826/13758/16 Про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень щодо ьзбільшення суми грошового зобов'язання за платежем податок на додану вартість - 28.05.2019 Прийняття

29 серпня 2016 року Товариство з обмеженою відповідальністю "Баядера Логістик" (далі - Товариство, платник податків, позивач у справі) звернулося до суду з позовом до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Донецьку Міжрегіонального головного управління ДФС (далі - податковий орган, відповідач у справі) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень податкового органу від 31 березня 2016 року №0000073900/3219/10/28-03-39-35871504 відповідно до якого позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем "податок на додану вартість" на 727 760 грн за основним платежем та на 181940 грн за штрафними санкціями та №0000083900/3223/10/28-03-39-35871504 відповідно до якого позивачу зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість на 1 329 607 грн, а саме: за декларацією "У" від 27 лютого 2015 року за листопад 2014 року сума завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду, склала 159301 грн, за декларацією "У" від 30 березня 2015 року за листопад 2014 року - 167 грн; за декларацією "У" від 23 червня 2015 року за листопад 2014 року - 5302 грн; за декларацією за лютий 2015 року - 326147 грн; за декларацією за березень 2015 року - 838 690 грн, з мотивів безпідставності їх прийняття.

20 січня 2017 року постановою Окружного адміністративного суду міста Києва у задоволені позовних вимог Товариству відмовлено повністю, з мотивів відсутності у позивача розумних економічних причин для укладання угод з контрагентом, понесення витрат у зв`язку з цим та їх в обліку та, відповідно, формування спірних сум податкових вигод.

За висновком суду першої інстанції під час розгляду справи не надано тих відомостей і документів, які за звичайною діловою практикою супроводжують фактичне виконання такого роду операцій та у сукупності з первинними документами підтверджують їх фактичне (реальне) виконання, а відтак не доведено фактичного виконання спірних операцій контрагентом позивача. За спірними операціями з контрагентом лише оформлялися окремі первинні документи та податкові накладні без фактичного виконання контрагентом обумовлених операцій, чим створювалась видимість (зовнішні ознаки) реального здійснення операцій та правомірності формування спірних сум податкових вигод, наслідком чого є отримання позивачем необґрунтованої податкової вигоди.

16 березня 2017 року постановою Київського апеляційного адміністративного суду скасовано постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 20 січня 2017 року, ухвалено нову постанову, якою позовні вимоги Товариства задоволено, визнані протиправними та скасовані податкові повідомлення-рішення податкового органу від 31 травня 2016 року № 0000073900/3219/10/28-03-39-35871504 про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість, код платежу 14060100, на суму 909 700 грн, в тому числі за податковим зобов`язанням - 727760 грн, за штрафними санкціями - 181 940 грн та № 0000083900/3223/10/28-03-39-35871504, яким зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість на 1 329 607 грн.

Суд апеляційної інстанції вважає, що позивач на підтвердження реального характеру господарських операцій з контрагентом надав суду первинні документи бухгалтерського обліку та податкової звітності, ці документи містять всі необхідні реквізити, підписи уповноважених представників сторін та печатки підприємств, що відповідає вимогам статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" і підтверджує факт здійснення господарської операції.

26 червня 2017 року податковим органом подано касаційну скаргу до Вищого адміністративного суду України, в якій відповідач, посилаючись на порушення судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову суду апеляційної інстанції та залишити в силі постанову суду першої інстанції.

В обґрунтування касаційної скарги відповідач наводить обставини справи шляхом відтворення частини акта перевірки та висновки здійснені судом першої інстанції стосовно спірних правовідносин під час розгляду справи.

29 червня 2017 року ухвалою Вищого адміністративного суду України відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою податкового органу, справа із суду першої інстанції не була витребувана.

01 березня 2018 року матеріали касаційної скарги № К/9901/31758/18 передані до Верховного Суду.

03 березня 2018 року ухвалою Верховного Суду матеріали касаційної скарги №К/9901/31758/18 прийнято до свого провадження та справу №826/13758/16 витребувано з Окружного адміністративного суду міста Києва.

22 березня 2018 року справа №826/13758/16 надійшла до Верховного Суду.

27 липня 2017 року Товариством надане заперечення на касаційну скаргу податкового органу до Вищого адміністративного суду України, у якому позивач просить касаційну скаргу залишити без задоволення, постанову суду апеляційної інстанції без змін.

09 січня 2019 року Офіс великих платників Державної фіскальної служби звернувся до Верховного Суду з клопотанням про заміну первісного відповідача, а саме Спеціалізовану державну податкову інспекцію з обслуговування великих платників у м. Донецьку Міжрегіонального головного управління ДФС на належного відповідача - Офіс великих платників податків ДФС, яке підлягає задоволенню.

Згідно з частиною третьою статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

Верховний Суд, переглянувши судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, вбачає підстави для задоволення касаційної скарги.

Відповідно до частин першої, другої, третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права.

Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Зазначеним вимогам закону судове рішення не відповідає.

Суди першої та апеляційної інстанцій установили, що податковим органом проведено позапланову невиїзну перевірку позивача з питань дотримання вимог податкового законодавства по взаємовідносинам з ПП "ОРІМ" за період з 01 листопада 2014 року по 30 листопада 2014 року та за період з 01 січня 2015 року по 31 березня 2015 року, результати якої викладені в акті від 17 березня 2016 року № 85/28-03-39/35871504 (далі - акт перевірки).

Висновками акта перевірки встановлено порушення Товариством положень пункту 185.1 статті 185, пункту 188.1 статті 188, пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.5, 198.6 статті 198, пунктів 200.1, 200.4 статті 200 Податкового кодексу України, що призвело до завищення від`ємного значення між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту у розмірі 1 329 607 грн та пункту 185.1 статті 185, пункту 188.1 статті 188, пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.5, 198.6 статті 198, пунктів 200.1, 200.2 статті 200 Податкового кодексу України, що призвело до заниження податку на додану вартість у сумі 727 760 грн.

31 березня 2016 року керівником податкового органу згідно з підпунктом 54.3.2 пункту 54.3 та пункту 58.1 статті 58 Податкового кодексу України на підставі акта перевірки прийняті податкові повідомлення-рішення.

Податковим повідомленням - рішенням № 0000073900/3219/10/28-03-39-35871504 Товариству збільшено суму грошового зобов`язання за платежем "податок на додану вартість" на 727 760 грн за основним платежем за порушення пункту 185.1 статті 185, пункту 188.1 статті 188, пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.5, 198.6 статті 198, пунктів 200.1, 200.2 статті 200 Податкового кодексу України та застосовані штрафні (фінансові) у сумі 181 940 грн на підставі пункту 123.1 статті 123 цього кодексу (том 1 арк. справи 134).

Податковим повідомленням-рішенням №0000083900/3223/10/28-03-39-35871504 Товариству зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість на 1 329 607 грн, за порушення положень пункту 185.1 статті 185, пункту 188.1 статті 188, пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.5, 198.6 статті 198, пунктів 200.1, 200.4 статті 200 Податкового кодексу України, а саме: за декларацією "У" від 27 лютого 2015 року за листопад 2014 року сума завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду, склала 159 301 грн, за декларацією "У" від 30 березня 2015 року за листопад 2014 року - 167 грн; за декларацією "У" від 23 червня 2015 року за листопад 2014 року - 5302 грн; за декларацією за лютий 2015 року - 326 147 грн; за декларацією за березень 2015 року - 838 690 грн (том 1 арк. справи 136).

Склад податкового правопорушення за висновком податкового органу полягає у тому, що позивач, як платник податку на додану вартість за листопада 2014 року по березень 2015 року формував податковий кредит від ПП "ОРІМ", проте послуги фактично позивачем від цього контрагента не отримувалися.

