813/448/17 Про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, якими застосовані штрафні (фінансові) санкції - 21.06.2018 Прийняття

розглянув у порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами касаційну скаргу Червоноградської об'єднаної державної податкової інспекції ГУ ДФС у Львівській області (далі - Інспекція, відповідач) на постанову Львівського окружного адміністративного суду від 19.06.2017 (суддя - Р.І. Кузан) та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 25.09.2017 (головуючий суддя - М.А. Пліш, судді - В.Я. Макарик, Т.І. Шинкар) у справі за позовом Публічного акціонерного товариства "Червоноградський завод залізобетонних виробів" (далі - Товариство, позивач) до Червоноградської об'єднаної державної податкової інспекції ГУ ДФС у Львівській області про скасування податкових повідомлень-рішень,

Товариство звернулось до суду з позовом до Інспекції, у якому просило: визнати протиправними дії Інспекції щодо проведення камеральної перевірки дотримання вимог статті 57 Податкового кодексу України за період з 02.03.2013 по 26.08.2016, за результатами якої складений акт №960/13-13-12-00-27/22405526 від 22.09.2016; визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення рішення від 13.10.2016 №0003501200, від 29.12.2016 №0004541520.

Львівський окружний адміністративний суд постановою від 19.06.2017, залишеною без змін ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 25.09.2017, позов задовольнив повністю: визнав протиправними дії Інспекції по проведенню камеральної перевірки, за результатами якої складений акт № 960/13-13-12-00-27/22405526 від 22.09.2016; визнав протиправними та скасував податкові повідомлення-рішення від 13.10.2016 №0003501200 про застосування штрафних санкцій у розмірі 79238,87 грн., від 29.12.2016 №0004541520 про застосування штрафних санкцій у розмірі 15382,70 грн.

Рішення судів першої та апеляційної інстанцій обґрунтовані тим, що відсутність правових підстав для проведення контролюючим органом перевірки її незаконність та порушення порядку її проведення призводить до відсутності правових наслідків такої перевірки. Зокрема, суди виходили з того, що зі змісту пункту 3 розділу ІІ прикінцевих положень Закону України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи" (71-19) вбачається обмеження проведення усіх видів податкових перевірок у 2015 та 2016 роках підприємств, установ та організацій, фізичних осіб-підприємців, обсяг доходів яких не перевищує 20 мільйонів гривень за попередній рік. З урахуванням того, що Товариство не підпадало під жодне виключення із наведеної заборони, суди дійшли висновків, що у Інспекції були відсутні правові підстави для проведення спірної камеральної перевірки та прийняття податкових повідомлень-рішень на підставі результатів такої перевірки.

Інспекція оскаржила рішення судів першої та апеляційної інстанцій до Вищого адміністративного суду України, який ухвалою від 04.12.2017 відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою та витребував матеріали справи із суду першої інстанції. В обґрунтування вимог касаційної скарги скаржник посилається на те, що рішення судів попередніх інстанцій ухвалені з порушенням норм матеріального та процесуального права. Зокрема, Інспекція вказує, що: перевірка була проведена у межах повноважень визначених Конституцією України (254к/96-ВР) та законами України; обмеження на проведення перевірок у 2015 та 2016 роках, передбачені Прикінцевими положеннями Закону України №71-VII, не розповсюджувалися на проведення контролюючим органом камеральних перевірок.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 17.05.2018 касаційну скаргу Інспекції прийняв до провадження, визнав за можливе проведення касаційного розгляду справи у порядку письмового провадження і призначив справу до розгляду у порядку письмового провадження з 22.05.2018.

Позивач не реалізував своє процесуальне право щодо подання відзиву на касаційну скаргу відповідача.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи Інспекції та дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з наступних підстав.

У справі, що розглядається, суди встановили, що Інспекція провела камеральну перевірку дотримання Товариством вимог статті 57 Податкового кодексу України за період з 02.03.2013 по 26.08.2016, за результатами якої склала акт від 22.09.2016 №960/13-13-12-00-27/22405526, за висновками якого позивачем були порушені вимоги статті 57 Податкового кодексу України, які полягали у несвоєчасній сплаті узгодженої суми податкового зобов'язання за платежем: орендна плата з юридичних осіб.

На підставі вказаного акту Інспекція прийняла податкові повідомлення рішення: №0003501200 від 13.10.2016, яким застосовано до Товариства штраф у сумі 79238,87 грн., та №0004541520 від 29.12.2016, яким застосовано до Товариства штраф у сумі 15382,70 грн.

Відповідно до статті 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, щодо компетенції контролюючих органів, повноважень і обов'язків їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальності за порушення податкового законодавства, урегульовані Податковим кодексом України (2755-17) .

Відповідно до пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

Згідно з підпунктом 75.1.1 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України(у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях(розрахунках) платника податків, та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість (даних органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, даних Єдиного реєстру податкових накладних та даних митних декларацій), а також даних Єдиного реєстру акцизних накладних та даних системи електронного адміністрування реалізації пального.

Порядок проведення камеральної перевірки визначений у статті 76 Податкового кодексу України, відповідно до положень якої (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) камеральна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу без будь-якого спеціального рішення керівника такого органу або направлення на її проведення. Камеральній перевірці підлягає вся податкова звітність суцільним порядком. Згода платника податків на перевірку та його присутність під час проведення камеральної перевірки не обов'язкова.

