808/2699/14 Про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення про зменшення від'ємного значення з податку на додану вартість - 31.07.2019 Прийняття

суддів: Шипуліної Т.М., Хохуляка В.В., розглянув у порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами касаційну скаргу Торгівельно-промислової транснаціональної корпорації "Кераміст" на постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 13.10.2014 та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 20.07.2015 у справі за позовом Торгівельно-промислової транснаціональної корпорації "Кераміст" до Державної податкової інспекції у Ленінському районі м. Запоріжжя Головного управління Міндоходів у Запорізькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

У С Т А Н О В И В:

Торгівельно-промислова транснаціональна корпорація "Кераміст" подало до суду позов, в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 22.11.2013 № 0003811503 про зменшення від'ємного значення з податку на додану вартість в сумі 2 523 009,00 грн.

Запорізький окружний адміністративний суд постановою від 13.10.2014 відмовив у задоволенні адміністративного позову.

Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд ухвалою від 20.07.2015 залишив без змін постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 13.10.2014.

Відмовляючи в задоволенні позову, суд першої інстанції, з яким погодився суд апеляційної інстанції, виходив з того, що придбані позивачем послуги зі спорудження об'єкту нерухомості (щодо площ комерційного використання) придбані без мети використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності.

Торгівельно-промислова транснаціональна корпорація "Кераміст" подала до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу, в якій просить скасувати постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 13.10.2014 та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 20.07.2015.

В обґрунтування вимог касаційної скарги скаржник посилається на порушення судами норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи, на неповноту та необ'єктивність дослідження доказів у справі, неповноту та необ'єктивність з'ясування судом обставин у справі.

Вищий адміністративний суд України ухвалою від 14.08.2015 відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою.

Законом України "Про внесення змін до Конституції України (щодо правосуддя)" від 02.06.2016 № 1401-VIII (1401-19) , який набрав чинності з 30.09.2016, статтю 125 Конституції України викладено в редакції, згідно з якою Верховний Суд є найвищим судом у системі судоустрою України.

Згідно з пунктом 7 Прикінцевих та перехідних положень Закону України "Про судоустрій і статус суддів" від 2 червня 2016 року №1402-VIII (1402-19) , який набрав чинності з 30.09.2016, з дня початку роботи Верховного Суду у складі, визначеному цим Законом, Верховний Суд України, Вищий спеціалізований суд України з розгляду цивільних і кримінальних справ, Вищий господарський суд України, Вищий адміністративний суд України припиняють свою діяльність та ліквідуються у встановленому законом порядку.

Відповідно до пункту 8 Прикінцевих та перехідних положень Закону України "Про судоустрій і статус суддів" від 02.06.2016 №1402-VIII (1402-19) , який набрав чинності з 30.09.2016, постановою Пленуму Верховного Суду від 30.11.2017 №2 "Про визначення дня початку роботи Верховного Суду" днем початку роботи Верховного Суду визначено 15.12.2017.

Законом України від 03.10.2017 №2147-VIII, який набрав чинності з 15.12.2017, Кодекс адміністративного судочинства (2747-15) викладено в новій редакції.

Відповідно до підпункту 4 пункту 1 Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України (2747-15) (у редакції Закону України від 03.10.2017 №2147-VIII, який набрав чинності з 15.12.2017) касаційні скарги (подання) на судові рішення в адміністративних справах, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією Кодексу, передаються до Касаційного адміністративного суду та розглядаються спочатку за правилами, що діють після набрання чинності цією редакцією Кодексу.

Згідно з протоколом автоматизованого розподілу судової справи між суддями у справі визначено склад колегії суддів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду: Бившева Л.І. (суддя-доповідач, головуючий суддя), Хохуляк В.В., Шипуліна Т.М.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 15.07.2019 призначив справу до касаційного розгляду в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами з 16.07.2019.

Верховний Суд, переглядаючи судові рішення та перевіряючи правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права на підставі фактичних обставин справи, зважає на таке.

Суди попередніх інстанцій установили, що підставою для зменшення за податковим повідомленням-рішенням від 22.11.2013 № 0003811503 від'ємного значення з податку на додану вартість за липень 2013 року в сумі 2 523 009,00 грн слугували висновки контролюючого органу, викладені в акті позапланової виїзної перевірки, про порушення вимог пункту 198.2 статті 198, пунктів 200.1, 200.2, 200.3 статті 200 Податкового кодексу України, що полягало у неправомірному віднесенні до складу податкового кредиту за липень 2013 року податку на додану вартість в сумі 2 523 009,00 грн.

Контролюючий орган виходив з того, що позивач у період з 2 кварталу 2007 року по 2 квартал 2013 року був замовником будівництва багатоповерхового житлового будинку за адресою: Автономна Республіка Крим, м. Ялта, вул. К. Маркса, 18а, який будувався з метою подальшого продажу. У побудованому будинку наявні нежилі площі, які при реалізації будуть обкладатися податком на додану вартість за ставкою 20 %, та площі, які згідно з пунктом 197.1.14 статті 197 Податкового кодексу України звільнені від оподаткування. У період будівництва позивач обліковував витрати на рахунку "Капітальні інвестиції", у тому числі окремим рядком суми податку на додану вартість. Суми податку на додану вартість на підставі отриманих від підрядника податкових накладних позивач не відносив до податкового кредиту, а відображав операції у рядку 10.2 податкової декларації з податку на додану вартість (звільнені від оподаткування (стаття 197 розділу V Податкового кодексу (2755-17) ). Будинок введений в експлуатацію 25.03.2013. Позивач включив до складу податкового кредиту за липень 2013 року податок на додану вартість щодо площ комерційної нерухомості, продаж яких буде здійснюватися за ставкою 20 %, в сумі 2 523 009,00 грн (рядок 10.1 податкової декларації з податку на додану вартість), що підтверджується податковими накладними, зареєстрованими у реєстрі податкових накладних, на основі бухгалтерської довідки від 19.08.2013 № 207/К. Контролюючий орган вважає, що позивач за господарськими операціями з придбання або виготовлення товарів безпідставно сформував податковий кредит з податку на додану вартість в сумі 2 523 009,00 грн за липень 2013 року, оскільки придбав їх (виготовив) без мети подальшого використання в оподатковуваних операціях.

Суди попередніх інстанцій також установили, що Ялтинська міська рада Автономної республіки Крим рішенням від 07.07.2004 №224 затвердила договір №102/7-10 про співпрацю між Ялтинською міською радою, її виконавчим комітетом та ТПТК "Кераміст", предметом якого є взаємні зобов'язання сторін у процесі підготовки до будівництва, будівництва та вводу в експлуатацію ТПТК "Кераміст" багатоквартирного житлового будинку з однорівневим (двухрівневим) підземним паркінгом та орієнтовно п'ятьма житловими поверхами, на земельній ділянці, що знаходиться у користуванні ТПТК "Кераміст" на підставі права власності на будівлі, що знаходяться на території окремого домоволодіння за адресою: м. Ялта, вул. К.Маркса (вул.Платонова), 18-а.

Виконавчий комітет Ялтинської міської ради Автономної республіки Крим рішенням від 14.12.2006 № 2054 надав дозвіл ТПТК "Кераміст" на будівництво багатоквартирного житлового будинку за адресою: м. Ялта, вул. К.Маркса, 18-а.

Між ТПТК "Кераміст" та Виконавчим комітетом Ялтинської міської ради укладено договір від 20.10.2008 щодо підготовки до будівництва, будівництва та вводу в експлуатацію ТПТК "Кераміст" багатоквартирного житлового будинку, що розташований за адресою: м. Ялта, вул. К.Маркса, а 20.05.2009 укладена додаткова угода до договору від 20.10.2008.

Позивач на підтвердження виконання умов вищевказаного договору з будівництва багатоквартирного житлового будинку, що розташований за адресою: м. Ялта, вул. К.Маркса, 18-а, та в обґрунтування правомірності формування показників податкового кредиту за липень 2013 року надав: проект багатоквартирного житлового будинку, що розташований за адресою: м.Ялта, вул. К.Маркса, 18-а; договори підряду; договори поставки з додатковими угодами; декларацію про готовність об'єкта до експлуатації; оборотно-сальдові відомості; акти прийняття об'єктів закінченого будівництва; договори оренди майна; проспект емісії облігації; заяви про подання звіту про дострокове погашення облігацій; звіти про дострокове погашення облігацій; протоколи позачергових зборів ради ТПТК "Кераміст"; довідки про вартість виконаних будівельних робіт / та витрати; акти приймання виконаних будівельних робіт; акти виконаних робіт; акти здачі-прийняття робіт (надання послуг); бухгалтерські довідки; договори купівлі-продажу цінних паперів з додатковими угодами; договори про участь у будівництві об'єктів нерухомості; акти прийому-передачі об'єкта нерухомості.

Відповідно до пункту 198.3 статті 198 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) (далі - ПК) податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

У відповідності до пункту 198.5 статті 198 ПК платник податку може включити на підставі бухгалтерської довідки до податкового кредиту виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, суми податку, сплачені (нараховані) у вартості товарів/послуг, необоротних активів, що не були включені до складу податкового кредиту при придбанні або виготовленні таких товарів/послуг, необоротних активів, та/або з яких були визначені податкові зобов'язання відповідно до цього пункту, у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи починають використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності, у тому числі переведення невиробничих необоротних активів до складу виробничих необоротних активів.

З метою застосування цього пункту податкові зобов'язання і податковий кредит визначаються на дату початку фактичного використання товарів/послуг, необоротних активів, визначену в первинних документах, складених відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" (996-14) .

Згідно з абзацом 1 підпункту 197.1.14 пункту 197.1 статті 197 ПК звільняються від оподаткування податком на додану вартість операції з постачання житла (об'єктів житлового фонду), крім першого їх постачання.

У відповідності до абзацу 2 підпункту 197.1.14 пункту 197.1 статті 197 ПК у цьому підпункті перше постачання житла (об'єкта житлового фонду) означає першу передачу готового новозбудованого житла (об'єкта житлового фонду) у власність покупця або постачання послуг (включаючи вартість придбаних за рахунок виконавця матеріалів) із спорудження такого житла за рахунок замовника.

Отже, операція з придбання послуг зі спорудження житлового будинку є першим постачанням, на яке не поширюються положення абзацу 1 підпункту 197.1.14 пункту 197.1 статті 197 ПК щодо звільнення від оподаткування податком на додану вартість. Такі операції підлягали оподаткуванню податком на додану вартість.

Натомість операції з наступного продажу спорудженого житла (друге постачання) звільняються від оподаткування податком на додану вартість у відповідності до абзацу 1 підпункту 197.1.14 пункту 197.1 статті 197 ПК.

Відповідно до пункту 198.4 статті 198 ПК якщо платник податку придбає (виготовляє) товари / послуги та необоротні активи, які призначаються для їх використання в операціях, що не є об'єктом оподаткування або звільняються від оподаткування, то суми податку, сплачені (нараховані) у зв'язку з таким придбанням (виготовленням), не відносяться до податкового кредиту зазначеного платника.

Відповідно податок на додану вартість, сплачений позивачем постачальникам підрядних послуг зі спорудження житлового будинку, до податкового кредиту не відноситься.

Водночас операції з придбання послуг зі спорудження об'єктів нежитлового фонду є об'єктом оподаткування податком на додану вартість (норма пункту 197 ПК на такі операції не поширюється).

Отже, платник податку на додану вартість має право включити за правилами пункту 198.5 статті 198 ПК на підставі бухгалтерської довідки до податкового кредиту суми податку, сплачені (нараховані) у вартості товарів/послуг, що не були включені до складу податкового кредиту при придбанні або виготовленні таких товарів/послуг, тільки у разі якщо такі товари/послуги, починають використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності.

Суди попередніх інстанцій установили, що збудовані житлові та нежитлові об'єкти, щодо яких позивач придбав підрядні роботи, у відповідності до актів приймання-передачі об'єктів нерухомості передані інвесторам в обмін на іменні звичайні облігації, тобто відбулося погашення інвесторами облігацій шляхом отримання права на об'єкт нерухомості. Такі облігації не передбачають виплату доходу.

Зазначене свідчить про те, що нежитлова (комерційна) нерухомість на звітний період - липень 2013 року, за який задекларовано податковий кредит, не почала використовуватися в оподатковуваних операціях позивача, відповідно, придбані позивачем послуги щодо спорудження такої нерухомості, у цьому періоді також у таких операціях не почали використовуватися. Відтак, у позивача були відсутні підстави для включення до складу податкового кредиту податок на додану вартість за липень 2013 року і безпідставне формування податкового кредиту з податку на додану вартість призвело до завищення від'ємного значення з цього податку.

Суд касаційної інстанції, з огляду на положення статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України, переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального і процесуального права перевіряє на підставі встановлених цими судами фактичних обставин справи і не має права вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів на іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Таким чином, суд касаційної інстанції перевіряє правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального права до встановлених цими судами на підставі безпосередньо досліджених та оцінених доказів обставин.

Переглядаючи судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та перевіряючи правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права на підставі фактичних обставин справ, суд касаційної інстанції дійшов висновку, що суди не допустили неправильного їх застосування. Доводи, наведені в касаційній скарзі, є такими, що не спростовують правильність застосування судами норм матеріального і процесуального права до встановлених на підставі безпосередньо досліджених та оцінених судами доказів.