Суд апеляційної інстанції здійснив системний аналіз положень пункту 46.1 статті 46, пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198, пункту 200.1 статті 200, пунктів 201.6, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, який зумовив висновок про те, що виникнення у платника ПДВ права на включення податку до податкового кредиту пов`язано із фактичним відбуттям господарської операції з постачання товарів (виконання робіт, надання послуг), визначеної в первинних документах, складених відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" (996-14) . Наслідки в податковому обліку створюють лише реально вчинені господарські операції, тобто такі, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань та власного капіталу платника податків та відповідають змісту укладених договорів.

Предметом дослідження суд апеляційної інстанції визначив реальність вчинення господарської операції, відповідність вчиненої господарської операції господарській меті, а також реальність усіх даних, наведених у документах, що надають право на формування податкового кредиту сформованого за результатами дослідження та аналізу взаємовідносин позивача з ПП "ОРІМ" за договорами від 01 жовтня 2014 року та від 01 січня 2015 року.

Предметом договору від 01 жовтня 2014 року № 326 є маркетингові послуги, які контрагент надає позивачу: визначення обсягів продажу товарів в торгівельних точках в кількісному виразі; визначення обсягів продажу в торгівельних точках у грошовому виразі, визначення залишків продукції в магазинах; визначення відносної динаміки продажу продукції замовника в торгівельній мережі; визначення середньоденних продажів продукції замовника в торгівельній мережі; визначення середньоденних продажів продукції замовника через одну торгівельну точку; надання інформації за кожною окремою торгівельною точкою: код та найменування магазина, адрес, розмір торгової площі, кількість кас, робочі дні і часи, дата відкриття, всі зміни, пов`язані з відкриттям або закриттям магазинів; проведення кількісного маркетингового дослідження в форматі польового анкетування (закриті, відкриті питання), проведення телефонного опитування респондентів, проведення фокус-груп; проведення моніторингу щодо визначення кількості фейсів товарної позиції в розрізі торгівельних точок; обробка результатів маркетингового дослідження та надання звіту; надання інформації щодо роздрібних цін в роздрібних торгівельних точках; визначення відношення споживачів до видів реклами різних товарних груп; дослідження факторів вибору торгівельних точок для покупки різних груп товарів; дослідження відношення споживачів до найменувань торгівельних марок; дослідження відношення споживачів до упаковки товарів; on-line опитування споживачів на підставі розробленої анкети з фіксованою кількістю питань; CAPI-опитування з використанням анкети з фіксованою кількістю питань.

Додатковою угодою до договору № 326 від 01 жовтня 2014 року передбачено проведення вказаних досліджень, в залежності від виду, зокрема: день/магазин, день, квартал, місяць, 2 питання/200 респондентів.

Відповідно до умов договору від 01 січня 2015 року № 326 передбачено надання аналогічних послуг, що передбачені у договорі від 01 жовтня 2014 року, із додатковою угодою до договору від 01 січня 2015 року, який розірваний та його дія припинена за згодою сторін з 30 квітня 2015 року.

На підтвердження здійснення господарських операцій за цими договорами позивач надав податкові накладні, зареєстровані в ЄДРПН, платіжні доручення, акти здачі прийняття робіт, про надання послуг, звіти визначення залишків продукції, визначення об`ємів продажу, звіти відносної динаміки продажу продукції, звіт про проведення фоку-групових досліджень. Відповідачем не заперечувалось, що надані позивачем первинні документи оформлені відповідно до вимог чинного законодавства.

