцінки земельної ділянки як постійним користувачем, а нарахування відповідачем земельного податку з застосуванням ставки податку у розмірі 4 % від нормативної грошової оцінки земельної ділянки є протиправним.

Щодо встановленого відповідачем правопорушення про зобов`язання позивача сплачувати податок на нерухоме майно, від`ємне від земельної ділянки, суди попередніх інстанцій встановили, що спірні приміщення, які відповідають коду класифікації будівель та споруд - 1251 з ДК 018-2000 "Будівлі промисловості", Товариство, як промислове підприємство, використовує в процесі виробництва, отже такі будівлі не є об`єктом оподаткування відповідно до абз. "є" підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 Податкового кодексу України.

Стосовно порушення Товариством термінів реєстрації коригуючих розрахунків, суди першої та апеляційної інстанцій, вказали на відсутність вини позивача у вчиненні порушення, оскільки таке сталося через порушення суб`єктом владних повноважень принципу "належного урядування", яке полягає в тому, що відповідач змінив правила заповнення розрахунку коригування, але повідомлення про ці зміни затримав на декілька днів, в результаті чого Товариству неодноразово відмовляли в реєстрації "нульових" розрахунків на зміну номенклатури напередодні спливу терміну реєстрації податкових документів саме за другу половину листопада.

Щодо висновків контролюючого органу про несвоєчасне здійснення позивачем перерахунку податку з доходів фізичних осіб у 2017 році на загальну суму 121 271 грн 91 коп., суди попередніх інстанцій вказали на те, що у квітні - травні 2017 року фактично мали місце вихідні у період з 29.04.2017 по 02.05.2017 та з 06.05.2017 по 09.05.2017, а тому враховуючи те, що Податковий кодекс України (2755-17) не містить застережень щодо строку сплати податку у разі якщо останній день строку його сплати припадає на вихідний або святковий день, суди застосували Європейську конвенцію про обчислення строків (ETS N 76) від 16.05.1972. Також суд першої інстанції вказав на неналежність доказу такого порушення - акту проведеної відповідачем перевірки та протиправний спосіб встановлення відповідних порушень. Наведене обумовило протиправність податкового повідомлення-рішення від 21.06.2018 №008101403.

ДОВОДИ КАСАЦІЙНОЇ СКАРГИ

У касаційній скарзі податковий орган викладає фактичні обставини справи, цитує зміст норм, покладених в основу прийняття спірних податкових повідомлень-рішень, вказує на те, що судами попередніх інстанцій порушені норми матеріального та процесуального права.

Відповідач у касаційній скарзі акцентує увагу на дотриманні ним порядку проведення перевірки та належності доказів, аналізуючи при цьому положення статей 75, 78, 79 Податкового кодексу України, здійснює висновок про те, що враховуючи факт допущення позивачем посадових осіб контролюючого органу до перевірки, у спірних правовідносинах актом, що має певні правові наслідки, породжує права та обов`язки для платника податків, є рішення податкового органу, прийняте за результатами проведеної перевірки у відповідності до пункту 58.1 статті 58 та пункту 86.8 статті 86 Податкового кодексу України.

Податковий орган спростовуючи доводи Товариства та висновки судів попередніх інстанцій щодо протиправності податкового повідомлення-рішення про збільшення податкового зобов`язання з податку на землю, наголошує на тому, що ПАТ "НДІ КОЛАН" в силу приписів частини другої статті 92 Земельного кодексу України не відноситься до жодної із перерахованих в цій нормі категорій, тому застосування до Товариства ставки податку в розмірі 4% за земельні ділянки державної та комунальної власності, що перебувають у постійному користуванні суб`єктів господарювання, які не належать до державної та комунальної власності та відповідно до Земельного кодексу України (2768-14) не можуть набувати права постійного користування землею, з урахуванням положень рішення Полтавської міської ради "Про встановлення податків і зборів" від 10 липня 2015 року (50 сесія 6 скликання) є правомірним.

Відповідач зазначає, що оформлений позивачем Державний акт на право постійного користування землею НОМЕР_2 від 15.11.2002 містить лише підпис першого заступника міського голови ОСОБА_1, що не узгоджується з Інструкцією про порядок складання, видачі, реєстрації і зберігання державних актів на право власності на земельну ділянку і право постійного користування земельною ділянкою та договорів оренди землі, затвердженою наказом Державного комітету України по земельних ресурсах 04 травня 1999 року № 43 та з Постановою КМУ "Про затвердження форм державного акта на право власності на земельну ділянку та державного акта на право постійного користування земельною ділянкою" від 02 квітня 2002 року №449 (449-2002-п) .

Контролюючий орган в касаційній скарзі вказує на те, що до суду надавались два висновки судової економічної експертизи, один з яких судом взагалі не був взятий до уваги та не спростований, а саме Висновок №1275/1359 судової економічної експертизи по кримінальному провадженню № 32018170000000007).