З викладених законодавчих норм вбачається, що особливості камеральної перевірки полягають у тому, що для її проведення не потрібен наказ керівника податкового органу або інший спеціальний дозвіл чи направлення, не потрібно згоди платника податків, а також його присутності. Мета камеральної перевірки - виявити в поданій звітності, інших даних систем електронного адміністрування, єдиних реєстрів, арифметичні та/або методологічні помилки, або інші відомості, які призвели до заниження або завищення податкового зобов'язання або посвідчують інші реєстраційні порушення, які доводять склад податкового правопорушення. Камеральній перевірці підлягає уся податкова звітність суцільним порядком. Основним завданням камеральної перевірки є перевірка складання податкових декларацій і розрахунків, що включає в себе арифметичний підрахунок сум податкових зобов'язань, що підлягають сплаті до відповідного бюджету або бюджетному відшкодуванню, та перевірка правильності застосування ставок податків і податкових пільг, правильність відображення показників, необхідних для обчислення бази оподаткування; виявлення арифметичних або методологічних помилок.

Право на проведення перевірки платників податків (крім Національного банку України) передбачено підпунктом 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).

Правовий аналіз викладеного дає підстави для висновку, що камеральна перевірка є одним із способів реалізації контрольної функції податкового органу, шляхом якої здійснюється систематичний контроль за своєчасністю нарахування та відображення усіх відомостей, які впливають на правильність декларування платником податків.

28.12.2014 Верховною Радою України був прийнятий Закон України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи" №71-VIII (71-19) (далі по тексту - Закон України №71-VIII (71-19) ), відповідно до пункту 3 Прикінцевих положень якого встановлено, що у 2015 та 2016 роках перевірки підприємств, установ та організацій, фізичних осіб - підприємців з обсягом доходу до 20 мільйонів гривень за попередній календарний рік контролюючими органами здійснюються виключно з дозволу Кабінету Міністрів України, за заявкою суб'єкта господарювання щодо його перевірки, згідно з рішенням суду або згідно з вимогами Кримінального процесуального кодексу України (4651-17) . Зазначене обмеження не поширюється: - з 1 січня 2015 року на перевірки суб'єктів господарювання, що ввозять на митну територію України та/або виробляють та/або реалізують підакцизні товари, на перевірки дотримання норм законодавства з питань наявності ліцензій, повноти нарахування та сплати податку на доходи фізичних осіб, єдиного соціального внеску, відшкодування податку на додану вартість; - з 1 липня 2015 року на перевірки платників єдиного податку другої і третьої (фізичні особи - підприємці) груп, крім тих, які здійснюють діяльність на ринках, продаж товарів у дрібнороздрібній торговельній мережі через засоби пересувної мережі, за винятком платників єдиного податку, визначених пунктом 27 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України (2755-17) , з питань дотримання порядку застосування реєстраторів розрахункових операцій.

Виходячи з правового аналізу наведених вище норм, якими встановлений спеціальний порядок проведення перевірок суб'єктів господарювання за певними умовами, Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду вважає, що запроваджені наведеним Законом обмеження не стосуються камеральних перевірок, які є функцією здійснення повноважень контролюючим органом, об'єктом камеральної перевірки є виключно дані, які знаходяться в розпорядженні податкового органу, будь-які інші дані не можуть бути предметом дослідження податковим органом під час проведення камеральної перевірки.

Відтак, передчасними є висновки судів першої та апеляційної інстанцій щодо безпідставності проведення відповідачем спірної камеральної перевірки та відсутності правових наслідків останньої, зокрема, визнання протиправними прийнятих на підставі такої перевірки податкових повідомлень-рішень, з огляду на те, що суд також має враховувати мету та завдання запровадження мораторію на здійснення податкових перевірок.

Як випливає з Пояснювальної записки до законопроекту 71-VІІІ, метою законопроекту було покращення умов ведення бізнесу в Україні з одночасним підвищенням показників України в міжнародних рейтингах, а також підвищення ефективності використання ресурсів економіки, зокрема зменшення витрат підприємств на визначення податкових зобов'язань і складання податкової звітності та держави - на адміністрування податків, усунення недоліків діючого законодавства, які дозволяють великим платникам отримувати податкові вигоди, спрощення виконання податкового обов'язку малим бізнесом, зменшення податкового навантаження на малий бізнес.

Саме з метою зменшення адміністративного навантаження на суб'єктів господарювання з річним оборотом менше 20 мільйонів грн., а також із метою ефективного використання ресурсів фіскальних органів було тимчасово обмежено здійснення щодо таких платників податків окремих видів податкових перевірок, проведення яких потребувало значних зусиль як із боку контролюючих органів, так і платників податків.

Разом із тим, проведення камеральних перевірок через їх спрощену процедуру, яка не вимагало від платників податків будь-яких витрат часу та ресурсів, не створювало для платників будь-якого додаткового адміністративного навантаження, не заважало нормальному перебігу їх господарської діяльності.

Виходячи з викладеного, судам при вирішенні даного спору слід було дослідити чи свідчило телеологічне (тобто таке, що враховує мету впровадження відповідного правового регулювання) тлумачення норм Закону разом із системним правовим тлумаченням норм цього Закону та Податкового кодексу України (2755-17) на користь висновку про те, що запроваджені Законом України №71-VII обмеження стосувалися камеральних перевірок.

Відповідно до частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції віл 15.12.2017) підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.

Згідно з частиною третьою статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній з 15.12.2017) провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

Відповідно до пункту 1 частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній з 15.12.2017) підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.

Враховуючи зазначене, касаційна скарга Інспекції підлягає частковому задоволенню, а постанова Львівського окружного адміністративного суду від 19.06.2017 та ухвала Львівського апеляційного адміністративного суду від 25.09.2017 підлягають скасуванню із направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції.