810/7082/14 Про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень щодо правильності визначення грошових зобов`язань зі сплати податку на прибуток та податку на додану вартість - 08.08.2019 Прийняття

розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Миронівської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Київській області на постанову Київського окружного адміністративного суду у складі судді Скрипки І.М. від 30 січня 2015 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду у складі колегії суддів: головуючого судді Мацедонської В.Е., суддів Грищенко Т.М., Лічевського І.О. від 07 квітня 2015 року у справі за позовом Публічного акціонерного товариства "Кагарлицький цукровий завод" до Миронівської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Київській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И В:

У грудні 2014 року Публічне акціонерне товариство "Кагарлицький цукровий завод" (далі - позивач, Товариство) звернулось до суду з позовом до Миронівської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Київській області (далі - відповідач, Інспекція), в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 04 липня 2014 року №0003782201 та №0003792201 в частині збільшення грошового зобов`язання в розмірі 4864687,50 грн., в тому числі 3243125,00 грн. за основним платежем та 1621562,50 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами).

Предметом перевірки судів у цій справі були рішення податкового органу щодо правильності визначення грошових зобов`язань зі сплати податку на прибуток та податку на додану вартість (далі - ПДВ) за наслідками господарської діяльності Товариства з ТОВ "Інвестпромгаз" (код ЄДРПОУ 37885875) у період з вересня по листопад 2012 року.

Товариство не погодилось із рішеннями Інспекції про заниження податкових зобов`язань за господарськими операціями із зазначеним контрагентом і послалося на необґрунтованість висновків акту перевірки від 17 червня 2014 року №432/22-011/19409200, на підставі якого прийняті оскаржені податкові повідомлення-рішення.

Постановою Київського окружного адміністративного суду від 30 січня 2015 року позов задоволено; визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Інспекції від 04 липня 2014 року №0003782201; визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Інспекції від 04 липня 2014 року №0003792201 в частині нарахування грошового зобов`язання в розмірі 3243125,00 грн. за основним платежем та 1621562,50 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами).

Застосувавши при вирішенні спору підпункт 14.1.27 пункту 14.1 статті 14, пункти 138.1, 138.2 статті 138, підпункт 139.1.9 пункту 139.1 статті 139, пункт 185.1 статті 185, пункт. 198.3, 198.6 статті 198, статтю 200, пункт 201.10 статті 201 Податкового кодексу України (далі - ПК України), Закон України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16 липня 1999 року №996-XIV (996-14) (далі - Закон №996-XIV (996-14) ), Закон України "Про державну реєстрацію юридичних осіб та фізичних осіб -підприємців", суд дійшов висновку, що операції між позивачем та його контрагентом (ТОВ "Інвестпромгаз") щодо поставки природного газу є реальними, факт їх вчинення та наявність ділової мети підтверджується належними доказами, а відтак позивач правомірно включив до складу податкового кредиту суми ПДВ та зменшив оподатковуваний дохід на суму валових витрат за результатами таких операцій. Зазначив, що податковий орган не подав жодних доказів, які б свідчили про безтоварний характер здійснених операцій.

Київський апеляційний адміністративний суд ухвалою від 07 квітня 2015 року постанову суду першої інстанції залишив без змін.

Не погоджуючись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, Інспекція подала касаційну скаргу до Вищого адміністративного суду України, в якій просила їх скасувати та прийняти нове рішення про відмову у задоволенні позову.

У доводах касаційної скарги по суті порушує питання щодо неправильного застосування судами норм податкового і пов`язаного з ним законодавства, що регулюють підстави, умови, порядок, правильність і обґрунтованість обчислення, відображення і сплату сум податкових зобов`язань з податку на прибуток і ПДВ. Зазначає про непідтвердження платником податку товарності господарських операцій по поставці газу та юридичних послуг належними і допустимими доказами (первинними документами). Інших доводів касаційна скарга не містить.

Письмових заперечень на касаційну скаргу не надходило.

В подальшому справа передана до Верховного Суду як суду касаційної інстанції в адміністративних справах відповідно до підпункту 4 пункту 1 Розділу VІІ "Перехідні положення" Кодексу адміністративного судочинства України (2747-15) (далі - КАС України (2747-15) ).

Переглянувши судові рішення в межах доводів і вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права і дотримання норм процесуального права, Верховний Суд дійшов висновку про таке.

Так, судами попередніх інстанцій встановлено, що Інспекцією проведено позапланову виїзну перевірку Товариства з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01 квітня 2012 року по 19 травня 2014 року, за результатами якої складено акт від 17 червня 2014 року №432/22-011/19409200, у якому, окрім іншого, відповідач встановив завищення позивачем суми витрат за 2012 рік у розмірі 16215625,00 грн., що призвело до заниження податку на прибуток на суму 2091598,00 грн. за 2012 рік, а також заниження ПДВ за вересень-листопад 2012 року на суму 3243124,96 грн.

У акті перевірки Інспекція дійшла висновку про неправомірне формування позивачем валових витрат та податкового кредиту з ПДВ за операціями із ТОВ "Інвестпромгаз" без їх належного документального підтвердження. На обґрунтування цього контролюючий орган посилався на те, що у 2012 році ТОВ "Інвестпромгаз" задекларувало доходи від операційної діяльності в сумі 80919957 грн., а згідно даних балансу у підприємства відсутні основні фонди, чисельність працюючих осіб складає 5 чоловік. Крім того зазначив, що Товариство мало взаємовідносини з постачання газу у цей період із ПАТ "Київоблгаз" та ПАТ "Укртрансгаз". Наведене, на думку контролюючого органу, свідчить про нереальність операцій позивача із згаданим контрагентом.

На підставі висновків акту перевірки відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення від 04 липня 2014 року №0003782201, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання із податку на прибуток на 2091598 грн. за основним платежем і на 1045799 грн. за штрафними санкціями; №0003792201, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з ПДВ у розмірі 3995146 грн. за основним платежем і 1997573 грн. за штрафними санкціями.

В аспекті заявлених вимог, які стосуються оскаржуваних рішень лише в частині збільшення грошових зобов`язань за наслідками висновків про нереальність операцій позивача із ТОВ "Інвестпромгаз", з огляду на фактичні обставини, установлені судами, Верховний Суд виходить з наступного.

Так, згідно пункту 44.1 статті 44 ПК України (тут і далі в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Підпункт 14.1.27 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначає витрати як суму будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов`язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).

Відповідно до пункту 138.1 статті 138 ПК України витрати, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті: інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.

Згідно з підпунктом 138.1.1 пункту 138.1 статті 138 ПК України витрати операційної діяльності включають: собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об`єкта оподаткування з урахуванням пунктів 138.2, 138.11 цієї статті, пунктів 140.2 - 140.5 статті 140, статей 142 і 143 та інших статей цього Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку.

За змістом пункту 138.2 статті 138 ПК України витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Підпункт 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК України встановлює, що не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Згідно ж з підпунктом 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України податковий кредит - це сума, на яку платник ПДВ має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Відповідно до пункту 198.1 статті 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій, зокрема, з: придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг (підпункт а).

Пункт 198.3 статті 198 ПК України встановлює, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду, зокрема, у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

У відповідності до пункту 198.2 статті 198 ПК України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Згідно пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

За визначенням статті 1 Закону №996-XIV первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Відповідно до частини першої статті 9 Закону №996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Як визначено підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України, господарська діяльність - це діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

У відповідності до статті 1 Закону №996-XIV господарська операція це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

Отже правові наслідки у вигляді виникнення у покупця права на формування відповідних сум податкових вигод (витрат та податкового кредиту) виникають за наявності сукупності таких обставин та підстав, зокрема: фактичного (реального) здійснення оподатковуваних операцій та їх документального підтвердження сукупністю юридично значимих (дійсних) первинних та інших документів, які зазвичай супроводжують операції певного виду; наявності у сторін спеціальної податкової правосуб`єктності та належним чином складеної податкової накладної; ділової мети, розумних економічних причин для здійснення операції й подальшого використання придбаного товару (робіт, послуг) у межах господарської діяльності платника.

Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування податкових вигод.