Щодо несвоєчасного перерахування Товариством податку з доходів фізичних осіб на загальну суму 121 271,91 грн, відповідач вказує на фактичні обставини щодо затримки перерахування податку у квітні 2017 року в сумі 88 873,82 грн на 10 календарних днів та у серпні 2017 року в сумі 32 398,09 грн із затримкою на 1 календарний день, що встановлено на підставі первинних бухгалтерських документів. Порушення строку перерахування податку на суму 48873 грн 82 коп. 10 травня 2017 року по терміну сплати 30 квітня 2017 року позивач не пояснив та не спростував.

Стосовно податку на нерухоме майно, від`ємне від земельної ділянки, відповідач доводить, що будівлі, які використовуються як приміщення для конторських та адміністративних цілей, у тому числі для промислових підприємств, є об`єктом оподаткування цим податком та вказує на те, що вирішальну роль в даному випадку має не тільки тип об`єкту нерухомості, а ще й подальше використання у відповідності до цільового призначення.

Податковий орган вважає доведеним порушення позивачем термінів реєстрації податкових накладних, а технічні проблеми, що виникли у суб`єкта господарювання при реєстрації податкових накладних не можуть звільняти Товариство від відповідальності. Відповідач зазначає, що жодних підтверджуючих документів стосовно "рекомендацій податкових органів" та "змін правил реєстрації податкових накладних та затримку повідомлення про це на декілька днів" позивач не надавав.

Порушенням судами попередніх інстанцій норм процесуального права (статей 6, 9, 72, 90, 242 КАС України) контролюючий орган вбачає в неповному з`ясуванні обставин справи, що призвело до неправильного застосування норм матеріального права.

Відповідач просить скасувати судові рішення судів попередніх інстанцій та прийняти нове рішення, яким відмовити в задоволенні позову.

ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ

Щодо меж розгляду справи судом касаційної інстанції

Відповідно до статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України в редакції, чинній з 15 грудня 2017 року, суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Щодо застосування норм процесуального права

Відповідно до частин першої, другої, третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права.

Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Відповідно до частини першої статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

НОРМАТИВНЕ РЕГУЛЮВАННЯ

Щодо земельного податку

Відповідно до пп.12.3.1 п. 12.3 статті 12 Податкового кодексу України, встановлення місцевих податків та зборів здійснюється у порядку, визначеному цим Кодексом.

Статтею 269 Податкового кодексу України встановлено, що платниками податку є: власники земельних ділянок, земельних часток (паїв); землекористувачі.

Підпунктом 270.1.1 пункту 270.1 статті 270 Податкового кодексу України передбачено, що об`єктами оподаткування є земельні ділянки, які перебувають у власності або користуванні.

Відповідно до підпункту 271.1.1 п. 271.1 статті 271 Податкового кодексу України, базою оподаткування є нормативна грошова оцінка земельних ділянок з урахуванням коефіцієнта індексації, визначеного відповідно до порядку, встановленого цим розділом.

Відповідно до пункту 274.2 статті 274 Податкового кодексу України, ставка податку встановлюється у розмірі не більше 12 відсотків від їх нормативної грошової оцінки за земельні ділянки, які перебувають у постійному користуванні суб`єктів господарювання (крім державної та комунальної форми власності).

Згідно з пунктом 284.1 статті 284 Податкового кодексу України, Верховна Рада Автономної Республіки Крим та органи місцевого самоврядування встановлюють ставки плати за землю та пільги щодо земельного податку, що сплачується на відповідній території.

Органи місцевого самоврядування до 25 грудня року, що передує звітному, подають відповідному контролюючому органу за місцезнаходженням земельної ділянки рішення щодо ставок земельного податку та наданих пільг зі сплати земельного податку юридичним та/або фізичним особам за формою, затвердженою Кабінетом Міністрів України.

Суди попередніх інстанцій установили, що на виконання вказаної норми Рішенням п`ятдесятої сесії Полтавської міської ради шостого скликання від 10 липня 2015 року встановлені місцеві податки. Так, у додатку № 1 до вказаного рішення у розділі 4 "Плата за землю" встановлено пп. 4.6.1, що ставка податку за земельні ділянки, нормативну грошову оцінку яких проведено, встановлюється у розмірі 1,2 відсотки від їх нормативної грошової оцінки, за винятком земельних ділянок, зазначених, зокрема, у пункті 4.6.2.

В свою чергу, згідно з п. 4.6.2 додатку № 1 вказаного Рішення, ставка податку за земельні ділянки державної та комунальної власності, що перебувають у постійному користуванні суб`єктів господарювання, які не належать до державної та комунальної власності та відповідно до Земельного кодексу (2768-14) не можуть набувати права постійного користування землею, встановлюється у розмірі 4 відсотків від їх нормативної грошової оцінки.

