ПОСТАНОВА
Іменем України
31 липня 2019 року
м. Київ
справа №826/11020/15
касаційне провадження №К/9901/25975/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого - Шипуліної Т.М.,
суддів: Бившевої Л.І., Хохуляка В.В.
розглянув у порядку письмового провадження касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Солом`янському районі Головного управління ДФС у м. Києві на постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 22.09.2015 (суддя Качур І.А.) та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 21.04.2016 (головуючий суддя - Лічевецький І.О., судді: Грищенко Т.М., Мацедонська В.Е.) у справі № 826/11020/15 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Альянс Маркет" до Державної податкової інспекції у Солом`янському районі Головного управління ДФС у м. Києві про визнання незаконними та скасування податкових повідомлень-рішень,
В С Т А Н О В И В:
Товариство з обмеженою відповідальністю "Альянс Маркет" звернулось до адміністративного суду з позовом до Державної податкової інспекції у Солом`янському районі Головного управління ДФС у м. Києві про визнання незаконними та скасування податкових повідомлень-рішень від 16.04.2015 № 0001522202, від 16.04.2015 № 0001542202 та від 16.04.2015 № 0001532202.
Окружний адміністративний суд м. Києва постановою від 22.09.2015 позов задовольнив.
Київський апеляційний адміністративний суд ухвалою від 21.04.2016 постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 22.09.2015 залишив без змін.
Державна податкова інспекція у Солом`янському районі Головного управління ДФС у м. Києві звернулась до суду касаційної інстанції з касаційною скаргою, в якій просить скасувати постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 22.09.2015, ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 21.04.2016 та прийняти нове рішення про повну відмову в задоволенні позовних вимог.
В обґрунтування своїх вимог відповідач посилається на порушення судами норм матеріального та процесуального права, а саме: підпункту 14.1.27 пункту 14.1 статті 14, пункту 138.2 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139, пункту 185.1 статті 185, пункту 187.1 статті 187, пункту 188.1 статті 188, пунктів 198.2, 198.3, 198.6 статті 198, пунктів 201.1, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), статей 69, 86, 138 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній на час вирішення спору в судах попередніх інстанцій).
Зокрема, наголошує на фіктивному характері розглядуваних господарських операцій.
Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на таке.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що Державною податковою інспекцією у Солом`янському районі Головного управління ДФС у м. Києві проведено документальну позапланову виїзну перевірку Товариства з обмеженою відповідальністю "Альянс Маркет" щодо дотримання вимог податкового законодавства при взаємовідносинах із Товариством з обмеженою відповідальністю "Імпреза плюс", Приватним підприємством "Олів Лайн", Товариством з обмеженою відповідальністю "СОТЕМ", Товариством з обмеженою відповідальністю "Денвал Фрут", Товариством з обмеженою відповідальністю "Дітрейд", Товариством з обмеженою відповідальністю "Айс Інженірінг", Товариством з обмеженою відповідальністю "Укрсервістехнологія" за період з 01.07.2014 по 31.07.2014, при взаємовідносинах із Товариством з обмеженою відповідальністю "Шарте-Україна", Товариством з обмеженою відповідальністю "Продмаркет-захід", Товариством з обмеженою відповідальністю "Дітрейд", Товариством з обмеженою відповідальністю "Ітератор-11", Товариством з обмеженою відповідальністю "Райдуга", Приватним підприємством "Фінн 9", Підприємством громадського об`єднання "Асоціація підтримки вітчизняного товаровиробника "Фірма Ласка", Товариством з обмеженою відповідальністю "Новоконтакт", Товариством з обмеженою відповідальністю "Абсолют Клінінг", Товариством з обмеженою відповідальністю "Клінтек" за період з 01.10.2014 по 31.10.2014 та при взаємовідносинах із Товариством з обмеженою відповідальністю "Дігнус", Товариством з обмеженою відповідальністю "Дітрейд", Товариством з обмеженою відповідальністю "Виробнича компанія "Альтерн", Товариством з обмеженою відповідальністю "Леонком Україна", Товариством з обмеженою відповідальністю "Софія Тойс-Плюс", Товариством з обмеженою відповідальністю Фірма "Темп" ЛТД, Товариством з обмеженою відповідальністю "Аквітрейд", Товариством з обмеженою відповідальністю "Абсолют Клінінг", Приватним підприємством "Фінн 9", Товариством з обмеженою відповідальністю "Джагланс", Товариством з обмеженою відповідальністю "Кво Вадіс", Товариством з обмеженою відповідальністю "Райдуга" за період з 01.11.2014 по 30.11.2014, результати якої оформлено актом від 31.03.2015 № 1267/26-58-22-02-17/38316777.
За її наслідками відповідач дійшов висновку про порушення позивачем вимог підпункту 14.1.27 пункту 14.1 статті 14, пункту 138.2 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139, пункту 185.1 статті 185, пункту 187.1 статті 187, пункту 188.1 статті 188, пунктів 198.2, 198.3, 198.6 статті 198, пунктів 201.1, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) з огляду на неправомірне формування даних податкового обліку при придбанні товарно-матеріальних цінностей та послуг (робіт) у Товариства з обмеженою відповідальністю "Ітератор-11", Товариства з обмеженою відповідальністю "Імпреза плюс", Товариства з обмеженою відповідальністю "Укрсервістехнологія", Товариства з обмеженою відповідальністю "Виробнича компанія "Апьтерн", Товариства з обмеженою відповідальністю "Абсолют Клінінг", Товариства з обмеженою відповідальністю "Фірма ТЕМП ЛТД", Товариства з обмеженою відповідальністю "Дігнус", Товариства з обмеженою відповідальністю "Кво Вадіс", Товариства з обмеженою відповідальністю "Софія Тойс-Плюс" внаслідок непідтвердження реального характеру здійснених операцій.