У справі, яка розглядається, судами встановлено, що між позивачем (споживач) та ТОВ "Інвестпромгаз" (постачальник) укладено договір №38/12 від 07 серпня 2012 року, відповідно до умов якого постачальник зобов`язується здійснити поставку природного газу з урахуванням листа-заявки споживача, яку він повинен надати не пізніше 20 числа, що передує місяцю споживання, оформити документацію, необхідну для отримання газу, протягом 5 днів після оформлення документації передати споживачу акт прийому-передачі природного газу, провести залік споживання природного газу в балансі газу. Споживач зобов`язаний сплатити постачальнику вартість поставленого обсягу природного газу у валюті України, ціна якого узгоджується сторонами і вказується у додаткових угодах до цього договору, які є невід`ємними його частинами, укласти договір на транспортування газу із газозбутовими і газотранспортуючими організаціями згідно умов поставки газу, обумовлених в пункті 4.1 цього договору, щокварталу підписувати акти звірки розрахунків із постачальником, після закінчення кожного місяця протягом 5 днів передати постачальнику оригінали актів між споживачем та газозбутовими організаціями (пункт 2.1).

Обсяг постачання природного газу в період з 01 вересня 2012 року по 31 грудня 2012 року орієнтовно визначено на рівні 4700000 метрів кубічних. Одиниця вимірювання: одна тисяча стандартних метрів кубічних. Фактична кількість поставленого газу визначається на підставі щомісячних актів прийому-передачі газу (пункт 3.4).

Постачальник поставляє природний газ на пунктах виміру, які знаходяться на пунктах прийому-передачі газу з промислу в газотранспортну систему України. Облік спожитого газу здійснюється відповідними дочірніми підприємствами НАК "Нафтогаз України" і місцевими підприємствами ДК "Укртрансгаз" або організаціями, діючими за їх дорученням, на підставі показників контрольно-вимірювальних приладів, встановлених у споживача (пункт 4.3).

Якість газу, який передається продавцем покупцеві повинна відповідати вимогам ТУ 320.001.58764-007-95 "Гази горючі природні, що подаються в магістральні газопроводи" та ТУ 320.001.58764-033-2000 "Гази горючі природні родовищ України для промислового та комунально-побутового призначення" (пункт 3.1). Параметри газу повинні відповідати параметрам основного потоку в газотранспортній системі України (пункт 3.2).

Ціна природного газу обумовлюється у додаткових угодах до цього договору і визначається як динамічна. Сума договору визначається загальною вартістю природного газу, що поставляється і орієнтовно складає 19999327,20 грн. Розрахунки здійснюються шляхом перерахування грошових коштів в гривнях на розрахунковий рахунок постачальника (підпункти 5.1, 5.3, 6.1).

Відповідно до додаткової угоди від 07 серпня 2012 року №1 до договору №38/12 від 07 серпня 2012 року ціну природного газу за одну тисячу метрів кубічних без урахування ПДВ та збору до затвердженого тарифу на природний газ у вигляді цільової надбавки визначено як 3476,451 грн. за тисячу метрів кубічних, а разом із відповідними донарахуваннями - 4255,176 грн.

Виконання договору підтверджено позивачем поданими видатковими накладними від 30 вересня 2012 року, від 31 жовтня 2012 року, від 30 листопада 2012 року; актами прийому-передачі природного газу від 30 вересня 2012 року №04/09, від 31 жовтня 2012 року №04/10, від 30 листопада 2012 року 05/11; податковими накладними №133 від 28 вересня 2012 року, №138 від 30 вересня 2012 року, №159 від 15 жовтня 2012 року, №165 від 19 жовтня 2012 року, №168 від 22 жовтня 2012 року, №172 від 23 жовтня 2012 року, №179 від 24 жовтня 2012 року, №180 від 25 жовтня 2012 року, №184 від 26 жовтня 2012 року, №187 від 29 жовтня 2012 року, №191 від 30 жовтня 2012 року, №198 від 31 жовтня 2012 року, №249 від 26 листопада 2012 року, №253 від 27 листопада 2012 року, №258 від 28 листопада 2012 року; актом звірки розрахунків між Товариством та ТОВ "Інвестпромгаз" станом на 12 грудня 2012 року; виписками з банківського рахунку на підтвердження оплати за поставлений газ.

Транспортування газу здійснювалось на підставі договору на транспортування природного газу магістральними трубопроводами №03-5047/12-Ц від 05 вересня 2012 року, укладеного позивачем із ДК "Укртрансгаз" НАК "Нафтогаз України", та договору на розподіл природного газу для потреб промислових споживачів №1300013/12 від 11 вересня 2012 року із додатками, укладеного між Товариством та ПАТ по газопостачанню та газифікації "Київоблгаз", за умовами яких надано послуги з транспортування природного газу в обсязі 4700000 метрів кубічних, в тому числі 400000 - у вересні 2012 року, 2700000 - у жовтні 2012 року, 1600000 - у листопаді 2012 року.