Пунктом 287.1 статті 287 Податкового кодексу України, власники землі та землекористувачі сплачують плату за землю з дня виникнення права власності або права користування земельною ділянкою.

Щодо податку на нерухоме майно, від`ємне від земельної ділянки

Підпунктом 266.1.1 пункту 266.1 статті 266 Податкового кодексу України передбачено, що платниками податку є фізичні та юридичні особи, в тому числі нерезиденти, які є власниками об`єктів житлової та/або нежитлової нерухомості.

Згідно з підпунктом 266.2.1 пункту 266.2 статті 266 Податкового кодексу України, об`єктом оподаткування є об`єкт житлової та нежитлової нерухомості, в тому числі його частка.

В свою чергу абз. "є" підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 Податкового кодексу України встановлено, що не є об`єктом оподаткування: будівлі промисловості, зокрема виробничі корпуси, цехи, складські приміщення промислових підприємств.

Відповідно до підпункту 266.3.3 пункту 266.3 статті 266 Податкового кодексу України, база оподаткування об`єктів житлової та нежитлової нерухомості, в тому числі їх часток, що перебувають у власності юридичних осіб, обчислюється такими особами самостійно виходячи із загальної площі кожного окремого об`єкта оподаткування на підставі документів, що підтверджують право власності на такий об`єкт.

Підпунктом 266.5.1 пункту 266.5 статті 266 Податкового кодексу України встановлено, що ставки податку для об`єктів житлової та/або нежитлової нерухомості, що перебувають у власності фізичних та юридичних осіб, встановлюються за рішенням сільської, селищної, міської ради або ради об`єднаних територіальних громад, що створені згідно із законом та перспективним планом формування територій громад, залежно від місця розташування (зональності) та типів таких об`єктів нерухомості у розмірі, що не перевищує 1,5 відсотка розміру мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня звітного (податкового) року, за 1 квадратний метр бази оподаткування.

Щодо податку з доходів фізичних осіб

Підпунктом 168.1.2 пункту 168.1 статті 168 Податкового кодексу України передбачено, що податок сплачується (перераховується) до бюджету під час виплати оподатковуваного доходу єдиним платіжним документом. Банки приймають платіжні документи на виплату доходу лише за умови одночасного подання розрахункового документа на перерахування цього податку до бюджету.

Згідно з підпунктом 168.1.3 пункту 168.1 статті 168 Податкового кодексу України, якщо згідно з нормами цього розділу окремі види оподатковуваних доходів (прибутків) не підлягають оподаткуванню під час їх нарахування чи виплати, але не є звільненими від оподаткування, платник податку зобов`язаний самостійно включити суму таких доходів до загального річного оподатковуваного доходу податку та подати річну декларацію з цього податку.

Відповідно до підпункту 168.1.4. пункту 168.1 статті 168 Податкового кодексу України, якщо оподатковуваний дохід надається у негрошовій формі чи виплачується готівкою з каси податкового агента, податок сплачується (перераховується) до бюджету протягом трьох банківських днів з дня, що настає за днем такого нарахування (виплати, надання).

Згідно з підпунктом 168.1.5 пункту 168.1 статті 168 Податкового кодексу України, якщо оподатковуваний дохід нараховується податковим агентом, але не виплачується (не надається) платнику податку, то податок, який підлягає утриманню з такого нарахованого доходу, підлягає перерахуванню до бюджету податковим агентом у строки, встановлені цим Кодексом для місячного податкового періоду.

Підпунктом "а" пункту 176.2 статті 176 Податкового кодексу України встановлено, що особи, які відповідно до цього Кодексу мають статус податкових агентів, зобов`язані: своєчасно та повністю нараховувати, утримувати та сплачувати (перераховувати) до бюджету податок з доходу, що виплачується на користь платника податку та оподатковується до або під час такої виплати за її рахунок.

Відповідно до пункту 126.1 статті 126 Податкового кодексу України, у разі якщо платник податків не сплачує узгоджену суму грошового зобов`язання (крім випадків, передбачених пунктом 126.2 цієї статті) протягом строків, визначених цим Кодексом, такий платник податків притягується до відповідальності у вигляді штрафу у таких розмірах:

при затримці до 30 календарних днів включно, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 10 відсотків погашеної суми податкового боргу;

при затримці більше 30 календарних днів, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 20 відсотків погашеної суми податкового боргу.

Щодо термінів реєстрації податкових накладних

Відповідно до пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Згідно з пунктом 201.10 вказаної статті при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків:

для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;

для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;

для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).

У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.

Відповідальність за порушення строків реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та допущення помилок при зазначенні обов`язкових реквізитів податкової накладної визначені статтею 120-1 Податкового кодексу України.

Оцінка доводів касаційної скарги

Земельний податок

Податковим повідомленням-рішенням від 21 червня 2018 року № 0008081403 збільшено суму грошового зобов`язання з земельного податку з юридичних осіб в сумі 1274738 грн 83 коп., з тому числі за податковим зобов`язанням в розмірі 1019791 грн 06 коп., за штрафними (фінансовими) санкціями - 254 947 грн 77 коп.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що позивач визначаючи податкове зобов`язання керувався пунктом 4.6.1 додатку №1 до Рішення п`ятдесятої сесії Полтавської міської ради шостого скликання від 10 липня 2015 року, за яким ставка податку за земельні ділянки, нормативну грошову оцінку яких проведено, встановлюється у розмірі 1,2 відсотки від їх нормативної грошової оцінки, за винятком земельних ділянок, зазначених, зокрема, у пункті 4.6.2.

В свою чергу, відповідач, збільшуючи податкове зобов`язання спірним податковим повідомленням-рішенням виходив з положень пункту 4.6.2 додатку № 1 вказаного Рішення, де зазначено, що ставка податку за земельні ділянки державної та комунальної власності, що перебувають у постійному користуванні суб`єктів господарювання, які не належать до державної та комунальної власності та відповідно до Земельного кодексу (2768-14) не можуть набувати права постійного користування землею, встановлюється у розмірі 4 відсотків від їх нормативної грошової оцінки.

Спірним питанням щодо цього податку є його ставка, яка враховується при визначенні податкового зобов`язання (1,2% або 4%), яка залежить від наявності у Товариства права постійного користування земельною ділянкою, з огляду на певні зміни земельного законодавства, зокрема щодо кола суб`єктів, які можуть набути таке право, а також зміни форми власності Товариства з державної на приватну.

Оцінюючи висновки контролюючого органу, суди попередніх інстанцій врахували:

1. Наказ Міністерства машинобудування, військово-промислового комплексу і конверсії України № 1311 від 30 вересня 1994 року, згідно з яким на базі Науково-дослідного і конструкторсько-технологічного інституту емальованого хімічного обладнання і нових технологій створено ВАТ "Науково-дослідний і конструкторсько-технологічний інститут емальованого хімічного обладнання і нових технологій" м. Полтава,

2. пункт 3.3. статуту ВАТ "Науково-дослідний і конструкторсько-технологічний інститут емальованого хімічного обладнання і нових технологій",, зареєстрованого 29 листопада 1994 року Виконкомом Полтавської міської ради, зокрема, що правонаступником Державного підприємства Науково-дослідного і конструкторсько-технологічного інституту емальованого хімічного обладнання;

3. постанову Харківського апеляційного господарського суду від 15 квітня 2002 року у справі № 8/447/5П, якою зобов`язано Виконавчий комітет Полтавської міської ради народних депутатів видати ВАТ "Науково-дослідний і конструкторсько-технологічний інститут емальованого хімічного обладнання і нових технологій" Державний акт на право постійного користування земельною ділянкою площею 3,13 га, розташованої за адресою АДРЕСА_1,

4. Державний акт на право постійного користування землею НОМЕР_3 ВАТ "Науково-дослідний і конструкторсько-технологічний інститут емальованого хімічного обладнання і нових технологій" - 3,13 га по АДРЕСА_1 . Полтаві.

Дослідивши зазначені документи, суди попередніх інстанцій здійснили висновок, що Товариство є правонаступником Державного підприємства Науково-дослідного і конструкторсько-технологічного інституту емальованого хімічного обладнання та йому належить право постійного користування земельною ділянкою.

Суди першої та апеляційної інстанції погодились з доводом податкового органу, що ПАТ "НДІ КОЛАН" не відноситься до жодної з категорій, визначених статтею 92 Земельного кодексу України, а також не обліковується в Реєстрі корпоративних прав держави у зв`язку з відсутністю державної частки у статутному капіталі зазначеного підприємства. Однак, на переконання судів попередніх інстанцій, право постійного землекористування позивач отримав внаслідок процесу реорганізації Державного підприємства, що розпочався ще у 1994 році. До таких висновків суди дійшли застосувавши висновки Конституційного Суду України, викладені у рішенні №5-рп/2005 від 22.09.2005 у справі за конституційним поданням 51 народного депутата України щодо відповідності Конституції України (254к/96-ВР) (конституційності) положень статті 92, пункту 6 розділу Х "Перехідні положення" Земельного кодексу України (2768-14) (справа про постійне користування земельними ділянками), де Конституційний Суд України визнав такими, що не відповідають Конституції України (254к/96-ВР) (є неконституційними), положення пункту 6 розділу Х "Перехідні положення" Земельного кодексу України (2768-14) щодо зобов`язання переоформити право постійного користування земельною ділянкою на право власності або право оренди без відповідного законодавчого, організаційного та фінансового забезпечення; пункту 6 Постанови Верховної Ради України "Про земельну реформу" від 18 грудня 1990 року N 563-XII (563-12) з наступними змінами в частині щодо втрати громадянами, підприємствами, установами і організаціями після закінчення строку оформлення права власності або права користування землею раніше наданого їм права користування земельною ділянкою.

