Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

Судді-доповідача - Васильєвої І.А.,

суддів - Пасічник С.С., Юрченко В.П.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні

за участю секретаря Горбатюка В.С.

представника позивача - Вставської Т.В.

представника відповідача - не з'явився

касаційну скаргу Кропивницької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС в Кіровоградській області

на постанову Кіровоградського окружного адміністративного суду від 18.08.2016 (суддя Момонт Г.М.)

та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 18.05.2017 (судді Я.В. Семененко, Н.А. Бишевська, І.Ю. Добродняк)

по справі № П/811/1647/15

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Гранекс"

до Кропивницької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС в Кіровоградській області

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

У травні 2015 року Товариство з обмеженою відповідальністю "Гранекс" (далі - позивач, ТОВ "Гранекс") звернулось до Кіровоградського окружного адміністративного суду з позовом до Кропивницької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС в Кіровоградській області (далі - відповідач, Кропивницька ОДПІ ГУ ДФС у Кіровоградській області), в якому просило суд визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 04.03.2015 № 0000191504, №0000201504, №000021504.

Постановою Кіровоградського окружного адміністративного суду від 18.08.2016, яка залишена без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 18.05.2017, позов задоволено: визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 04.03.2015 № 0000191504, №0000201504, №000021504.

Не погоджуючись із прийнятими рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, відповідач звернувся до Вищого адміністративного суду України з касаційною скаргою, в якій, з посиланням на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просив скасувати постанову Кіровоградського окружного адміністративного суду від 18.08.2016 та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 18.05.2017 і прийняти нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити повністю.

Позивач в запереченнях на касаційну скаргу та в судовому засіданні проти доводів касаційної скарги заперечував, вважає оскаржувані судові рішення законними, обґрунтованими та прийнятими у відповідності до норм законодавства, а тому просив суд касаційну скаргу податкового органу залишити без задоволення, рішення судів першої та апеляційної інстанцій залишити без змін.

Згідно протоколу автоматизованого розподілу судової справи між суддями від 03.03.2018 касаційну скаргу разом з матеріалами справи було передано судді-доповідачу Васильєвій І.А. та визначено склад колегії суддів, до якої також входять судді: Пасічник С.С. та Юрченко В.П.

Заслухавши суддю-доповідача, дослідивши матеріали справи та доводи касаційної скарги, колегія суддів приходить до висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню, виходячи з наступного.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що в період з 09.02.2015 по 13.02.2015 посадовою особою відповідача згідно із підпунктом 75.1.2 пункту 75.1 статті 75, підпункту 78.1.8 пункту 78.1, пункту 200.11 статті 200 Податкового кодексу України, на підставі наказу від 06.02.2015 № 173, направлення від 06.02.2015 № 121 була проведена документальна позапланова виїзна перевірка правомірності нарахування ТОВ "Гранекс" від'ємного значення різниці між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту та суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість за листопад 2014 року, за результатами якої складено акт від 19.02.2015 № 79/11-23-15-04/23692503 та зроблено висновок про порушення позивачем пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198, пунктів 200.1, 200.3 статті 200, пунктів 201.1, 201.6, 201.7, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, внаслідок чого завищено від'ємне значення різниці між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту з податку на додану вартість (рядок 19 податкової декларації з ПДВ) за листопад 2014 року на суму 172 360,00 грн., завищено залишок від'ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду (рядок 24 податкової декларації з ПДВ) на суму 13 037,00 грн.; пунктів 200.1, 200.4, 200.6, 200.14 статті 200 Податкового кодексу України, внаслідок чого завищено суму заявленого бюджетного відшкодування ПДВ за листопад 2014 року на суму 108 253,00 грн.; пунктів 200.1, 200.4, 200.6, 200.14 статті 200 Податкового кодексу України, внаслідок чого занижено суму заявленого бюджетного відшкодування ПДВ на загальну суму 46 803,00 грн. та завищено залишок від'ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду (рядок 24 податкової декларації з ПДВ) за лютий 2012 року на суму 7 449 грн., за квітень 2012 року на суму 23 262 грн., за липень 2012 року на суму 9 389 грн., за серпень 2014 року на суму 1 540 грн., за лютий 2013 року на суму 12 612 грн.

На підставі зазначеного акту перевірки відповідачем 04.03.2015 прийнято податкові повідомлення-рішення № 0000191504, яким позивачу зменшено розмір від'ємного значення суми податку на додану вартість за листопад 2014 року у розмірі 172 360,00 грн.; № 0000201504, яким позивачу зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість за листопад 2014 року у розмірі 108 253,00 грн.; № 000021504, яким позивачу збільшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість у розмірі 46 803 грн.

Як вбачається з акту перевірки від 19.02.2015 № 79/11-23-15-04/23692503 підставами для визначення позивачу зазначених сум грошових зобов'язань слугували висновки перевіряючого про безпідставність формування позивачем складу податкового кредиту з податку на додану вартість за листопад 2014 року ПДВ в сумі 185 396,93 грн. за договором оренди з ПАТ "НВП "Радій" № 8811022 від 01.01.2011 р., у лютому 2012 року ПДВ у сумі 105 000 грн. за договором купівлі-продажу від 26.12.2011 року з ТОВ "Кіровоградський електрометалургійний завод" та відсутності декларування ТОВ "Гранекс" сум бюджетного відшкодування за квітень 2012 року в розмірі 23 262 грн., за липень 2012 року в розмірі 9 389 грн., за серпень 2014 року в розмірі 1 540 грн., за лютий 2013 року в розмірі 12 612 грн. Податковий орган вказує, що податкова накладна № 7 від 11.11.2014 (по взаємовідносинах з НВП "Радій" складена з порушенням, оскільки у графі 5 "одиниця виміру товару/послуги" вказано послуга, а в графі 6 "кількість (об'єм, обсяг)" 1, натомість як сума отриманого авансу з урахуванням кредиторської заборгованості становить 60,7658061 послуги. Також, в акті перевірки № 79/11-23-15-04/23692503 від 19.02.2015 зазначено, що датою складання податкової накладної на придбання 33/100 частин комплексу є 26.12.2011 (по взаємовідносинах з ТОВ "Кіровоградський електрометалургійний завод"), тобто дата нотаріального посвідчення договору купівлі-продажу. Оскільки ТОВ "Гранекс" із податковою звітністю з податку на додану вартість за лютий 2012 року не подано заяву із скаргою на постачальника у разі відмови продавця товарів/послуг надати податкову накладну або в разі порушення порядку її заповнення, яка є підставою для включення податку до складу податкового кредиту відповідно до пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, то позивачем завищено суму податкового кредиту в лютому 2012 року на 105 000 грн., що призвело до завищення від'ємного значення різниці між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту з податку на додану вартість.

В касаційній скарзі податковий орган, посилаючись на неправильне застосування судами попередніх інстанцій норм пунктів 200.6 та 200.14 статті 200 Податкового кодексу України, зазначає, що позивачем занижено суму бюджетного відшкодування за квітень 2012 року на суму 23262 грн., за липень 2012 року на суму 9389 грн., за серпень 2014 року на суму 1540 грн., за лютий 2013 року на суму 12 612 грн., а відтак не задекларована платником сума бюджетного відшкодування у вказаних сумах вважається такою, від отримання якої позивач відмовився добровільно і надалі у визначенні сум бюджетного відшкодування наступних звітних періодів не враховується, але приймає участь у погашенні податкових зобов'язань з ПДВ у наступних податкових періодах.

Касаційна скарга не містить інших доводів, якими обґрунтовано порушення судами норм матеріального чи процесуального права, а містить виключно посилання на норми Податкового кодексу України (2755-17) , порушення яких встановлено висновками акту перевірки від 19.02.2015 № 79/11-23-15-04/23692503

Суди попередніх інстанцій, з висновками яких частково погоджується колегія суддів суду касаційної інстанції, задовольняючи позовні вимоги, виходили з наступних мотивів.

За договором оренди № 8811022 від 01.01.2011 р. ТОВ "Гранекс" одержало в оренду від НВП "Радій" адміністративне приміщення в корпусі №4 другого поверху площею 125,8 м2 і складське приміщення площею 1400 м2, розташовані за адресою: вул. Героїв Сталінграда, 29 в м. Кіровограді строком на 3 роки.

Факт передачі орендованих приміщень засвідчено актами прийому-передачі нежитлового приміщення від 01.01.2011.

Додатковою угодою до договору № 8811022 від 01.01.2011 від 30.12.2013 відповідно до статті 764 Цивільного кодексу України сторони підтвердили, що у випадку відсутності заперечень Орендодавця протягом одного місяця після закінчення строку дії даного Договору, Договір вважається поновленим на строк, який був раніше встановлений Договором, тобто до 30.12.2016.

11.11.2014 позивачем внесено попередню оплату за оренду приміщення за договором № 8811022 від 01.01.2011 у сумі 1 112 381,60 грн., у тому числі ПДВ 185 396,93 грн., що підтверджується податковою накладною № 7 від 11.11.2014 та банківською випискою.

Як встановлено перевіркою та відображено в акті №79/11-23-15-04/23692503 від 19.02.2015 станом на 01.01.2014 за ТОВ "Гранекс" обліковувалася кредиторська заборгованість перед ПАТ "НВП "Радій" з орендної плати за договором оренди № 8811022 від 01.01.2011 у сумі 18 525,60 грн., а тому оплата проведена позивачем 11.11.2014 складалася із суми заборгованості 18 525,60 грн. та суми попередньої оплати 1 112 381,60 грн.

Окрім того, за договором купівлі-продажу з розстроченням платежу від 26.12.2011, ТОВ "Гранекс" придбало у ТОВ "Кіровоградський електрометалургійний завод" 33/100 частин комплексу за 1 500 000 грн., у тому числі ПДВ 250 000 грн., що підтверджується податковими накладними №3 від 29.12.2011, № 1 від 19.01.2012, № 1 від 03.02.2012. Оплата здійснена в безготівковому порядку, що підтверджується платіжними дорученнями №112 від 29.12.2011, №19 від 19.01.2012 та № 24 від 03.02.2012.

На час декларування позивачем податкового кредиту за господарською операцією з ТОВ "Кіровоградський електрометалургійний завод", у ТОВ "Гранекс" були податкові накладні, оформлені ТОВ "Кіровоградський електрометалургійний завод".

Згідно підпункту 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України встановлено, що податковий кредит - це сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов'язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Відповідно до пункту 198.3 статті 198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Відповідно до пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає, зокрема, у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Згідно пункту 198.2 статті 198 Податкового кодексу України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Пунктом 198.6 статті 198 Податкового кодексу України визначено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Відповідно до пункту 201.7 статті 201 Податкового кодексу України податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).

Відповідно до пункту 201.8 статті 201 Податкового кодексу України право на нарахування податку та складання податкових накладних надається виключно особам, зареєстрованим як платники податку в порядку, передбаченому статтею 183 цього Кодексу.

Згідно пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, податкова накладна видається платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, на вимогу покупця та є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Таким чином, для отримання права сформувати податковий кредит із сум податку на додану вартість платник податку на додану вартість повинен мати оформлені належним чином податкові накладні, видані на реально отриманий товар (роботи, послуги), призначений для використання у власній господарській діяльності.

Колегія суддів суду касаційної інстанції погоджується з висновками судів попередніх інстанцій, що позивачем доведено правомірність віднесення сум до податкового кредиту по господарським операціям з ТОВ "Кіровоградський електрометалургійний завод" та НВП "Радій". Доводи відповідача щодо необхідності подачі з податковою звітністю позивача заяви із скаргою у порядку передбаченому пунктом 201.10 статті 201 Податкового кодексу України ( у випадку відмови продавця у видачі податкової накладної або порушення порядку оформлення податкових накладних) спростовуються матеріалами справи, оскільки на дату декларування позивачем вказаних сум були виписані податкові накладні, а оформлення податкових накладних за другою подією не є підставою для позбавлення права платника податку на включення відповідних сум до складу податкового кредиту.

Окремі дефекти податкової звітності не можуть слугувати підставою для позбавлення платника податку права на віднесення відповідних сум до складу податкового кредиту. Посилання податкового органу на невірне зазначення позивачем у податковій накладній "одиниці виміру" не може бути розцінене як неналежне оформлення податкових накладних, оскільки за правилами пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України не є обов'язковим реквізитом податкової накладної.

Однак, колегія суддів суду касаційної інстанції не погоджується з рішеннями судів попередніх інстанцій в частині задоволення позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 04.03.2015 № 000021504, виходячи з наступного.

На думку податкового органу ТОВ "Гранекс" було занижено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість у розмірі 46803 грн., оскільки за твердженням податкового органу у зв'язку з тим, що фактична оплата була проведена отримувачем товарів/послуг у 2012 році та серпні 2014 року, то сума бюджетного відшкодування вважається такою, від отримання якої позивач відмовився добровільно і надалі у визначенні суми бюджетного відшкодування наступних звітних періодів не враховується, а приймає участь у погашенні податкових зобов'язань наступних періодів. При цьому, податковий орган посилається на вимоги пунктів 200.6 та 200.14 статті 200 Податкового кодексу України.

Однак, таким доводам податкового органу не було надано оцінки судами попередніх інстанцій. Судами попередніх інстанцій не встановлено, що слугувало підставою для висновку податкового органу про добровільну відмову платника від отримання належної йому суми бюджетного відшкодування, на підставі чого виникла виявлена податковим органом розбіжність між підтвердженою сумою бюджетного відшкодування та сумою, задекларованою платником.

Таким чином, перевірка податковим органом суми задекларованої платником бюджетного відшкодування охоплює з'ясування достовірності та правильності обчислення такої суми у податковій декларацій за певний звітний період. Відтак, судам слід було достеменно перевірити обставини щодо дотримання позивачем законодавчо встановленого порядку декларування бюджетного відшкодування у відповідних сумах у належних звітних періодах та на підставі цього перевірити право товариства на таке відшкодування.

Відповідно до частини першої статті 72 Кодексу адміністративного судочинства України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.

Згідно статті 73 Кодексу адміністративного судочинства України достатніми є докази, які у своїй сукупності дають змогу дійти висновку про наявність або відсутність обставин справи, які входять до предмета доказування.

При цьому, суд не позбавлений можливості витребувати докази за власною ініціативою на підтвердження обставин, за яких, на думку позивача, відбулося порушення його прав, свобод чи інтересів.

Разом з тим, за правилами частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Відповідно до частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, зокрема, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.

Керуючись статтями 243, 246, 250, 341, 344, 349, 350, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

Касаційну скаргу Кропивницької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС в Кіровоградській області задовольнити частково.

Постанову Кіровоградського окружного адміністративного суду від 18.08.2016 та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 18.05.2017 по справі № П/811/1647/15 скасувати в частині задоволених позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 04.03.2015 № 000021504.

Справу № П/811/1647/15 направити в цій частині на новий розгляд до суду першої інстанції.

В іншій частині постанову Кіровоградського окружного адміністративного суду від 18.08.2016 та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 18.05.2017 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та оскарженню не підлягає.