Перевірка якості придбаного газу проведена хіміко-аналітичною лабораторією Золотоніського ЛВУМГ; операції ж із ТОВ "Інвестпромгаз" відображено у бухгалтерському обліку.

Придбаний позивачем природний газ використовувався у власній господарській діяльності в технологічному процесі виробництва цукру при багатоступеневій термічній обробці сумішей.

За висновком судів первинні документи, складені між позивачем та ТОВ "Інвестпромгаз", містять всі необхідні реквізити, відповідають вимогам Закону №996-XIV (996-14) , тобто є первинними документами у розумінні цього Закону.

Встановлено, що виписані контрагентом податкові накладні містять усі обов`язкові реквізити, передбачені пунктом 201.1 статті 201 ПК України, й на момент їх складення контрагент позивача був зареєстрований у якості юридичної особи та платника ПДВ.

На підставі зазначених обставин та наведених доказів, оцінка яким була надана з дотриманням норм процесуального законодавства, суди попередніх інстанцій дійшли правильного висновку про те, що господарські операції між позивачем та ТОВ "Інвестпромгаз" документально підтверджені та фактично здійснені з метою використання в оподатковуваних операціях; відповідачем же - суб`єктом владних повноважень, на якого положеннями частини 2 статті 71 КАС України (в редакції, чинній на момент ухвалення оскаржуваних рішень) покладено обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, в ході розгляду справи не доведено обставин, які б свідчили про порушення позивачем податкового законодавства та наявність яких би призводила до невизнання права позивача на формування відповідних сум податкового кредиту з ПДВ та валових витрат.

Не наведено й обставин та не надано доказів невідповідності господарських операцій цілям та завданням статутної діяльності позивача, їх збитковості або інших обставин, які б окремо або в сукупності свідчили, що вчинення таких операцій не було обумовлено розумними економічними причинами (цілями ділового характеру).

З урахуванням сутності та обсягу операцій відповідачем під час розгляду справи не доведено й недостатності у ТОВ "Інвестпромгаз" кількості трудових та інших ресурсів, які були необхідні контрагенту, але були відсутні.

Загалом як встановлено судом в ході розгляду справи, позиція податкового органу про порушення позивачем податкового законодавства по суті ґрунтується на наявності інформації, зазначеної в акті про неможливість проведення зустрічної звірки по контрагенту.

У той же час, акт про неможливість проведення зустрічної звірки суб`єкта господарювання є документом, який складається у разі встановлення фактів, що не дають змогу провести таку звірку, свідчить про неможливість співставлення даних первинних бухгалтерських та інших документів суб`єкта господарювання для цілей документального підтвердження чи спростування його господарських відносин з платниками податків, а отже й про неможливість формування відповідної податкової інформації по таким взаємовідносинам. Відтак при неможливості звірки контролюючим органом не можуть формуватися висновки за аналогією акта документальної перевірки, яка проводиться у тому числі й на підставі первинних документів, що використовуються в бухгалтерському та податковому обліку, а тому неможливість проведення зустрічної звірки контрагента не є самостійною та достатньою підставою для висновку про нездійснення господарських операцій платників податків та про порушення саме позивачем податкового законодавства.

Відтак, суди попередніх інстанцій дійшли правильного висновку про помилковість тверджень відповідача щодо нереального характеру правовідносин позивача із згаданим контрагентом, підставою для яких стали лише припущення контролюючого органу та недоведені обставини.

У касаційній скарзі не наведено інших обґрунтувань ніж ті, які були зазначені (наведені) в акті перевірки, запереченні на позовну заяву та з урахуванням яких суди вже надавали оцінку встановленим обставинам справи.

За правилами статті 341 КАС України (в редакції, чинній на момент ухвалення даної постанови) суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.

Згідно з частиною третьою статті 343 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а рішення без змін, якщо відсутні підстави для скасування судового рішення.

Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 359 КАС України, Суд

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Миронівської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Київській області залишити без задоволення, а постанову Київського окружного адміністративного суду від 30 січня 2015 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 07 квітня 2015 року - без змін.