Суд погоджується з висновками судів попередніх інстанцій, що право постійного користування земельною ділянкою, набуте особою у встановленому законодавством порядку відповідно до норм права, що діяли на момент набуття права постійного користування, не втрачається та не припиняється у тому разі, якщо особа, яка за чинним законодавством не може набути таке право, не здійснить його переоформлення у право власності або право оренди.

Суд апеляційної інстанції вказав, що відповідачем не спростовано той факт, що Державний акт на право користування землею 1-ПЛ № 002058 видано було на підставі постанови Харківського апеляційного господарського суду від 15 квітня 2002 року по справі №8/447/5П і речові права на нерухоме майно та їх обтяження, що виникли до 01 січня 2013 року, визнаються дійсними, якщо реєстрація таких прав була проведена відповідно до раніше чинного законодавства (ч. 3 ст. 3 Закону України "Про державну реєстрацію речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень"). Також, не обґрунтовано і не спростовано той факт, що документи, якими було посвідчено право власності чи право постійного користування земельною ділянкою, видані до набрання чинності цим Законом, є дійсними в розумінні вимог пункту 10 розділу VII Закону України "Про Державний земельний кадастр" (3613-17) .

Суд погоджується з висновком суду апеляційної інстанції, що право користування земельною ділянкою не втрачається внаслідок його не переоформлення підприємством, а зберігається за ним до приведення прав та обов`язків щодо такої земельної ділянки у відповідність до вимог чинного законодавства. Аналогічного висновку дійшов Верховний Суд України зі справи № 6-14цс11, викладеному у постанові від 26.09.2011, у постанові Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного господарського суду від 05.07.2018р. у справі № 914/1633/16.

Судами попередніх інстанцій не врахований висновок № 605/606 судової-економічної експертизи по кримінальному провадженню №32018170000000007, яким встановлено заниження позивачем суми земельного податку за 2016 рік, оскільки такий висновок експертизи не містить інформацію щодо предмета доказування у даній справі, а експертиза призначена та проведена не в межах цієї судової справи. Порядок та правомірність його отримання фіскальним органом в ході позапланової перевірки не наведено.

Суд погоджується з такими висновками з огляду на положення глави 5 Кодексу адміністративного судочинства України (2747-15) , зокрема статей 73, 74, 76, 101, 108, 113.

Висновок №1275/1359 судової економічної експертизи по кримінальному провадженню №32018170000000007, складений 30.07.2018, не враховується під час розгляду справи з тих самих підстав, цією експертизою не враховано особливості правового регулювання спірних правовідносин, висновки здійснені без застосування позиції Конституційного Суду України, викладеної у рішенні №5-рп/2005 від 22.09.2005 та судової практики з цих питань.

Відтак Суд вважає обґрунтованим висновок судів попередніх інстанцій, що нарахування відповідачем спірним податковим повідомленням-рішенням земельного податку зі застосуванням ставки податку у розмірі 4 % від нормативної грошової оцінки земельної ділянки є протиправним.

Податок на нерухоме майно

Податковим повідомленням-рішенням від 21 червня 2018 року № 0008091403 збільшено суму грошового зобов`язання з податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, в сумі 18406 грн 68 коп., в тому числі за податковим зобов`язанням в розмірі 12 271 грн 12 коп., за штрафними (фінансовими) санкціями - 6 135 грн 56 коп.

Спірним питанням щодо цього податку є наявність/відсутність у Товариства пільги щодо його сплати відповідно до абзацу "є" підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 Податкового кодексу України

Судами попередніх інстанцій встановлено, що відповідно до свідоцтва про право власності на нерухоме майно серії НОМЕР_4 від 01.08.2006 року, виданого Управлінням житлово - комунального господарства ПАТ "НДІ КОЛАН" має у власності нежитлові будівлі та споруди за адресою АДРЕСА_1, а саме: - адміністративний корпус А-1, А-3 -2663,5 кв.м.; інженерний корпус, Б-4, Б-5 - 8134,5 кв.м., технічний корпус, В-1, 632 кв.м.; експериментальний копус, Г-1, Г-2, 12475,8 кв.м., пункт охорони, Д-1, 7,4 кв.м., тимчасова будівля, Е-1, 11,9 кв.м., авто гараж, Ж-1, 497,0 кв.м., склад хімреактивів, З-1, 22,3 кв.м., склад ПММ, К-1, 40,0 кв.м., пункт охорони, Л-1, 3,8 кв.м., склад центральний, М-1, 192 кв.м., насосна станція, Н-1, 83,0 кв.м., склад балонів кисню, О-1, 23,4 кв.м., автогараж, П-1, 380,6 кв.м., камера реакційна, Р-1, 35,6 кв.м., підземне сховище пального, № 1; огорожа, №2-4; замощення, №5; протипожежний резервуар № 6; відстійник - нейтралізатор, №7.

Відповідно до абз. "є" пп. 266.2.2 п. 266.2 ст. 266 Податкового кодексу України, не є об`єктом оподаткування будівлі промисловості, зокрема виробничі корпуси, цехи, складські приміщення промислових підприємств.

Верховним Судом неодноразово висловлювалась позиція стосовно того, що дія неведеної вище норми розповсюджується саме на будівлі промисловості промислових підприємств.

Судами попередніх інстанцій до спірних правовідносин застосовано Державний класифікатор будівель та споруд ДК 018-2000, затверджений наказом Держстандарту України від 17.08.2000 № 507 та розроблений відповідно до постанови Кабінету Міністрів України від 27.06.1998 №971 (971-98-п) , проаналізовано об`єкти нерухомості, які відносяться до будівель промисловості та які відповідно до ДК 018-2000 належать до класу 1251 "Будівлі промисловості".

Визначення приналежності будівлі до того чи іншого класу проводиться на підставі документів, що підтверджують право власності, з урахуванням класифікаційних ознак та функціонального призначення об`єкта нерухомості згідно з ДК 018-2000.

Згідно з ДК 018-2000 до групи (код 125) "Будівлі промислові та склади" належить клас (код 1251) "Будівлі промислові", який включає будівлі промислового призначення, наприклад, фабрики, майстерні, бойні, пивоварні заводи, складальні підприємства тощо.

Частиною другою статті 191 Цивільного кодексу України передбачено, що до складу підприємства як єдиного майнового комплексу входять усі види майна, призначені для його діяльності, включаючи земельні ділянки, будівлі, споруди, устаткування, інвентар, сировину, продукцію, права вимоги, борги, а також право на торгову марку або інші позначення та права, якщо протилежне не встановлено договором або законом.

Отже, обґрунтованим є висновок судів попередніх інстанцій про те, що "будівлі промисловості" неможливо вважати лише промисловими та складськими будівлями, тобто тими, що використовуються для виробництва та зберігання продукції, зберігання матеріалів. Будівлі, які не задіяні безпосередньо для виготовлення продукції, використовуються промисловим підприємством для розміщення персоналу та обладнання, необхідного для адміністративного, побутового (опалення, водопостачання тощо), транспортного забезпечення, а також виконання інших функцій.

Таким чином, будівлі (як виробничі, так і адміністративні та допоміжні), що входять до складу цілісного майнового комплексу промислового підприємства та використовуються для забезпечення його діяльності, необхідно відносити до будівель промисловості в розумінні абз. "є" пп.266.2.2 п.266.2 ст. 266 Податкового кодексу України.

Суди попередніх інстанцій, дослідивши свідоцтво про право власності на нерухоме майно встановили, що позивач є власником нежитлових будівель та споруд за адресою АДРЕСА_1, які відповідають коду класифікації будівель та споруд - 1251 з ДК 018-2000, тобто "Будівлі промислові".

Згідно довідки з Єдиного державного реєстру підприємств та організацій України серії НОМЕР_5 основними видами діяльності позивача за КВЕД - 2010 є: 72.19 дослідження й експериментальні розробки у сфері інших природничих і технічних наук; 28.29 виробництво інших машин і устаткування загального призначення, що також відповідає функціональному призначенню об`єктів нерухомості.

Доводи касаційної скарги не спростовують висновків судів першої та апеляційної інстанції.

Відтак, Суд погоджується з висновками судів попередніх інстанцій, що відповідачем без належних правових підстав нараховане позивачу податкове зобов`язання з податку на нерухоме майно за 2017 рік, про що винесене оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 21 червня 2018 року № 0008091403.

Порушення термінів реєстрації коригуючих розрахунків

Судами попередніх інстанцій встановлено, що позивачем 15 вересня 2017 року сформовано податкову накладну за № 12 на суму 320000 грн та зареєстровано по першій події - передоплаті за платіжним дорученням № 17264 від 15.09.2017 року.

На момент формування акта виконаних робіт відбулась зміна вартості та зміна номенклатури, що призвело до необхідності формування розрахунку коригування.

До 28 листопада 2017 року правилами реєстрації розрахунків коригування, що розміщені в категорії 101 "Податок на додану вартість" (101.15) на Загальнодоступному інформаційно-довідковому ресурсі на сайті http://zir.sfs.gov.ua, передбачалось, що в разі зміни номенклатури постачання слід скласти один розрахунок коригування: в одному рядку зазначити зі знаком "-" показники про товари/послуги, постачання яких скасовано, у другому - зі знаком " + " відомості щодо товарів/послуг, які фактично постачаються. При цьому в графі 2 "Причина коригування" р. Б РК контролери рекомендували зазначати "зміна номенклатури", а в графі 1 "№ з/п рядка податкової накладної, що коригується" - вказати один і той самий номер рядка первісної податкової накладної .