Позивач надав додаткові документи щодо обґрунтованості позовних вимог, які враховані апеляційним судом, з урахуванням частини другої статті 195 Кодексу адміністративного судочинства України, прийняті до уваги договір про надання послуг від 01 вересня 2014 року № 68259 про надання ТОВ "АТБ-маркет" інформаційних послуг для ПП "ОРІМ", лист ТОВ "АТБ-Маркет" від 09 березня 2017 року № 09-03.17 в підтвердження надання ТОВ "АТБ-Маркет" інформаційних послуг ПП "ОРІМ" щодо товарів, які поставлялися ТОВ "Боядера Логістик", банківська виписка по рахунку ТОВ "АТБ-Маркет" про отримання оплати за договором № 68259 про надання послуг від 01 вересня 2014 року, платіжні доручення, звіти, ліцензії та копії витягів з ЄДРПН.

За висновком суду апеляційної інстанції документи містять всі необхідні реквізити, підписи уповноважених представників сторін та печатки підприємств, що відповідає вимогам статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" і підтверджують факт здійснення господарської операції.

Суд не погоджується з висновком суду апеляційної інстанції про наявність достатніх та необхідних доказів на отримання позивачем маркетингових послуг, з огляду на сукупність порушень норм процесуального права допущених при встановленні складу податкових правопорушень, покладених податковим органом в основу прийняття спірних податкових повідомлень-рішень, правильності формування податкового кредиту за періоди перевірки.

Досліджуючи спірні правовідносини суди попередніх інстанцій не встановили правильність формування позивачем витрат по факту придбання маркетингових послуг відповідно до пунктів 17-20 Положення (Стандарту) бухгалтерського обліку 16 "Витрати", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 1999 року №318 (z0027-00) ( зареєстровано в Міністерстві юстиції України 19 січня 2000 року за №27/4248 (z0027-00) ), яке є нормативно-правовим актом в розумінні статті 117 Конституції України, підлягало застосуванню судами попередніх інстанцій відповідно до статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України та підлягає застосуванню під час касаційного провадження за положеннями статті 7 діючої редакції цього кодексу.

Всі надані світлокопії документів утримують в собі назву послуг та їх узагальнену вартість, разом із тим жодний документ не утримує в собі зміст та обсяг господарської операції, картки опитування відсутні взагалі.

Долучені до матеріалів справи світлокопії не є належними письмовими доказами, оскільки вони не є оригіналами або засвідченими судом (судами) копіями, відповідно до частини четвертої статті 79 Кодексу адміністративного судочинства України.

Суд не вбачає можливості погодитися з висновками суду апеляційної інстанції про наявність у позивача відповідних первинних документів як підстав для бухгалтерського обліку господарських операцій, якими зафіксовані факти їх здійснення, відповідно до частини першої та другої статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні". Разом із тим відсутня можливість прийняти позицію суду першої інстанції, оскільки нехтуючи правилами оцінки доказів предметом судового дослідження не були належні письмові докази.

Неприйнятним є довід податкового органу про неможливість проведення звірки податковим органом з контрагентом позивача, з огляду на те, що зафіксований актом районної податкової інспекції факт неможливості проведення звірки посвідчує виключно цю обставину і жодним чином не впливає на склад податкового правопорушення в розумінні статті 109 Податкового кодексу України. Разом із цим це порушення не впливає на вирішення справи по суті.

Відтак, відсутність, не дослідження судами попередніх інстанцій частини доказів, які долучені до матеріалів справи та невідповідність долучених до матеріалів справи світлокопій первинних документів встановленим процесуальним законом вимогам доводить порушення норм процесуального права, яке унеможливлює встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, оскільки погодити доводи позивача погоджені судом апеляційної інстанції про наявність або висновки суду першої інстанції про відсутність у позивача відповідних первинних документів як підстав для бухгалтерського обліку господарських операцій, якими зафіксовані факти їх здійснення, відповідно до частини першої та другої статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" не вбачається можливим.

Верховний Суд визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій допустили порушення норм процесуального права при ухваленні судових рішень, внаслідок чого касаційна скарга відповідача підлягає задоволенню частково, рішення судів першої та апеляційної інстанції скасуванню з направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції.