813/3720/14 Про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, якими збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на додану вартість, та зменшено розмір від'ємного значення суми податку на додану вартість - 16.10.2018 Прийняття

розглянувши в попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Залізничної об'єднаної Державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Львівській області на постанову Львівського окружного адміністративного суду від 10.08.2016 (суддя Кузан Р.І.) та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 06.10.2016 (головуючий Макарик В.Я., судді: Большакова О.О., Глушко І.В.)

у справі № 813/3720/14 за позовом Державного підприємства "Міжнародний аеропорт "Львів" імені Данила Галицького" до Залізничної об'єднаної Державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Львівській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

Державне підприємство "Міжнародний аеропорт "Львів" імені Данила Галицького" (далі - ДП "Міжнародний аеропорт "Львів" імені Данила Галицького") звернувся до суду з адміністративним позовом до Залізничної об'єднаної Державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Львівській області (далі - Залізнична ОДПІ ГУ ДФС у Львівській області), в якому просило скасувати податкові повідомлення-рішення від 05.02.2014:

№ 0000571510, яким збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на додану вартість на загальну суму 16 433, 28 грн., в тому числі за основним платежем -10 955, 52 грн. та застосовано штрафну санкцію в розмірі 5 477, 76 грн.;

№ 0000601510, яким зменшено розмір від'ємного значення суми податку на додану вартість на суму 293 629, 00 грн.;

№ 0000611510, яким зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість на суму 25 017, 00 грн. та застосовано штрафну санкцію в розмірі 12 508, 50 грн.

Постановою Львівського окружного адміністративного суду від 10.08.2016, залишеною без змін ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 06.10.2016, позов задоволено повністю.

Не погодившись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій Залізнична ОДПІ ГУ ДФС у Львівській області оскаржила їх у касаційному порядку.

В обґрунтування касаційної скарги податковий орган зазначає, що в порушення вимог Податкового кодексу України (2755-17) позивачем занижено податкове зобов'язання на 356 грн. за жовтень 2013 року, оскільки у платника відсутні розрахунки коригувань, на підставі яких проведено зменшення податкових зобов'язань, а також безпідставно включено до складу податкового кредиту суми податку, сплачені за придбання активної та реактивної електроенергії, що не використана та не буде використана у господарській діяльності. Відповідач посилається на порушення позивачем пункту 198.3 статті 198, пунктів 192.1, 192.2 статті 192, пунктів 200.1, 200.2, 200.3, 200.4 статті 200 Податкового кодексу України, в результаті чого податковим органом зменшено суму бюджетного відшкодування ПДВ, задекларованого до відшкодування на рахунок платника банку, суму залишку від'ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду та збільшено суму ПДВ, що підлягає нарахуванню і сплаті до Державного бюджету.

На думку відповідача, рішення судів попередніх інстанцій є такими, що прийняті на підставі неправильного застосування норм права, просить їх скасувати та прийняти у справі нове рішення, яким відмовити у задоволенні позову.

Позивачем надіслано до суду заперечення на касаційну скаргу, у якому останній зазначає про наявність в матеріалах справи копій оформлених розрахунків коригувань кількісних та вартісних показників до податкових накладних, а також вказує, що в акті перевірки відповідачем проведено аналіз таких розрахунків з відображенням показників податкових накладних, які підлягали коригуванню. Також, на переконання позивача, відповідачем не доведено, що позивачем здійснювалась інша діяльність, ніж та, яка передбачена договором управління майном та є необхідною для забезпечення належного функціонування інфраструктури аеровокзалу. Тому, суму ПДВ з вартості отриманої електроенергії правомірно включено до складу податкового кредиту. ДП "Міжнародний аеропорт "Львів" імені Данила Галицького" звертає увагу, що питання достовірності декларування позивачем залишку від'ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду, по деклараціях ПДВ з жовтня 2012 року по березень 2013 року вже було предметом перевірки, проведеної відповідачем, в ході якої досліджувалось питання правомірності формування позивачем податкового кредиту по операціях з придбання активної та реактивної електроенергії, порушень з цього приводу виявлено не було.

