Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:

головуючого - Веденяпіна О.А. (судді-доповідача), Усекно Є.А., Цвіркуна Ю.І.,

розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби України у Чернігівській області

на постанову Чернігівського окружного адміністративного суду від 26 жовтня 2016 року

та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 01 лютого 2017 року

у справі № 825/1570/16

за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_3

до Головного управління Державної фіскальної служби у Чернігівській області

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

Фізична особа-підприємець ОСОБА_3 (далі - ФОП ОСОБА_3.) звернувся в суд з адміністративним позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у Чернігівській області (далі - ГУ ДФС у Чернігівській області) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 04 квітня 2016 року № 0001282207 та № 0001292207.

Постановою Чернігівського окружного адміністративного суду, яка залишена без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 01 лютого 2017 року позов задоволено повністю. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 04 квітня 2016 року № 0001282207, № 0001292207.

Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, ГУ ДФС у Чернігівській області подало касаційну скаргу, в якій просило скасувати ухвалені у справі судові рішення, посилаючись на порушення судами першої і апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позову.

В запереченнях на касаційну скаргу позивач з доводами та вимогами відповідача не погодився, просив касаційну скаргу залишити без задоволення, а рішення судів першої та апеляційної інстанції - без змін.

Переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, заслухавши суддю-доповідача, перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального та процесуального права, Вищий адміністративний суд України дійшов висновку про відхилення касаційної скарги.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що за результатами фактичної перевірки Інспекцією складено акт від 15 березня 2016 року № 0073/25/12/22/1729510755, згідно з яким позивачем порушено вимоги статті 1 Закону України Про державне регулювання виробництва та обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів (далі - Закон 481/95-ВР), пункту 226.9 статті 226 Податкового кодексу України (далі - ПК України (2755-17) ) та пункту 20 Положення про виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв і тютюнових виробів затвердженого постановою Кабінету Міністрів України (далі - Положення).

Згідно з актом перевірки, в торгівельному залі знаходились пляшки горілки Олександрія міцна 0,5 л., 40 % об., виробник ТОВ Олександрія-біг, м. Олександрія, Кіровоградської області по ціні 55 грн., водночас накладні на придбання горілки Олександрія міцна під час перевірки не надавалися. Крім того, відповідач зазначив, що позивач зберігав та реалізовував напої, що марковані марками акцизного податку з візуальними ознаками підробки, що підтверджується проведеним Державним підприємством Поліграфічний комбінат Україна дослідженням марок акцизного податку для маркування алкогольних напоїв вітчизняного виробництва, згідно з висновками якого надані на експертизу марки акцизного податку по виготовленню цінних паперів не виготовлялися та є підробленими.

На підставі акту перевірки ГУ ДФС у Чернігівській області були прийняті податкові повідомлення - рішення від 04 квітня 2016 року № 0001282207 та № 0001292207 про застосування до позивача штраф на суму 34 000, 00 грн.

Задовольняючи позовні вимоги, суди першої та апеляційної інстанцій дійшли висновку, що відповідачем перевірку проведено без передбачених чинним законодавством підстав, а матеріалами справи не підтверджено факту вчинення порушень позивачем.

Колегія суддів погоджується з таким висновком судів першої та апеляційної інстанцій, виходячи з наступного.

Пунктом 80.2 статті 80 ПК України передбачено, що фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких обставин:

- у разі коли за результатами перевірок інших платників податків виявлено факти, які свідчать про можливі порушення платником податків законодавства щодо виробництва та обігу підакцизних товарів, здійснення платником податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, та виникає необхідність перевірки таких фактів;

- у разі отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій, та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів;

- письмового звернення покупця (споживача), оформленого відповідно до закону, про порушення платником податків установленого порядку проведення розрахункових операцій, касових операцій, патентування або ліцензування;

- неподання суб'єктом господарювання у встановлений законом строк обов'язкової звітності про використання реєстраторів розрахункових операцій, розрахункових книжок та книг обліку розрахункових операцій, подання їх із нульовими показниками;

- у разі отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального;

- у разі виявлення за результатами попередньої перевірки порушення законодавства з питань, визначених у пункті 75.1.3;

- у разі отримання в установленому законодавством порядку інформації про використання праці найманих осіб без належного оформлення трудових відносин та виплати роботодавцями доходів у вигляді заробітної плати без сплати податків до бюджету, а також здійснення фізичною особою підприємницької діяльності без державної реєстрації.