Але 28 листопада 2017 року такі відповіді в категорії 101.15 Загальнодоступного інформаційно-довідкового ресурсу було переведено до нечинних у зв`язку з уточненням редакції відповіді безпосередньо контролюючим органом.

Водночас у реєстрації розрахунку коригування на зміну номенклатури фіскальні органи стали відмовляти із зазначенням про те, що забороняється дублювання номера рядка базової податкової накладної у гр. l розрахунку коригування.

Відповідач змінив правила заповнення розрахунку коригування, але повідомлення про це затримав на декілька днів. Даний факт не оспорювався сторонами у справі. У результаті чого підприємству неодноразово відмовляли в реєстрації "нульових" розрахунків коригувань на зміну номенклатури напередодні спливу терміну реєстрації податкових документів саме за другу половину листопада.

Надалі позивачу надана рекомендація відповідача скласти два окремих розрахунки коригувань:

- у першому зі знаком "-" зазначаються показники щодо товарів/послуг, номенклатуру яких виправляють;

- у другому зі знаком "+" показуються товари/ послуги, які фактично постачають.

Після неодноразової спроби здійснити реєстрацію відповідного розрахунку коригування, що підтверджується матеріалами справи /а.с. 250-258 т.1/, вказану реєстрацію позивачу вдалось здійснити 20.12.2017, надіславши до Єдиного державного реєстру податкових накладних розрахунок коригування № 27 /а.с. 258-259 т.1/.

Враховуючи викладені обставини, Суд погоджується з висновками судів попередніх інстанцій, що розрахунок коригування № 27 від 30.11.2017 був зареєстрований з порушенням встановлених граничних термінів для його реєстрації з причин зміни контролюючим органом відповідних правил реєстрації та за відсутності у належний для подання такого розрахунку період правового регулювання необхідної поведінки платника податків.

Порушення позивачем податкового законодавства в частині реєстрації розрахунку коригування до податкової накладної з порушенням граничних строків сталося через порушення суб`єктом владних повноважень принципу "належного урядування". Змінивши порядок реєстрації розрахунків коригування і затримавши повідомлення про це позивача, саме контролюючий орган створив обставини, за яких Товариство було позбавлене можливості вчасно зареєструвати відповідний розрахунок.

Зазначене свідчить про відсутність складу податкового правопорушення в розумінні статті 109 Податкового кодексу України, а тому нарахування відповідачем штрафних санкцій за порушення термінів реєстрації розрахунку коригування № 27 від 30.11.2017 (дата реєстрації - 20.12.2017) є безпідставним.

Зазначені висновки не спростовані податковим органом в касаційній скарзі.

Доводів щодо порушення термінів реєстрації розрахунків коригування № 27 від 02.02.2017 (дата реєстрації 17.03.2017), № 23 від 30.10.2017 (дата реєстрації 17.11.2015) касаційна скарга не утримує.

Суд погоджується з висновком судів попередніх інстанцій про протиправність та безпідставність податкового повідомлення - рішення від 21.06.2018 № 0008071403.

Податок з доходів фізичних осіб

Податковим повідомленням-рішенням від 21 червня 2018 року № 0008101403 визначено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб: за штрафними (фінансовими) санкціями - в розмірі 12127 грн 19 коп. та суму пені - 393 грн 16 коп.

Порушення за позицією відповідача полягає у несвоєчасному здійсненні позивачем перерахунку податку з доходів фізичних осіб у 2017 році на загальну суму 121 271 грн 91 коп.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що такі недотримання за висновками ГУДФС у Полтавській області припадають на 30.04.2017 (дата операції - 03.05.2017 на суму 40 000 грн), 30.04.2017 (дата операції - 10.05.2017 на суму 48 873 грн 82 коп.), 30.08.2017 (дата операції - 31.08.2017 на суму 180 грн), 30.08.2017 (дата операції - 31.08.2017 на суму 32218 грн 09 коп.).

Судами першої та апеляційної інстанцій враховано те, що Розпорядженням Кабінету Міністрів України № 850-р від 16.11.2016 "Про перенесення робочих днів у 2017 році" (850-2016-р) з метою створення сприятливих умов для святкування 9 травня - Дня перемоги над нацизмом у Другій світовій війні (Дня перемоги) та 24 серпня - Дня незалежності України, а також забезпечення раціонального використання робочого часу рекомендовано керівникам підприємств, установ та організацій (за винятком органів Пенсійного фонду України, Українського державного підприємства поштового зв`язку "Укрпошта", Державної казначейської служби та банківських установ) перенести у порядку і на умовах, визначених законодавством, у 2017 році для працівників, яким установлено п`ятиденний робочий тиждень з двома вихідними днями, робочі дні з:

понеділка 8 травня - на суботу 13 травня; п`ятниці 25 серпня - на суботу 19 серпня.

