804/2867/13-а Про скасування податкових повідомлень-рішень, якими платнику податків збільшено грошове зобов'язання (з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій) з податку на прибуток підприємств - 19.03.2019 Прийняття

розглянув у судовому засіданні в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін за наявними у справі матеріалами касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Бабушкінському районі міста Дніпропетровська Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області на постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 12.11.2013 (судді - Ясенова Т.І., Головко О.В., Суховаров А.В.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Унірем-Агро Плюс" (далі - ТОВ "Унірем-Агро Плюс") до Державної податкової інспекції у Бабушкінському районі міста Дніпропетровська Дніпропетровської області Державної податкової служби (далі - ДПІ) про скасування податкових повідомлень-рішень,

У С Т А Н О В И В:

ТОВ "Унірем-Агро Плюс" звернулося до суду з позовом, у якому просило визнати недійсними та скасувати податкові повідомлення - рішення від 07.09.2012 № 0001452303, № 0000412304, № 0000422304, якими позивачу збільшено грошове зобов'язання (з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій) з податку на прибуток на суму 134`064,00 грн, з податку на додану вартість (далі - ПДВ) - 74`793,00 грн та застосовано штрафні (фінансові) санкції у сумі 619`600,44 грн за порушення касової дисципліни.

Обґрунтовуючи позовні вимоги, позивач вказує, що недоліки змісту актів виконаних робіт не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, відсотки за користування кредитними коштами віднесені до складу валових витрат лише в частині використання цих коштів у межах господарської діяльності - сума відсотків за 2011 рік склала 127`064,06 грн, а до складу валових витрат віднесено лише 83`789,00 грн. Також позивач зазначив, що згідно з пунктом 5.9 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого Поставною Національного банку України від 15.12.2004 № 637, готівкові кошти не вважаються понадлімітними в день їх надходження, якщо вони були здані в сумі, що перевищує встановлений ліміт каси, до обслуговуючих банків не пізніше наступного робочого дня банку або були видані для використання підприємством відповідно до законодавства (без попереднього здавання їх до банку і одночасного отримання з каси банку на зазначені потреби) наступного дня на потреби, які пов'язані з діяльністю підприємства.

Суди встановили, що ДПІ провела документальну позапланову виїзної перевірку ТОВ "Унірем-Агро Плюс" з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2011 по 31.03.2012, за наслідками якої склала акт від 21.08.2012 № 1698/222/36442105. Згідно з висновками цього акту ТОВ "Унірем-Агро Плюс" порушило пункт 14.1.27 статті 14, підпункт 139.1.9 пункту 139.1 статті 139, пункт 141.1 статті 141, пункти 198, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України (далі - ПК України (2755-17) ) та пункти 2.8, 3.5 Положення № 637, в результаті чого, у період, охоплений перевіркою, занижено податок на прибуток за І, ІІІ, ІУ квартали на суму 134`064,00 грн, ПДВ за квітень, травень 2011 року на суму 74`792,00 грн. Контролюючий орган вважає, що товариство безпідставно віднесло до складу валових витрат вартість сільськогосподарських послуг (рихлення та культивація землі) від ПП "Агромакс ТК" (373`958,00 грн), вартість послуг на транспортно - експедиторське обслуговування від ФОП ОСОБА_2 (49`500,00 грн) та консультаційних послуг від ОСОБА_3, ОСОБА_4 (45`588,00 грн), оскільки акти приймання - здачі виконаних робіт не містять обов'язкові реквізити, як - то: зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, що унеможливлює встановити зв'язок між фактом придбання послуг і господарською діяльністю товариства, а інші первинні документи, крім договорів із зазначеними контрагентами, під час перевірки товариство на підтвердження зв'язку між фактом придбання послуг і його господарською діяльністю не надало. Також ДПІ встановила, що отримані у ІІІ - му кварталі 2011 року ТОВ "Унірем-Агро Плюс" у межах відкритої кредитної лінії кредитні кошти були у день отримання перераховані на користь ТОВ СП "Скорпіон" у вигляді безвідсоткової фінансової допомоги, тобто, отримані від банку кредитні кошти не були використані у межах господарської діяльності, відповідно нараховані за ІІІ-й квартал 2011 року відсотки за користування кредитними коштами у сумі 83`789,00 грн товариство не мало право відносити на валові витрати. Порушення пунктів 2.8, 3.5 Положення № 637 полягало у видачі готівкових коштів з каси по видатковим касовим ордерам та відомостям, в яких видача готівкових коштів із каси не підтверджена підписом отримувача коштів, що призвело до перевищення ліміту залишку готівки в касі на загальну суму 309`800,22 грн.

Відмовляючи у задоволенні позову, Дніпропетровський окружний адміністративний суд (постанова від 21.05.2013) виходив з того, що позивач на вимогу суду не надав документи на підтвердження обставин щодо використання придбаних послуг у своїй господарській діяльності і не спростував висновків ДПІ. Також суд погодився з доводами ДПІ про безпідставне формування позивачем валових витрат за наслідками сплати відсотків за користування кредитними коштами, що не використовувалися у господарській діяльності, та порушення касової дисципліни наявність внаслідок виявлення під час перевірки у видаткових відомостях відсутності підпису одержувача щодо отримання видача готівки з каси та як результат - перевищення ліміту готівки в касі.

Суд апеляційної інстанції, скасовуючи рішення суду першої інстанції та задовольняючи позовні вимоги, виходив з того, що обставини щодо фактичного здійснення ТОВ "Унірем-Агро Плюс" господарських операцій з придбання послуг за період, охоплений перевіркою, підтверджені належними первинними документами, а зв'язок цих операцій із його господарською діяльністю є встановленим в судовому процесі.

Також суд встановив, що сума відсотків за користування отриманих кредитних товариством коштів у сумі 10`082`000,00 грн становила 435`001,91 грн, сума відсотків за передані позивачем кредитні кошти ТОВ СП "Скорпіон" у сумі 7`027`000,00 грн у якості поворотної фінансової допомоги становила 307`937,85 грн. Отже, позивач мав право віднести до складу валових витрат у 2011 році відсотки у сумі 127`064,06 грн, тоді як фактично товариство віднесло лише 83`789,00 грн.

Стосовно безпідставності висновків ДПІ про порушення позивачем касової дисципліни суд виходив з того, що 25.11.2011 та 05.12.2011 товариство одержало з банку та оприбуткувало до каси підприємства готівкові кошти у сумі 315`903,70 грн та 150`000,00 грн для виплат орендної плати за орендовані земельні паї, що підтверджено прибутковими ордерами, які містять підпис отримувача коштів - головного бухгалтера товариства ОСОБА_5, який одночасно є керівником товариства. Вказані грошові кошти 25.11.2011 були видані директору ОСОБА_5 за видатковими касовими ордерами для проведення розрахунків з орендодавцями земельних паїв по відомостям, проте через те, що ряд осіб виявили бажання отримати орендну плату не у грошовому, а у натуральному вигляді, що відображено у вказаних відомостях, решта коштів у сумі 150`977,15 грн була повернута до каси та 26.11.2011 оприбуткована згідно з прибутковим касовим ордером № 183570 і того ж дня видана директору ОСОБА_5 за видатковим касовим ордером № 183573 у якості безпроцентної позики. Аналогічна ситуація мала місце 05-06.12.2011: у зв'язку з відмовою частини орендодавців від отримання коштів через намір отримати орендну плату у натуральному вигляді, відповідні грошові кошти, отримані 05.12.2011 з банку у касу підприємства, були повернуті до каси 06.12.2011 згідно з прибутковим касовим ордером від 06.12.2011 № 183570. Залишок коштів у касі (150`000,00 грн) отримав директор ОСОБА_5 у якості безпроцентної позики згідно з видатковим касовим ордером від 06.12.2011 № 183579.

ДПІ подала до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу, у якій, посилаючись на порушення апеляційним судом норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову суду апеляційної інстанції та залишити в силі судове рішення першої інстанції.

Обґрунтовуючи вимоги касаційної скарги, скаржник посилається на обставини, що були встановлені у ході податкової перевірки.

Вищий адміністративний суд України ухвалою від 06.10.2014 № К/800/46808/14 відкрив касаційне провадження у цій справі.

Позивач не реалізував процесуальне право щодо подання заперечень проти касаційної скарги. Законом України "Про внесення змін до Конституції України (щодо правосуддя)" (1401-19) від 02.06.2106 № 1401-VIII, який набрав чинності з 30.09.2016, статтю 125 Конституції України викладено в редакції, згідно з якою Верховний Суд є найвищим судом у системі судоустрою України.

Згідно з пунктом 7 Прикінцевих та перехідних положень Закону України "Про судоустрій і статус суддів" від 02.06.2016 № 1402-VIII (1402-19) , який набрав чинності з 30.09.2016, з дня початку роботи Верховного Суду у складі, визначеному цим Законом, Верховний Суд України, Вищий спеціалізований суд України з розгляду цивільних і кримінальних справ, Вищий господарський суд України, Вищий адміністративний суд України припиняють свою діяльність та ліквідуються у встановленому законом порядку.

