2а-2853/12/2670 Про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, якими визначається податкове зобов'язання платника податків з податку на додану вартість з операцій міжнародних авіаперевезень за межами митної території України - 17.07.2019 Прийняття

У жовтні 2010 року державне підприємство "Антонов" (далі - ДП "Антонов") звернулося до окружного адміністративного суду міста Києва з позовом до Спеціалізованої державної податкової інспекції у місті Києві по роботі з великими платниками податків (правонаступником якої є Міжрегіональне головне управління ДФС - Центральний офіс з обслуговування великих платників; далі - СДПІ у м. Києві по роботі з великими платниками податків, податковий орган), в якому з урахуванням заяви про уточнення позовних вимог просив визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 17 березня 2010 року № 0000060700/0, від 25 травня 2010 року № 0000060700/1, від 12 серпня 2010 року № 0000060700/2 та від 02 листопада 2010 року № 0000060700/3.

Справа неодноразово розглядалася судами різних інстанцій.

Так, окружний адміністративний суд міста Києва постановою від 22 лютого 2011 року, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 15 червня 2011 року, у задоволенні позову ДП "Антонов" відмовив.

Вищий адміністративний суд України ухвалою від 16 лютого 2012 року скасував рішення судів попередніх інстанцій та направив справу на новий розгляд до суду першої інстанції.

Ухвала суду касаційної інстанції мотивована тим, що судовим рішенням, яке набрало законної сили, у справі № 2а-3710/10/2670 задоволено позовні вимоги ДП "Антонов" щодо визнання неправомірної відмови у прийнятті уточнюючого розрахунку від 25 лютого 2010 року до декларації з податку на додану вартість за жовтень 2009 року, що судами не було взято до уваги під час розгляду справи.

За наслідками нового розгляду справи окружний адміністративний суд міста Києва постановою від 19 квітня 2012 року позов ДП "Антонов" задовольнив: визнав протиправними та скасував податкові повідомлення-рішення СДПІ у м. Києві по роботі з великими платниками податків від 17 березня 2010 року №0000060700/0 та від 25 травня 2010 року № 0000060700/1, від 12 серпня 2010 року № 0000060700/2 та від 02 листопада 2010 року № 0000060700/3.

Київський апеляційний адміністративний суд постановою від 19 вересня 2012 року постанову окружного адміністративного суду міста Києва від 19 квітня 2012 року змінив, зазначивши в її описовій частині найменування суду - окружний адміністративний суд м. Києва, а також змінив порядок зазначення прізвища та ініціалів судді і секретаря судового засідання, найменувань сторін та предмету адміністративного позову, а також виключив з її описової частини частину під назвою "Обставини справи". В іншій частині постанову суду залишив без змін.

Вищий адміністративний суд України ухвалою від 24 червня 2015 року вищевказане рішення суду апеляційної інстанції скасував та направив справу на новий розгляд до суду апеляційної інстанції.

Підставою для скасування постанови Київського апеляційного адміністративного суду від 19 вересня 2012 року стало те, що суд не перевірив доводи апеляційної скарги, не встановив дійсні обставини справи, без посилань на відповідні докази, а також мотиви неврахування доказів, що є в матеріалах справи, постановив судове рішення.

14 липня 2015 року Київським апеляційним адміністративним судом постановлено ухвалу, якою залишено без змін постанову окружного адміністративного суду від 19 квітня 2012 року.

Задовольняючи позов, суди попередніх інстанцій врахували правову позицію Вищого адміністративного суду України в ухвалі від 16 липня 2013 року у справі №2а-3710/10/2670 та дійшли висновку, що внесені позивачем уточнення до податкової декларації за жовтень 2009 року жодним чином не призводять до заниження податкового зобов`язання, а тому у даному випадку неприпустимо застосовувати обмеження та штрафи, встановлені пунктом 17.2 статті 17 Закону України від 21 грудня 2000 року № 2181-ІІІ "Про порядок погашення зобов`язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" (далі - Закон № 2181-ІІІ (2181-14) ). Крім того, суди зазначили, що позивач мав право подати уточнюючий розрахунок протягом 1095 днів, починаючи з наступного дня за останнім днем граничного строку подання податкової декларації. За таких обставин, суди дійшли висновку про обґрунтованість позовних вимог ДП "Антонов".

Не погодившись із рішеннями судів попередніх інстанцій, СДПІ у м. Києві по роботі з великими платниками податків звернулася до Вищого адміністративного суду України з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на неправильне застосування судами норм матеріального та процесуального права, просила їх скасувати та прийняти нове рішення, яким відмовити в задоволенні позову ДП "Антонов" повністю.