Позивач вважає, що судами попередніх інстанцій прийняті законні та обґрунтовані рішення, правильно встановлено обставини справи та ухвалено судові рішення з дотриманням норм матеріального і процесуального права. ДП "Міжнародний аеропорт "Львів" імені Данила Галицького" просить суд у задоволення касаційної скарги відмовити повністю.

Касаційний розгляд справи здійснюється в попередньому судовому засіданні відповідно до статті 343 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України (2747-15) ).

Згідно з частиною третьою статті 3 КАС України провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

Верховний Суд, переглянувши постанову суду першої інстанції та ухвалу суду апеляційної інстанції в межах доводів та вимог касаційної скарги, на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, не вбачає підстав для задоволення касаційної скарги, з огляду на наступне.

Відповідно до частин першої, другої, третьої статті 242 КАС України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права.

Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Судами попередніх інстанцій встановлено, ДПІ у Залізничному районі м. Львова проведена позапланова виїзна перевірка ДП "Міжнародний аеропорт "Львів" імені Данила Галицького" управитель майна ДП "Дирекція з будівництва об'єктів до Євро 2012 у м. Львові" з питань достовірності нарахування сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість на рахунок платника у банку та залишку від'ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду, за жовтень 2013 року.

За наслідками перевірки складено акт перевірки від 16.01.2014 №45/15-10/331805685, яким встановлено порушення позивачем вимог підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14, пункту 198.3 статті 198, пунктів 192.1, 192.2 статті 192, пунктів 200.1, 200.2, 200.3, 200.4 статті 200 Податкового кодексу України, внаслідок чого:

занижено податок на додану вартість, що підлягає нарахуванню та сплаті до державного бюджету в сумі 10955,52 грн.;

завищено суму бюджетного відшкодування ПДВ, задекларованого до відшкодування на рахунок платника у банку в сумі 25017, 00 грн.;

завищено суму залишку від'ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду в сумі 293 629. 00 грн.

На підставі акта перевірки відповідачем винесено податкові повідомлення-рішення від 05.02.2014:

№ 0000601510, яким зменшено розмір від'ємного значення суми податку на додану вартість на суму 293 629, 00 грн.;

Пунктом 75.1 статті 75 Податкового Кодексу України (далі - ПК України (2755-17) ) визначено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Перевіряючи правомірність прийнятого рішення судами попередніх інстанцій, у частині зменшення позивачем податкових зобов'язань у зв'язку з коригуванням кількісних та вартісних показників до податкових накладних, суд зазначає.

Статтею 192 ПК України, передбачено, що якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов'язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню.

Якщо внаслідок такого перерахунку відбувається зменшення суми компенсації на користь платника податку - постачальника, то а) постачальник відповідно зменшує суму податкових зобов'язань за результатами податкового періоду, протягом якого був проведений такий перерахунок, та надсилає отримувачу розрахунок коригування податку; б) отримувач відповідно зменшує суму податкового кредиту за результатами такого податкового періоду в разі, якщо він зареєстрований як платник податку на дату проведення коригування, а також збільшив податковий кредит у зв'язку з отриманням таких товарів/послуг.

Згідно з пунктом 18 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 01.11.2011 N 1379 у разі здійснення коригування сум податкових зобов'язань відповідно до статті 192 розділу V Кодексу постачальник товарів/послуг виписує розрахунок коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної за формою згідно з додатком 2 до податкової накладної.

Розрахунок коригування складається виключно продавцем - особою, яка є платником податку, філією чи структурним підрозділом, якому делеговано право виписки податкової накладної (відповідно до пункту 2 цього Порядку), особою, яка веде облік результатів під час виконання договорів про спільну діяльність та відповідальна за утримання та внесення податку до бюджету, особою - управителем майна, яка веде окремий податковий облік з податку на додану вартість при здійсненні господарських операцій, пов'язаних з використанням майна, що отримане в управління за договорами управління майном, та покупцем - отримувачем послуги, наданої йому нерезидентом, місце постачання якої розташоване на митній території України, з обов'язковим включенням зазначених коригувань до зміни податкових зобов'язань та одночасним відображенням у реєстрі виданих та отриманих податкових накладних з від'ємним чи позитивним значенням (пункт 22 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 01.11.2011 N 1379).

Судами встановлено, що відповідачем при перевірці правильності визначення податкових зобов'язань та податкового кредиту, розрахунків з бюджетом та показників, відображених у деклараціях за жовтень 2013 року встановлено, що у податкових деклараціях з ПДВ за жовтень 2013 року ДП "Міжнародний аеропорт "Львів" імені Данила Галицького" управитель майна "ДП Дирекція з будівництва об'єктів до Євро 2012 у м. Львові" задекларовано податкові зобов'язання в сумі 110 343, 00 грн.. в т.ч. коригування податкового зобов'язання в сторону зменшення на 356 грн. В свою чергу, в акті перевірки вказано про відсутність у позивача розрахунків коригування, на підставі яких проведено зменшення податкових зобов'язань. Проте, в акті перевірки (стор.9) відповідачем проведено аналіз таких розрахунків з відображенням показників податкових накладних, які підлягали коригуванню.

Судами попередніх інстанцій досліджено долучені позивачем до матеріалів справи копії розрахунків коригувань кількісних та вартісних показників до податкових накладних, які виписані для ПАТ "Укрсиббанк", ТзОВ "Рентал груп", АТ "Райффайзен Банк Аваль", ПАТ "Банк ФОРУМ", ПАТ "Укрсоцбанк", ПАТ "Державний експортно-імпртний банк", ПрАТ "Київстар" та були відображені позивачем в реєстрі виданих та отриманих податкових накладних.

Отож, суди попередніх інстанцій дійшли вірного висновку про наявність достатніх підстав у позивача для зменшення суми податкових зобов'язань з податку на додану вартість відповідно до розрахунків коригування кількісних та вартісних показників до податкових накладних.

Щодо включення до складу податкового кредиту суми податку, сплаченого у зв'язку із придбанням активної та реактивної енергії та завищення суми бюджетного відшкодування за жовтень 2013 року.

Згідно підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України господарська діяльність - діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Пунктом 153.13 статті 153 ПК України визначено особливості оподаткування операцій за договорами про управління майном, господарські відносини між учасниками договору управління для цілей оподаткування прирівнюються до відносин на основі окремих цивільно-правових договорів.

Згідно зі ст. 1029 ЦК України за договором управління майном одна сторона (установник управління) передає другій стороні (управителеві) на певний строк майно в управління, а друга сторона зобов'язується за плату здійснювати від свого імені управління цим майном в інтересах установника управління або вказаної ним особи (вигодонабувача).

ДП "Міжнародний аеропорт "Львів" імені Данила Галицького" є суб'єктом природної монополії та включено до переліку суб'єктів природних монополій у товарній групі "забезпечення посадки зльоту повітряного судна, забезпечення авіаційної безпеки, забезпечення наднормативної стоянки повітряного судна, забезпечення обслуговування пасажирів в аеровокзалі". Також підприємство входить до сфери управління Міністерства інфраструктури України відповідно до додатка 1 "Перелік підприємств, установ та організацій, що належать до сфери управління Міністерства інфраструктури" до розпорядження Кабінету Міністрів України від 21.03.2011 N 265-р "Питання управління Міністерством інфраструктури об'єктами державної власності" (265-2011-р) . Розпорядженням Кабінету Міністрів України від 02.06.2010 N 1161-р (1161-2010-р) . "Про заходи щодо забезпечення розвитку Міжнародного аеропорту "Львів" вирішено передати функції замовника з будівництва та реконструкції Міжнародного аеропорту "Львів" від Управління капітального будівництва Львівської облдержадміністрації Державному підприємству "Дирекція з будівництва об'єктів ЄВРО-2012 у м. Львові", що належить до сфери управління Національного агентства з питань підготовки та проведення в Україні фінальної частини чемпіонату Європи 2012 року з футболу та реалізації інфраструктурних проектів.

ДП "Дирекція з будівництва об'єктів ЄВРО-2012 у м.Львові" не наділено повноваженнями надавати послуги по забезпеченню посадки зльоту повітряного судна, забезпечення авіаційної безпеки, забезпечення наднормативної стоянки повітряного судна, забезпечення обслуговування пасажирів в аеровокзалі, створене як замовник з будівництва та реконструкції Міжнародного аеропорту "Львів", не має матеріальної, технічної бази, штату, ліцензії на надання спеціалізованих послуг, не включено в перелік аеропортів України, не є аеропортом та не наділене повноваженнями щодо приймання, відправлення повітряних суден та обслуговування повітряних перевезень. Такими повноваженнями наділене ДП "Міжнародний аеропорт "Львів" імені Данила Галицького".

Як встановлено судами попередніх інстанцій, 06.04.2012 між ДП "Дирекція з будівництва об'єктів до ЄВРО 2012 у м.Львові" та ДП позивачем укладено договір управління майном. Однією з основних причин укладення договору управління будівлею нового аеровокзалу була неможливість здійснювати повноваження щодо свого майна самим власником - ДП "Дирекція з будівництва об'єктів ЄВРО-2012 у м. Львові".

Згідно з вказаним договором Установник передає в управління Управителю нежитлову будівлю під літерою "Б-3" - новий аеровокзал ДП "Міжнародний аеропорт Львів" загальною площею 45967,1 кв.м., розташовану за адресою: м.Львів, вул.Любінська, 168, яка в подальшому іменується "майно" в управління на строк визначений цим договором, а Управитель зобов'язується за плату здійснювати від свого імені управління цим майном в інтересах Установника управління.

За умовами договору метою користування майном є надання послуг в регулярних та нерегулярних внутрішніх та міжнародних повітряних перевезеннях пасажирів, вантажу, пошти; надання послуг з продажу авіаційних перевезень; надання послуг із забезпечення зліт - посадки та стоянки повітряних суден і авіаційної безпеки; надання послуг з комерційного, наземного та технічного обслуговування повітряних суден авіакомпаній та інших організацій; надання рівнозначних послуг споживачам незалежно від авіаперевізника, що здійснює авіаперевезення; надання послуг пасажирам перед польотом та після польоту; надання послуг з міжрейсового обслуговування екіпажів повітряних суден і пасажирів; забезпечення умов для нормального функціонування державних служб, що здійснюють міграційних, митний, санітарний та інші види прикордонного контролю пасажирів, багажу, вантажів, пошти і повітряного судна; впровадження заходів з авіаційної безпеки, проведення контролю на безпеку ручної поклажі, багажу, вантажів та особистого контролю на безпеку польотів (огляд) пасажирів, членів екіпажів повітряних суден; організація харчування пасажирів в аеровокзалі; надання послугу сфері торгівлі промисловими і продовольчими товарами; надання рекламних послуг; передача в оренду майна; надання послуг з організації робочих місць в новому терміналі; надання послуг з організації (стоянок) паркування; надання інших послуг, пов'язаних з управлінням майном.

ДП "Міжнародний аеропорт "Львів" імені Данила Галицького" управитель майна ДП "Дирекція з будівництва об'єктів до Євро 2012 у м.Львові" перебувало на обліку як платник податків в ДПІ у Залізничному районі м.Львова та зареєстроване як платник податку на додану вартість (свідоцтво платника № 200098194).

Відповідальним за утримання та внесення податків до бюджету які виникають з господарських відносин між позивачем та ДП "Дирекція з будівництва об'єктів ЄВРО-2012 у м.Львові", як учасниками договору управління, є позивач.

Судами попередніх інстанцій вірно встановлено, що виникнення податкових зобов`язань в управителя за договором управління виключно в межах господарських відносин з установником управління, а не з господарської діяльності в розумінні підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України.

На підставі договору про постачання електричної енергії від 27.04.2006 №90494/632, укладеного між ВАТ "Львівобленерго" та ДП "Міжнародний аеропорт "Львів", ДП "Міжнародний аеропорт "Львів" імені Данила Галицького" управитель майна ДП "Дирекція з будівництва об'єктів ЄВРО-2012 у м.Львові" у жовтні 2013 року отримано та спожито активну та реактивну електричну енергію для забезпечення діяльності аеровокзалу по вул. Любінській, 168 у м.Львові. Суму податку на додану вартість з вартості отриманої електроенергії в загальній сумі 74 463,52 грн. включено до складу податкового кредиту. Вказана обставина не заперечується сторонами.

Відповідачем в акті перевірки зроблено висновок, що позивачем безпідставно включено до складу податкового кредиту суми податку, сплачені у зв'язку із придбанням активної та реактивної енергії, що не використана та не буде використана у господарській діяльності платника в подальшому в сумі 74463,52 грн. Визначений за результатами перевірки податковий кредит становить 99743 грн.

Втім, судами першої та апеляційної інстанцій зроблено правомірний висновок, про недоведеність відповідачем, що позивачем здійснювалась інша діяльність ніж та, яка передбачена договором управління майном та є необхідною для забезпечення належного функціонування інфраструктури аеровокзалу.

Суд касаційної інстанції погоджується з позицією судів попередніх інстанцій стосовно необґрунтованості висновків відповідача щодо безпідставного відображення позивачем у складі податкового кредиту суми податку на додану вартість в розмірі 74463,52 грн. за придбану електричну енергію як таку, що не використана та не буде використана у межах господарської діяльності.

Окрім того, питання достовірності декларування позивачем залишку від'ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду, по деклараціях з ПДВ з жовтня 2012 року по березень 2013 року вже було предметом перевірки, проведеної відповідачем. Результати такої перевірки оформлено довідкою від 24.05.2013 №2560/22-10/331805685. В ході перевірки відповідачем досліджувалось питання правомірності формування позивачем податкового кредиту по операціях з придбання активної та реактивної електроенергії. Порушень з цього приводу виявлено не було.

Також, судами встановлено, що значення рядків 23 та 24 декларації за жовтень 2013 року сформовано за рахунок залишку від'ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду по декларації за вересень 2013 року в сумі 318 646,00 грн. Однак, контролюючим органом прийнято податкове повідомлення-рішення від 11.12.2013 №0021921510 на підставі акту ДПІ у Залізничному районі м.Львова про результати документальної позапланової виїзної перевірки ДП "Міжнародний аеропорт "Львів" імені Данила Галицького" управитель майна ДП "Дирекція з будівництва об'єктів до Євро 2012 у м.Львові" з питань достовірності нарахування сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість на рахунок платника у банку та залишку від'ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду за вересень 2013 року.

Постановою Львівського окружного адміністративного суду від 15.09.2014, залишеною без змін ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 14.04.2016, податкове повідомленням-рішенням від 11.12.13 №0021921510 визнано протиправним та скасовано. Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 21.07.2016 рішення судів першої та апеляційної інстанцій залишено без змін.

Статтею 72 КАС України визначено, що обставини, встановлені судовим рішенням в адміністративній, цивільній або господарській справі, що набрало законної сили, не доказуються при розгляді інших справ.

З огляду на викладене, суд касаційної інстанції погоджується з позицією судів попередніх інстанцій про спростування висновків відповідача щодо завищення позивачем суми залишку від'ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду в сумі 293 629 грн.

Верховний Суд приходить до висновку, що доводи касаційної скарги не підтверджують обставин неправильного застосування судом першої та апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права при вирішенні даної справи та вважає, що суди повно встановили обставини, що мають значення для правильного вирішення справи, та надали належну правову та обґрунтовану оцінку заявленим вимогам на підставі норм закону.

З огляду на викладене та враховуючи, що за правилами частини другої статті 341 КАС України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази, судами першої та апеляційної інстанцій виконано всі вимоги процесуального законодавства, всебічно перевірено обставини справи, вирішено справу у відповідності з нормами матеріального права, постановлено обґрунтоване рішення, в якому повно відображені обставини, що мають значення для справи. Висновки судів про встановлені обставини і правові наслідки є вичерпними, відповідають дійсності, а тому підстав для їх перегляду з мотивів, викладених в касаційній скарзі, не вбачається.