Відповідно до пункту 8 Прикінцевих та перехідних положень Закону України "Про судоустрій і статус суддів" від 02.06.2016 № 1402-VIII (1402-19) , який набрав чинності з 30.09.2016, постановою Пленуму Верховного Суду від 30.11.2017 № 2 "Про визначення дня початку роботи Верховного Суду" днем початку роботи Верховного Суду визначено 15.12.2017.

Законом України від 03.10.2017 № 2147-VIII, який набрав чинності з 15.12.2017, Кодекс адміністративного судочинства України (2747-15) викладено в новій редакції.

Відповідно до підпункту 4 пункту 1 Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України (2747-15) (у редакції Закону України від 03.10.2017 № 2147-VIII, який набрав чинності з 15.12.2017) касаційні скарги (подання) на судові рішення в адміністративних справах, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією Кодексу, передаються до Касаційного адміністративного суду та розглядаються спочатку за правилами, що діють після набрання чинності цією редакцією Кодексу.

Верховний Суд ухвалою від 18.03.2019 прийняв касаційну скаргу ДПІ до провадження та призначив справу до касаційного розгляду у спрощеному провадженні без повідомлення сторін.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи відповідача, обґрунтування заперечень щодо змісту і вимог касаційної скарги та дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає з таких підстав.

Порядок формування платником податку на прибуток підприємств витрат, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування, та податкового кредиту у період, охоплений перевіркою, був врегульований нормами статті 5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" від 28.12.1994 № 334/94-ВР (втратив чинність з 01.04.2011, за виключенням деяких статей, у зв'язку з набранням чинності Податковим кодексом України (2755-17) ; далі - Закон № 334/94-ВР (334/94-ВР) ), статтями 138, 139, 198 ПК України (у редакціях, чинних на відповідні періоди).

Згідно з пунктом 5.1 статті 5 Закону № 334/94-ВР валові витрати виробництва та обігу (далі - валові витрати) - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

Відповідно до підпункту 5.2.1 пункту 5.2 статті 5 вказаного Закону до складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3 - 5.7 цієї статті.

Валові витрати мають бути підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку (підпункт 5.3.9 пункту 5.3 цієї ж статті).

За змістом наведених норм витрати платника податків, які мають значення для податкового обліку, повинні мати зв'язок з його господарською діяльністю та підтверджені відповідними первинними документами, які оформлені належним чином уповноваженою особою.

Аналогічні підстави, за яких у платника податків виникає право на податковий кредит та валові витрати, підстави, що унеможливлюють віднесення сплаченого (нарахованого) податку до податкового кредиту та суми витрат, що відповідає витратам з придбання товарів (послуг) у їх постачальників, встановлено у статтях 138, 198 ПК України, який набрав чинності з 01.01.2011.

Аналіз наведених норм свідчить, що у податковому обліку господарські операції та витрати за ними мають бути підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, які містять відомості про господарську операцію, підтверджують її фактичне здійснення та понесення витрат. Податковий кредит має бути обов'язково підтверджений податковою накладною.

Відповідно до частини 1 статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16.07.1999 №996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати обов'язкові реквізити, перелік яких визначено у цій нормі.

Отже, всі витрати господарюючого суб'єкта мають бути здійснені в межах господарської діяльності та підтверджені відповідними первинними документами.

При цьому законодавцем, безумовно, презумується реальність оподатковуваних операцій та витрат платника податку, достовірність документів податкового обліку.

Якщо господарська операція фактично не відбулася, первинні документи, якими оформлено таку операцію, не відповідають дійсності, а відтак не можуть бути підставою для внесення змін як до бухгалтерського, так і до податкового обліку. У разі фактичного здійснення господарської операції наявність в первинних документах окремих недоліків не означає автоматичне позбавлення платника податків права посилатися на ці документи як на підставу податкового обліку, якщо в своїй сукупності ці документи створюють повну картину господарської діяльності платника податків і здійснення господарської операції не викликає сумніву.

Суд апеляційної інстанції дослідив надані позивачем на спростування доводів податкового органу про недостовірність даних податкового обліку, задекларованих за наслідками господарських операцій із ПП "Агромакс ТК", ОСОБА_3, ОСОБА_4, договори про надання послуг та їх умови, специфікації, акти виконаних робіт, платіжні документи, податкові накладні, відповідність оформлення первинних документів вимогам чинного законодавства, та дійшов висновку, що послуги з обробки ґрунту на сільськогосподарських угіддях та консультаційних послуг правового характеру і бухгалтерського обліку отримані позивачем, основним видом діяльності якого є вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур (Код КВЕД 01.11), мають безпосереднє відношення до господарської діяльності, є реальними та правомірно віднесені до валових витрат. Також суд дослідив первинні документи, складені у межах взаємовідносин між позивачем та ФОП ОСОБА_2 щодо транспортно - експедиторського обслуговування, а саме подорожні листи, ТТН, платіжні доручення, та врахував заперечення позивача з посиланням на дані бухгалтерського та податкового обліку про те, що формування валових витрат за цими операціями не здійснювалося, та відсутність з боку контролюючого органу відповідних доказів, що спростовують такі доводи позивача.

Вказаним обставинам та первинним документам, копії яких були надані позивачем та приєднані до справи, суд апеляційної інстанції з дотриманням вимог статті 86 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) надав належну оцінку та зробив обґрунтований висновок, що висновки ДПІ про завищення валових витрат та податкового кредиту за наслідками господарських взаємовідносин із ПП "Агромакс ТК", ФОП ОСОБА_2 та ОСОБА_3, ОСОБА_4 є безпідставними.

Також з посиланням на положення статті 141 ПК України, якою визначені особливості визначення складу витрат платника податку в разі сплати процентів за борговими зобов'язаннями, та встановлені обставини щодо права товариства у 2011 році на віднесення до валових витрат відсотків по кредиту у сумі 127`064,06 грн та фактичного включення до валових витрат 2011 року 83`789,00 грн нарахованих відсотків за користування кредитними коштами, суд дійшов правильного висновку про безпідставність прийняття податкового повідомлення - рішення в цій частині.

Стосовно висновків податкового органу про порушення позивачем пунктів 2.8, 3.5 Положення № 637, суд виходив з встановлених обставин щодо наявності у видаткових касових ордерах підпису одержувача, а невиплачені кошти по витратних відомостях були видані наступного робочого дня працівнику товариства у якості безпроцентної позики на підставі договору позики, що підтверджено видатковими касовими ордерами та даними касової книги.

Відповідно до пункту 1.2 Положення № 637 ліміт залишку готівки в касі (далі - ліміт каси) - граничний розмір суми готівки, що може залишатися в касі в позаробочий час.

Підприємства можуть тримати в позаробочий час у своїх касах готівкову виручку (готівку) в межах, що не перевищують установлений ліміт каси. Готівкова виручка (готівка), що перевищує встановлений ліміт каси, обов'язково здається до банків для її зарахування на банківські рахунки. Відокремлені підрозділи підприємств - юридичних осіб можуть здавати готівкову виручку (готівку) безпосередньо до кас таких юридичних осіб або до будь-якого банку для її переказу і зарахування на банківські рахунки зазначених юридичних осіб. За відсутності банків готівкова виручка (готівка) для переказу на банківські рахунки підприємства може здаватися до операторів поштового зв'язку та небанківських фінансових установ, які мають ліцензію Державної комісії з регулювання ринків фінансових послуг України на здійснення переказу коштів (пункт 2.8 Положення № 637).

Згідно з пунктом 3.5 Положення № 637 для виведення залишку готівки в касі не приймаються видаткові касові ордери або видаткові відомості, в яких видача готівки з каси не підтверджена підписом одержувача Іншими словами, на суми, вказані в таких документах, фактичний залишок готівки в касі збільшується.

Разом з тим, згідно з пунктом 2.10 Положення № 637 підприємства мають право зберігати у своїй касі готівку, одержану в банку для виплат, що належать до фонду оплати праці, а також пенсій, стипендій, дивідендів (доходу), понад установлений ліміт каси протягом трьох робочих днів, уключаючи день одержання готівки в банку. Для проведення цих виплат працівникам віддалених відокремлених підрозділів підприємств залізничного транспорту та морських портів готівка може зберігатися в їх касах понад установлений ліміт каси протягом п'яти робочих днів, уключаючи день одержання готівки в банку. Готівка, що одержана в банку на інші виплати, має видаватися підприємством своїм працівникам у той самий день. Суми готівки, що одержані в банку і не використані за призначенням протягом установлених вище строків, повертаються підприємством до банку не пізніше наступного робочого дня банку або можуть залишатися в його касі (у межах установленого ліміту).