808/1856/16 Про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення про застосування штрафнимх санкцій - 09.07.2019 Прийняття

розглянув у судовому засіданні без повідомлення сторін касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Ленінському районі м. Запоріжжя Головного управління Державної фіскальної служби у Запорізькій області на постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 04.07.2016 (суддя Батрак І.В.) та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 25.10.2016 (головуючий суддя - Лукманова О.М., судді: Божко Л.А., Круговий О.О.) у справі № 808/1856/16 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Політехномет" до Державної податкової інспекції у Ленінському районі м. Запоріжжя Головного управління Державної фіскальної служби у Запорізькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

В С Т А Н О В И В:

Товариство з обмеженою відповідальністю "Політехномет" звернулося до суду з адміністративним позовом до Державної податкової інспекції у Ленінському районі м. Запоріжжя Головного управління Державної фіскальної служби у Запорізькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 22.04.2016 №0006341501 про застосування штрафних санкцій в сумі 11773,38 грн.

Запорізький окружний адміністративний суд постановою від 04.07.2016 позовні вимоги задовольнив.

Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд ухвалою від 25.10.2016 постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 04.07.2016 залишив без змін.

Державна податкова інспекція у Ленінському районі м. Запоріжжя Головного управління Державної фіскальної служби у Запорізькій області звернулася до суду касаційної інстанції з касаційною скаргою, в якій просила скасувати постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 04.07.2016 та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 25.10.2016, ухвалити нове судове рішення про відмову у задоволенні позовних вимог.

В обґрунтування своїх вимог відповідач посилається на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, а саме: пункту 75.1 статті 75, пункту 76.1 статті 76, пункту 76.1 статті 76 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин).

Зокрема, зазначає, що перевірка була проведена у межах визначених Конституцією України (254к/96-ВР) та законами України повноважень, а обмеження на проведення перевірок у 2015 та 2016 роках, передбачені Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи" від 28.12.2014 №71-VIII (71-19) , не розповсюджувалися на проведення контролюючим органом камеральних перевірок.

Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає задоволенню з огляду на таке.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що Державною податковою інспекцією у Ленінському районі м. Запоріжжя Головного управління Державної фіскальної служби у Запорізькій області проведено камеральну перевірку даних, задекларованих у податковій звітності з податку на додану вартість за листопад, грудень 2015 року та даних Єдиного реєстру податкових накладних Товариства з обмеженою відповідальністю "Політехномет", за результатами якої складено акт від 28.01.2016 №173/28-04-42/37834548.

Перевіркою встановлено порушення позивачем пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, яке полягало у недотриманні законодавчо визначених граничних термінів реєстрації податкових накладних за листопад, грудень 2015 року в Єдиному реєстрі податкових накладних.

На адресу податкового органу позивачем 10.02.2016 надіслано заперечення на акт перевірки з посиланням на те, що позивач підпадає під законодавчо встановлену заборону на підставі пункту 3 розділу ІІ Прикінцевих положень Закону України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи" від 28.12.2014 №71-VIII (71-19) щодо проведення контрольних заходів.

За результатами розгляду таких заперечень Державною податковою інспекцією у Ленінському районі м. Запоріжжя Головного управління Державної фіскальної служби у Запорізькій області листом від 18.02.2016 №2969/10/08-28-15-01 повідомлено позивача про те, що камеральна перевірка є особливим контрольним заходом, на який не поширюється дія мораторію.

На підставі висновків акта перевірки відповідачем 23.02.2016 прийнято податкове повідомлення-рішення форми "Р" № 0001711501, яким до позивача на підставі статті - 120-1 Податкового кодексу України за порушення строків реєстрації податкових накладних застосовані штрафні санкції в сумі 11773,38 грн.

За результатами адміністративного оскарження вказаного акта індивідуальної дії Головним управлінням ДФС у Запорізькій області прийнято рішення від 21.04.2016 №1302/10/08-01-10-01-03, яким скасовано податкове повідомлення-рішення від 23.02.2016 форми "Р" №0001711501 та зобов`язано винести податкове повідомлення-рішення за формою згідно з вимогами, установленими Порядком надіслання контролюючими органами податкових повідомлень-рішень платникам податків, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 28.12.22015 №1204 та зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 22.01.2016 №124/28254 (z0124-16) .

На підставі вищезазначеного рішення Головного управління ДФС у Запорізькій області відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення форми "Н" від 22.04.2016 №0006341501 про застосування до позивача штрафу в загальній сумі 11773,38 грн., у тому числі:

у розмірі 10 % у сумі 5354,08 грн. за вчинення порушення, передбаченого пунктом 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, що полягало у несвоєчасній реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних в сумі 53540,77 грн. з порушенням граничного терміну такої реєстрації до 15 календарних днів;

у розмірі 20 % у сумі 6419,30 грн. за вчинення порушення, передбаченого пунктом 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, що полягало у несвоєчасній реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних в сумі 32096,5 грн. з порушенням граничного терміну такої реєстрації від 16 до 30 календарних днів.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції, з яким погодився суд апеляційної інстанції, керувався тим, що відсутність правових підстав для проведення контролюючим органом перевірки, її незаконність та порушення порядку проведення контрольного заходу призводить до відсутності правових наслідків такої перевірки. Так, суди виходили з того, що пунктом 3 розділу ІІ Прикінцевих положень Закону України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи" від 28.12.2014 №71-VIII (71-19) передбачені обмеження проведення усіх видів податкових перевірок у 2015 та 2016 роках підприємств, установ та організацій, фізичних осіб-підприємців, обсяг доходів яких не перевищує 20 мільйонів гривень за попередній рік. З урахуванням того, що позивач не підпадає під жодне виключення із наведеної заборони, суди дійшли висновків, що у відповідача були відсутні правові підстави для проведення спірних камеральних перевірок та прийняття податкових повідомлень-рішень за результатами таких перевірок. Крім того, суд апеляційної інстанції мотивував свою позицію тим, що податковий орган позбавлений права застосовувати до позивача штрафні санкції за порушення терміну реєстрації податкових накладних за відсутності порядку їх застосування, затвердженого на виконання пункту 120-1.3 статті - 120-1 Податкового кодексу України (у редакції, чинній до набрання чинності Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2016 році" від 24.12.2015 № 909-VIII (909-19) ).

Відповідно до абзацу 1 пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на дату складення податкових накладних) при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Згідно з абзацом 11 пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України (у редакції, яка була чинною на дату складення податкових накладних з жовтня по грудень 2015 року) реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється не пізніше п`ятнадцяти календарних днів, наступних за датою їх складання.

Згідно з пунктом 120-1.1 статті - 120-1 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на дату складення податкових накладних) порушення платниками податку на додану вартість граничних термінів реєстрації податкових накладних, що підлягають наданню покупцям - платникам податку на додану вартість, та розрахунків коригування до таких податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлених статтею 201 цього Кодексу, тягнуть за собою накладення на платників податку на додану вартість, на яких відповідно до вимог статей 192 та 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:

10 відсотків від суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення терміну реєстрації до 15 календарних днів;

20 відсотків від суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення терміну реєстрації від 16 до 30 календарних днів.

Контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення (підпункт 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).

Відповідно до пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на дату проведення перевірки) контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

Підпунктом 75.1.1 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на дату проведення перевірки) встановлено, що камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість (даних органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, даних Єдиного реєстру податкових накладних та даних митних декларацій), а також даних Єдиного реєстру акцизних накладних та даних системи електронного адміністрування реалізації пального.

Відповідно до положень статті 76 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) камеральна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу без будь-якого спеціального рішення керівника такого органу або направлення на її проведення. Камеральній перевірці підлягає вся податкова звітність суцільним порядком. Згода платника податків на перевірку та його присутність під час проведення камеральної перевірки не обов`язкова.

Аналіз зазначених норм положень свідчить про те, що камеральна перевірка є одним з видів податкових перевірок, встановлених пунктом 75.1 статті 75 Податкового кодексу України, та є способом здійснення контрольної функції, що проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість.

Особливості камеральної перевірки полягають у тому, що її проведення не потребує наказу керівника податкового органу або іншого спеціального дозволу чи направлення, згоди платника податків та його присутності. Метою камеральної перевірки є виявлення в поданій звітності, інших даних систем електронного адміністрування, єдиних реєстрів, арифметичних та/або методологічних помилок або інших відомостей, які призвели до заниження або завищення податкового зобов`язання чи інших порушень. Камеральній перевірці підлягає уся податкова звітність суцільним порядком. Камеральною перевіркою охоплюються лише ті показники документів, які належать до податкової звітності та мають значення для правильності обчислення платником об`єкта оподаткування та суми податку, що підлягає сплаті до бюджету. Перевірка будь-яких інших відомостей камеральною перевіркою не охоплюється.

Пунктом 3 розділу ІІ "Прикінцеві положення" Закону України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи" від 28.12.2014 №71-VIII (71-19) установлено, що у 2015 та 2016 роках перевірки підприємств, установ та організацій, фізичних осіб - підприємців з обсягом доходу до 20 мільйонів гривень за попередній календарний рік Державною фіскальною службою України та її територіальними органами, Державною фінансовою інспекцією та її територіальними органами здійснюються виключно з дозволу Кабінету Міністрів України, за заявкою суб`єкта господарювання щодо його перевірки, згідно з рішенням суду або з вимогами Кримінального процесуального кодексу України (4651-17) . Зазначене обмеження не поширюється:

з 1 січня 2015 року на перевірки суб`єктів господарювання, що ввозять на митну територію України та/або виробляють та/або реалізують підакцизні товари, на перевірки дотримання норм законодавства з питань наявності ліцензій, повноти нарахування та сплати податку на доходи фізичних осіб, єдиного соціального внеску, відшкодування податку на додану вартість;

з 1 липня 2015 року на перевірки платників єдиного податку другої і третьої (фізичні особи - підприємці) груп, крім тих, які здійснюють діяльність на ринках, продаж товарів у дрібнороздрібній торговельній мережі через засоби пересувної мережі, за винятком платників єдиного податку, визначених пунктом 27 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України (2755-17) , з питань дотримання порядку застосування реєстраторів розрахункових операцій.

Зі змісту Пояснювальної записки до проекту Закону України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи" від 28.12.2014 №71-VIII (71-19) вбачається, що метою законопроекту було покращення умов ведення бізнесу в Україні з одночасним підвищенням показників України в міжнародних рейтингах, а також підвищення ефективності використання ресурсів економіки, зокрема зменшення витрат підприємств на визначення податкових зобов`язань і складання податкової звітності та держави - на адміністрування податків, усунення недоліків діючого законодавства, які дозволяють великим платникам отримувати податкові вигоди, спрощення виконання податкового обов`язку малим бізнесом, зменшення податкового навантаження на малий бізнес.

Саме з метою зменшення адміністративного навантаження на суб`єктів господарювання з річним оборотом менше 20 мільйонів гривень, а також із метою ефективного використання ресурсів фіскальних органів було тимчасово обмежено здійснення щодо таких платників податків окремих видів податкових перевірок, проведення яких потребувало значних зусиль як із боку контролюючих органів, так і платників податків.

Разом із тим, проведення камеральних перевірок завдяки їх спрощеній процедурі не вимагає від платників податків будь-яких витрат часу та ресурсів, не створює будь-якого додаткового адміністративного навантаження, не перешкоджає нормальному здійсненню господарської діяльності.

Системний аналіз наведених положень дає підстави для висновку про те, що встановлені Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи" від 28.12.2014 №71-VIII (71-19) обмеження щодо проведення перевірок суб`єктів господарювання за певними умовами не стосуються камеральних перевірок, об`єктом яких є виключно дані, які знаходяться в розпорядженні податкового органу.

Відтак, висновки судів першої та апеляційної інстанцій щодо безпідставності проведення відповідачем камеральної перевірки та відсутності правових наслідків такого контрольного заходу з посиланням на дію мораторію у відповідний період на проведення такого виду перевірки не ґрунтуються на правильному застосуванні норм матеріального права.

За таких обставин, суд касаційної інстанції дійшов висновку, що відповідач при проведенні камеральної перевірки, результати якої оформлені актом від 28.01.2016 №173/28-04-42/37834548, діяв на підставі, в порядку і у спосіб, передбачений законодавством.

Крім того, безпідставними є висновки суду апеляційної інстанції про те, що відсутність до 1 січня 2016 року порядку застосування штрафних санкцій, затвердженого уповноваженим органом на виконання пункту 120-1.3 статті - 120-1 Податкового кодексу України, унеможливлює застосування до позивача штрафних санкцій.

Так, пунктом 120-1.3 статті - 120-1 Податкового кодексу України (у редакції, чинній до 01.01.2016) встановлено, що порядок застосування штрафних санкцій, передбачених цією статтею, затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику. Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2016 році" від 24.12.2015 № 909-VIII (909-19) , який набрав чинності з 01.01.2016, названий пункт 120-1.3 статті - 120-1 Податкового кодексу України було виключено.

Суд з цього приводу вважає за необхідне зазначити, що неприйняття порядку застосування штрафних санкцій (штрафу), не звільняє позивача від відповідальності у вигляді штрафних санкцій за порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних, передбаченої Податковим кодексом України (2755-17) , та не свідчить про відсутність у податкового органу повноважень щодо застосування штрафних санкцій за вказане порушення.

Як вбачається зі змісту позовної заяви, підставою для скасування спірного податкового повідомлення-рішення позивач визначив лише неправомірність проведення податковим органом камеральної перевірки, а матеріали справи не містять додаткових обґрунтувань з приводу підстав заявленого позову, зокрема, щодо заперечення встановленого перевіркою факту допущення порушень пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, у зв`язку з чим ухвалені у даній справі судові рішення підлягають скасуванню із ухваленням нового рішення про відмову у задоволенні позовних вимог.

Відповідно до частин першої, третьої статті 351 Кодексу адміністративного судочинства України підставами для скасування судових рішень повністю або частково і ухвалення нового рішення або зміни рішення у відповідній частині є неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права; неправильним застосуванням норм матеріального права вважається: неправильне тлумачення закону або застосування закону, який не підлягає застосуванню, або незастосування закону, який підлягав застосуванню.