При цьому в обґрунтування касаційної скарги відповідач зазначив, що судами не враховано допущену позивачем методологічну помилку при внесенні суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість у рядок 8.9 (замість 8.5), що призвело до неправильного відображення збільшення суми бюджетного відшкодування. Також, пославшись на положення пункту 17.2 статті 17 Закону №2181-ІІІ, вказав на те, що подання уточнюючого розрахунку після початку проведення перевірки за період, який охоплений відповідною перевіркою, не допускається.

Вищий адміністративний суд України ухвалою від 16 вересня 2015 року відкрив касаційне провадження за скаргою податкового органу.

У своїх запереченнях на касаційну скаргу позивач вважає судові рішення законними та обґрунтованими, тому в задоволенні касаційної скарги просив відмовити.

23 січня 2018 року справу в порядку, передбаченому підпунктом 4 пункту 1 Розділу VІІ "Перехідні положення" Кодексу адміністративного судочинства України (2747-15) (в редакції, що діє з 15 грудня 2017 року; далі - КАС України (2747-15) ) передано до Верховного Суду.

Відповідно до підпункту 4 пункту 1 Розділу VII "Перехідні положення" КАС України (2747-15) касаційні скарги (подання) на судові рішення в адміністративних справах, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією Кодексу, передаються до Касаційного адміністративного суду та розглядаються спочатку за правилами, що діють після набрання чинності цією редакцією Кодексу.

Заслухавши суддю-доповідача, розглянувши та обговоривши доводи касаційної скарги, перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права, колегія суддів вважає, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на наступне.

Згідно із Законом України "Про внесення змін до деяких законодавчих актів України з питань оподаткування послуг з міжнародних перевезень пасажирів, багажу та вантажів, міжнародних відправлень, міжнародного лізингу та міжнародного ремонту товарів" від 04 червня 2009 року № 1451-VI (1451-17) внесено зміни до підпункту 6.2.4 пункту 6.2 статті 6 Закону України "Про податок на додану вартість" від 03 квітня 1997 року №168/97-ВР.

Як встановили суди попередніх інстанцій, до вказаних змін позивачем використовувалась ставка податку на додану вартість (далі - ПДВ) за операціями міжнародних авіаперевезень 0 % відповідно до вимог підпункту 6.2.4 пункту 6.2 статті 6 Закону № 168/97-ВР.

Зважаючи на неоднозначний зміст, на думку позивача, змін до підпункту 6.2.4 пункту 6.2 статті 6 Закону України "Про податок на додану вартість", ДП "Антонов" в подальшому оподатковувало операції з міжнародних авіаперевезень за ставкою ПДВ 20%. При цьому позивач надіслав до Державної податкової адміністрації України запит щодо надання роз`яснень з приводу того, чи надає нова редакція підпункту 6.2.4 пункту 6.2 статті 6 Закону № 168/97-ВР право застосовувати до власних операцій з міжнародних авіаперевезень нульової ставки ПДВ.

Листом від 10 грудня 2009 року № 12810/6/161515-26 Державна податкова адміністрація України надала індивідуальне податкове роз`яснення, яким підтвердила можливість застосування до міжнародних авіаперевезень за межами митної території України нульової ставки ПДВ.

За таких обставин, позивачем було подано уточнюючий розрахунок від 04 лютого 2010 року, в якому змінено ставку оподаткування міжнародних авіаперевезень за межами митної території України з 20 % на 0 %.

Надалі СДПІ у м. Києві по роботі з великими платниками податків провела документальну позапланову виїзну перевірку ДП "Антонов" з питань достовірності нарахування бюджетного відшкодування з податку на додану вартість за жовтень 2009 року у зменшення податкових зобов`язань з податку на додану вартість наступних періодів за рахунок від`ємного значення податку на додану вартість, що декларувалось у вересні 2009 року за листопад 2009 року на рахунок платника у банку за рахунок від`ємного значення з податку на додану вартість, що декларувалось у жовтні 2009 року.

За результатами вказаної перевірки податковим органом складено акт від 04 березня 2010 року № 100/4250/7/14304529, в якому встановлено порушення позивачем вимог підпункту 7.3.6 пункту 7.3, підпунктів 7.7.2 та 7.7.4 пункту 7.7 статті 7 Закону України "Про податок на додану вартість" внаслідок чого ДП "Антонов" завищено суму бюджетного відшкодування.

Такий висновок СДПІ у м. Києві по роботі з великими платниками податків обґрунтовано тим, що при поданні уточнюючого розрахунку з податку на додану вартість від 04 лютого 2010 року позивач допустив методологічну помилку.

З матеріалів справи вбачається, що 25 лютого 2010 року позивач подав другий уточнюючий розрахунок за вх. № 3271, який виправляє методологічну помилку, допущену в попередньому уточнюючому розрахунку від 04 лютого 2010 року.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що вказаний розрахунок лише вносить зміни до попередньо поданого уточнюючого розрахунку від 04 лютого 2010 року в розділі "Розрахунки у зв`язку з виправленням помилки". Так, сума збільшення бюджетного відшкодування ПДВ у розмірі 35 501 673 грн, яку позивач помилково зазначив у рядку 8.9 уточнюючого розрахунку від 04 лютого 2010 року, перенесена в тому ж обсязі в суму зменшення такого відшкодування, що зазначено в рядку 8.5 уточнюючого розрахунку від 25 лютого 2010 року. Крім того, у рядку 8.5 уточнюючого розрахунку від 25 лютого 2010 року задекларована сума 35 501 673 грн як збільшення суми, що підлягає зарахуванню до складу податкового кредиту наступного податкового періоду. Тобто відповідно до рядка 8.5 уточнюючого розрахунку від 25 лютого 2010 року сума 35 501 673 грн підлягає перенесенню у рядок 23.4 податкової декларації наступного звітного періоду - за березень 2010 року.

Однак відповідач листом від 01 березня 2010 року № 2383/10/07-009 повідомив позивача про те, що уточнюючий розрахунок від 25 лютого 2010 року набув стану "до відома", фактично не прийнятий до уваги як податкова звітність.

У зв`язку з цим на підставі висновків акта перевірки від 04 березня 2010 року №100/4250/7/14304529 СДПІ у м. Києві по роботі з великими платниками податків прийняла податкове повідомлення-рішення від 17 березня 2010 року № 0000060700/0, згідно з яким позивачу зменшено суму бюджетного відшкодування за жовтень 2009 року на 35 501 673,00 грн та за листопад 2009 року на 171 358 грн.

За результатами оскарження в адміністративному порядку вказаного податкового повідомлення-рішення відповідачем також прийнято податкові повідомлення-рішення від 25 травня 2010 року №0000060700/1, від 12 серпня 2010 року №0000060700/2, від 02 листопада 2010 року № 0000060700/3.

ДП "Антонов", вважаючи дії відповідача у зв`язку з неприйняттям уточнюючого розрахунку від 25 лютого 2010 року неправомірними, звернувся з позовом до суду.

Постановою окружного адміністративного суду міста Києва від 09 квітня 2010 року у справі № 2а-3710/10/2670, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 19 квітня 2011 року та ухвалою Вищого адміністративного суду України від 16 липня 2013 року, позов ДП "Антонов" задоволено: визнано протиправними дії посадових осіб СДПІ у м. Києві по роботі з великими платниками податків, що полягали у неприйняті від ДП "Антонов" уточнюючого розрахунку від 25 лютого 2010 року до податкової декларації з податку на додану вартість за жовтень 2009 року, зобов`язано відповідача прийняти вказаний уточнюючий розрахунок від 25 лютого 2010 року.

З огляду на це позивач вважає податкові повідомлення-рішення від 17 березня 2010 року № 0000060700/0, від 25 травня 2010 року № 0000060700/1, від 12 серпня 2010 року № 0000060700/2, від 02 листопада 2010 року № 0000060700/3 протиправними, оскільки такі рішення порушують його право на бюджетне відшкодування податку на додану вартість, а отже підлягають скасуванню.

Надаючи оцінку спірним правовідносинам, колегія суддів зазначає наступне.

Відповідно до підпункту 4.1.1 пункт 4.1 статті 4 Закону № 2181-III (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) платник податків самостійно обчислює суму податкового зобов`язання, яку зазначає у податковій декларації, крім випадків, передбачених підпунктом "г" підпункту 4.2.2 пункту 4.2, а також пунктом 4.3 цієї статті.

Згідно з пунктом 5.1 статті 5 Закону № 2181-III якщо у майбутніх податкових періодах (з урахуванням строків давності, визначених статтею 15 цього Закону) платник податків самостійно виявляє помилки у показниках раніше поданої податкової декларації, такий платник податків має право надати уточнюючий розрахунок.

Як вбачається з матеріалів справи, прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень фактично відбулося у зв`язку з відмовою у прийнятті податковим органом уточнюючого розрахунку від 25 лютого 2010 року.

Між тим, колегія суддів враховує, що постановою окружного адміністративного суду міста Києва від 09 квітня 2010 року у справі № 2а-3710/10/2670, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 19 квітня 2011 року та ухвалою Вищого адміністративного суду України від 16 липня 2013 року, визнано протиправними дії відповідача щодо неприйняття від ДП "Антонов" уточнюючого розрахунку від 25 лютого 2010 року до податкової декларації з податку на додану вартість за жовтень 2009 року та зобов`язано відповідача його прийняти.

Відповідно до частини першої статті 72 КАС України (в редакції, яка діяла до 15 грудня 2017 року), положення якої кореспондуються з частиною четвертою статті 78 КАС України (в редакції, яка діє з 15 грудня 2017 року), обставини, встановлені судовим рішенням у господарській, цивільній або адміністративній справі, що набрало законної сили, не доказуються при розгляді іншої справи, у якій беруть участь ті самі особи або особа, стосовно якої встановлено ці обставини, якщо інше не встановлено законом.

Згідно з висновком Вищого адміністративного суду України, викладеного в ухвалі 16 липня 2013 року у справі № 2а-3710/10/2670, внесені позивачем уточнення до податкової декларації за жовтень 2009 року жодним чином не призводять до заниження податкового зобов`язання, а тому у даному випадку неприпустимо застосовувати обмеження та штрафи, встановлені пунктом 17.2 статті 17 Закону №2181-III.

Таким чином, зважаючи на те, що правомірність подання уточнюючого розрахунку ДП "Антонов" від 25 лютого 2010 року та протиправність дій СДПІ у м. Києві по роботі з великими платниками податків щодо відмови у його прийнятті встановлені судовими рішеннями у справі № 2а-3710/10/2670, колегія суддів погоджується з судами попередніх інстанцій про відсутність у відповідача правових підстав для зменшення суми бюджетного відшкодування позивачу.

Суд критично ставиться до доводів, які наводить податковий орган у своїй касаційній скарзі, зокрема щодо застосування пункту 17.2 статті 17 Закону № 2181-ІІІ, оскільки вони фактично відносяться до предмета спору у справі № 2а-3710/10/2670 та спростовані судами.

Так, відповідно до пункту 17.2 статті 17 Закону № 2181-ІІІ платник податків, який до початку його перевірки контролюючим органом самостійно виявляє факт заниження податкового зобов`язання минулих податкових періодів, зобов`язаний або надіслати уточнюючий розрахунок і сплатити суму такої недоплати та штраф у розмірі п`яти відсотків від такої суми до подання такого уточнюючого розрахунку, або відобразити суму такої недоплати у складі декларації з цього податку, що подається за наступний податковий період, збільшену на суму штрафу у розмірі п`яти відсотків від такої суми, з відповідним збільшенням загальної суми податкового зобов`язання з цього податку.

Тобто вказаною нормою передбачено два альтернативних способи виправлення помилки, що міститься у раніше поданій платником податків податковій декларації, кожен із яких, поряд із подачею документів податкової звітності, передбачає сплату платником податків штрафу, розміри якого залежить від обраного платником податків способу виправлення помилки. Разом із тим, вихідним значенням для визначення суми штрафу є сума недоплати або заниження податкового зобов`язання, які тотожні за своєю правовою природою.

Отже, сплата платником податків штрафу законодавцем пов`язується не з самими фактом помилки у податковій декларації, а з фактом заниження суми податкового зобов`язання, яка підлягає сплаті до бюджету у зв`язку з такою помилкою.

При цьому, як встановили суди попередніх інстанцій із посиланням на ухвалу Вищого адміністративного суду України від 16 липня 2013 року у справі № 2а-3710/10/2670, внесені позивачем уточнення до податкової декларації за жовтень 2009 року не призвели до заниження податкового зобов`язання.

Таким чином, з огляду на вищевикладене колегія суддів вважає обґрунтованим висновок судів попередніх інстанцій про визнання протиправними і скасування податкових повідомлень-рішень СДПІ у м. Києві по роботі з великими платниками податків від 17 березня 2010 року № 0000060700/0, від 25 травня 2010 року №0000060700/1, від 12 серпня 2010 року № 0000060700/2, від 02 листопада 2010 року № 0000060700/3.

Відповідно до частини третьої статті 343 КАС України суд касаційної інстанції, здійснивши попередній розгляд справи, залишає касаційну скаргу без задоволення, а рішення без змін, якщо відсутні підстави для скасування судового рішення.

Згідно з частиною першою статті 350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

Керуючись статтями 343, 349, 350, 356 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд

П О С Т А Н О В И В :

Касаційну скаргу Міжрегіонального головного управління ДФС - Центрального офісу з обслуговування великих платників залишити без задоволення, постанову окружного адміністративного суду міста Києва від 19 квітня 2012 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 14 липня 2015 року - без змін.