Обґрунтовуючи свою позицію, відповідач посилався, зокрема, на наявність ознак фіктивності в контрагентів Товариства з обмеженою відповідальністю "Альянс Маркет", а також відсутність у позивача розумної економічної причини при вчиненні розглядуваних правочинів.
При цьому звертав увагу на неможливість реалізації Товариством з обмеженою відповідальністю "Імпреза плюс" соняшникової олії з підстави відсутності цього активу, а також надання Товариством з обмеженою відповідальністю "Абсолют Клінінг" послуг із щоденного прибирання приміщення торгівельного комплексу за договором від 21.06.2014 № 0614 на території Автономної Республіки Крим, що з березня 2014 року є окупованою.
Крім того, орган доходів і зборів наголошував на ненаданні позивачем переліку обладнання, яке було предметом укладеного із Товариством з обмеженою відповідальністю "Ітератор-11" договору від 25.09.2013 № 250913, а також ліцензії на використання програмного забезпечення.
Щодо господарських операцій із Товариством з обмеженою відповідальністю "Виробнича компанія "Апьтерн", Товариством з обмеженою відповідальністю "Фірма ТЕМП ЛТД", Товариством з обмеженою відповідальністю "Дігнус", то податковий орган зазначав, що умови укладених правочинів є ідентичними, відсутня конкретизація щодо обсягу товарів, їх кількості, якості, умов транспортування тощо.
На підставі зазначеного акта перевірки контролюючим органом 16.04.2015 прийнято податкові повідомлення-рішення: № 0001522202, згідно з яким зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 6271401,00 грн.; № 0001542202, згідно з яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток у розмірі 269407,00 грн. за основним платежем та 134704,00 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями; № 0001532202, згідно з яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 1537727,00 грн. за основним платежем та 768864,00 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями.
Визнаючи незаконними та скасовуючи названі акти індивідуальної дії, суди попередніх інстанцій виходили з того, що реальний характер спірних операцій підтверджується належним чином складеними первинними документами, а відповідачем, у свою чергу, не обґрунтовано належним чином і не доведено у встановленому законом порядку, що розглядувані угоди порушують публічний порядок, суперечать моральним засадам суспільства або спрямовані на заволодіння майном держави, не надано органом доходів і зборів суду й доказів визнання укладених позивачем правочинів недійсними в судовому порядку.
За правилами пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Згідно із статтею 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16.07.1999 № 996-XIV (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Відповідно до частини першої статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16.07.1999 № 996-XIV (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.
Отже, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов`язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами Податкового кодексу України (2755-17)
(в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).
Так, пунктом 138.2 статті 138 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) передбачено, що витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.
За змістом підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку, не включаються до складу витрат.
Згідно з пунктом 198.3 статті 198 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
Пунктом 198.6 статті 198 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) передбачено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
Таким чином, витрати для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на прибуток, а також податковий кредит для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на додану вартість мають бути фактично здійснені та підтверджені належним чином оформленими первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.
Вимоги частин четвертої та п`ятої статті 11 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній на час вирішення спору в попередніх судових інстанціях), які кореспондують правилам частини четвертої статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній з 15.12.2017), зобов`язують суд до активної ролі в судовому процесі, в тому числі до офіційного з`ясування всіх обставин справи і у відповідних випадках до витребування тих доказів, яких, на думку суду, не вистачає для належного встановлення обставин у справі, що розглядається.
Предметом доказування є обставини, якими обґрунтовуються позовні вимоги чи заперечення або які мають інше значення для вирішення справи та які належить установити при ухваленні судового рішення.
Докази, що можуть використовуватись при аналізі реальності операції - дані про існування активу (чи вироблявся, ким і коли, як транспортувався, ким приймався тощо).
Реальність також потребує з`ясування того факту, чи справді відповідні товарно-матеріальні цінності та послуги (роботи) отримано від указаних у первинних документах контрагентів.
Для цього необхідно встановити, за яких обставин і в який спосіб налагоджено господарські зв`язки між позивачем та його задекларованими постачальниками, хто персонально брав у цьому участь, допитати відповідних осіб (у тому числі посадових осіб контрагентів, задіяних у такому процесі) як свідків з метою з`ясування умов та характеру здійснених операцій.
Не перевірено судами й фактичний альтернативний рух активів у порівнянні із задекларованим, а також наявність/відсутність у товариства наміру отримати додатковий приріст активів чи зберегти їх вартість за наслідками вчинення спірних правочинів.
Не досліджено судовими інстанціями і технічну можливість постачальників Товариства з обмеженою відповідальністю "Альянс Маркет" виконати спірні поставки з урахуванням їх фактичних господарських ресурсів, понесення ними витрат, пов`язаних з реальним здійсненням господарської діяльності (на оренду приміщень, оплату комунальних платежів та електроенергії, виплату заробітної плати тощо).
За правилами ж частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.
Згідно з пунктом 1 частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.
Таким чином, постановлені у справі судові рішення підлягають скасуванню, а справа - направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.
Під час нового розгляду справи суд на підставі встановлених ним обставин та досліджених доказів, з урахуванням принципу офіційного з`ясування всіх обставин у справі, повинен дійти висновку про обґрунтованість заявлених позовних вимог з відповідним застосуванням необхідних матеріально-правових норм.
Керуючись статтями 341, 345, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України,
П О С Т А Н О В И В:
Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Солом`янському районі Головного управління ДФС у м. Києві задовольнити частково.
Постанову Оружного адміністративного суду м. Києва від 22.09.2015 та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 21.04.2016 у справі № 826/11020/15 скасувати.
Справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.
Судді Верховного Суду: Т.М. Шипуліна
Л.І. Бившева
В.В. Хохуляк