Отже у квітні - травні 2017 року фактично мали місце вихідні у період з 29.04.2017 по 02.05.2017 та 06.05.2017 по 09.05.2017.

Податковий кодекс України (2755-17) не містить застережень щодо строку сплати податку у разі якщо останній день строку його сплати припадає на вихідний або святковий день.

У спірних правовідносинах суди попередніх інстанцій обґрунтовано врахували положення Європейської конвенції про обчислення строків (ETS N 76) від 16.05.1972, підписаної державами - членами Ради Європи, яка застосовується до обчислення строків у цивільних, комерційних і адміністративних справах, у статті 5 визначено, що при обчисленні строку суботи, неділі та офіційні свята враховуються. Однак, якщо diesadquem (для цілей цієї Конвенції термін "diesadquem" означає день, у який строк спливає) строку, до спливу якого має бути здійснена та чи інша дія, припадає на суботу, неділю, офіційне свято чи день, який вважається офіційним святом, встановлений строк продовжується на перший робочий день, який настає після них.

Відтак Суд погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про обґрунтованість перенесення граничного строку сплати податкового зобов`язання, якщо останній день сплати припадає на вихідний день, на перший після нього робочий день.

У даному випадку якщо граничний строк перерахування податку на доходи фізичних осіб припадав на 30 квітня 2017 року, враховуючи, що цей день був вихідним, день сплати такого податку переноситься на перший робочий день, тобто на 03 травня 2017 року.

Як встановлено судами попередніх інстанцій позивачем перераховано суму податку у розмірі 40 000 грн саме 03 травня 2017 року.

Суд погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про відсутність порушення Товариством податкового законодавства щодо перерахованого податку 31 серпня 2017 року по терміну перерахування 30 серпня 2017 року, з огляду на положення підпункту 168.1.5 пункту 168.1 статті 168 Податкового кодексу України та статті 34 Податкового кодексу України, які встановлюють обов`язок здійснювати перерахування податку до бюджету у строки, встановлені для місячного податкового періоду. Оскільки у серпні 31 календарний день, то здійснивши перерахування податку в останній день календарного місяця, позивач не порушив вимог чинного законодавства.

Касаційною скаргою наведені висновки судів не спростовані.

Щодо порушення строку перерахування податку на суму 48 873 грн 82 коп. 10.05.2017 по терміну сплати 30.04.2017, Суд звертає увагу на те, що податковим повідомленням-рішенням на позивача накладено штраф на підставі абзаців 1, 2, 3 пункту 127.1 статті 127 Податкового кодексу України, яка встановлює відповідальність зокрема за несплату (неперерахування) податків платником податків, у тому числі податковим агентом, до або під час виплати доходу на користь іншого платника. При цьому, висновками акта перевірки податковий орган встановлює порушення за несвоєчасне перерахування податку з доходів фізичних осіб та визначає розмір штрафних (фінансових) 10 % (розрахунок а.с.84 т.1), що не узгоджується з санкцією застосованої норми. Розмір штрафу 10% за несвоєчасність сплати суми грошового зобов`язання встановлює стаття 126 Податкового кодексу України, яка не застосована контролюючим органом у спірних правовідносинах, що свідчить про невідповідність висновків акта перевірки податковому повідомленню-рішенню. Також Суд зауважує, що відповідачем не враховано вихідні дні (свята), які припадають на період сплати податку, що зумовило помилкове визначення кількості днів прострочення. Зазначене доводить необґрунтованість спірного акта індивідуальної дії, вказує на порушення контролюючим органом принципів розсудливості та добросовісності, що є критеріями, яким мають відповідати оскаржені рішення суб`єктів владних повноважень.

Наведене вище обумовлює висновок про протиправність податкового повідомлення-рішення від 21 червня 2018 року №008101403.

Доводи податкового органу в касаційній скарзі щодо правомірності призначення та проведення перевірки Суд не приймає, оскільки суд апеляційної інстанції прийняв позицію відповідача та не погодився з висновками суду першої інстанції, при цьому зауваживши на тому, що такі висновки не призвели до неправильного вирішення справи. За наслідками перевірки відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення, які перевірені судами попередніх інстанцій на їх правомірність, та спростовано встановлені перевіркою порушення Товариством податкового законодавства.

Висновки за результатами розгляду касаційної скарги

Суд, переглянувши рішення суду першої інстанції та постанову суду апеляційної інстанції, в межах доводів касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, не вбачає підстав для задоволення вимог касаційної скарги податкового органу, внаслідок чого касаційна скарга залишається без задоволення, а рішення судів попередніх інстанцій - без змін.