Пунктом 80.2 статті 80 ПК України визначено вичерпний перелік обставин за наявності хоча б однієї з яких перевірка може проводитися на підставі рішення керівника контролюючого органу, оформленого наказом.

Разом з тим, судами попередніх інстанцій вірно встановлено, що наказ на перевірку та направлення містять такі обставини для перевірки, які вищезазначеною нормою права не передбачені, а саме: дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності документа, що підтверджує державну реєстрацію юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців відповідно до закону, ліцензій, патентів, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

За таких обставин, перевірку позивача проведено відповідачем з порушенням вимог пункт 80.2 статті 80 ПК України.

Крім того, відповідно до статті 11 Закон 481/95-ВР, алкогольні напої та тютюнові вироби, які виробляються в Україні, а також такі, що імпортуються в Україну, позначаються марками акцизного збору в порядку, визначеному законодавством.

Підпунктом 14.1.109 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що маркування алкогольних напоїв та тютюнових виробів - це наклеювання марки акцизного податку на пляшку (упаковку) алкогольного напою чи пачку (упаковку) тютюнового виробу в порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України щодо виробництва, зберігання та продажу марок акцизного податку.

Положеннями пункту 226.1 статті 226 ПК України передбачено, що у разі виробництва на митній території України алкогольних напоїв і тютюнових виробів чи ввезення таких товарів на митну територію України платники податку зобов'язані забезпечити їх маркування марками встановленого зразка у такий спосіб, щоб марка акцизного податку розривалася під час відкупорювання (розкривання) товару.

Наявність наклеєної в установленому порядку марки акцизного податку встановленого зразка на пляшці (упаковці) алкогольного напою та пачці (упаковці) тютюнового виробу є однією з умов для ввезення на митну територію України і продажу таких товарів споживачам, а також підтвердженням сплати податку та легальності ввезення товарів (пункт 226.2 статті 226 Податкового кодексу України).

Відповідно до пункту 226.11 статті 226 ПК України ввезення на митну територію України, зберігання, транспортування, прийняття на комісію з метою продажу та продаж на митній території України не маркованих в установленому порядку алкогольних напоїв та тютюнових виробів забороняються.

Пунктом 226.9 статті ПК України (2755-17) закріплено, що вважаються такими, що немарковані, зокрема, алкогольні напої та тютюнові вироби з підробленими марками акцизного податку.

У відповідності до абзацу 15 частини другої статті 17 Закону № 481/95-ВР до суб'єктів господарювання застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів у разі виробництва, зберігання, транспортування, реалізації фальсифікованих алкогольних напоїв чи тютюнових виробів; алкогольних напоїв чи тютюнових виробів без марок акцизного податку встановленого зразка або з підробленими марками акцизного податку у розмірі 200 відсотків вартості товару, але не менше 17 000 грн.

Частиною четвертою статті 17 Закону № 481/95-ВР рішення про стягнення штрафів, передбачених частиною другою статті 17 Закону приймаються органами доходів і зборів та/або органом, який видав ліцензію на право виробництва і торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, спиртом-сирцем виноградним, спиртом-сирцем плодовим, алкогольними напоями і тютюновими виробами, та іншими органами виконавчої влади у межах їх компетенції, визначеної законами України.

Отже, підставою для застосування штрафу в порядку наведеного припису Закону є саме факт зберігання, транспортування, реалізації будь-яким суб'єктом господарювання алкогольних напоїв без марки акцизного збору встановленого зразка.

Крім того, судами попередніх інстанцій встановлено, що постановою Ніжинського міськрайонного суду Чернігівської області від 20 травня 2016 року № 740/1649/16-п, позивача було притягнено до адміністративної відповідальності за частиною 1 статті 164-5 КУпАП та накладено стягнення у виді штрафу в розмірі 850, 00 грн. з конфіскацією та знищенням товару, який зберігається, а саме: 7 пляшок горілки Олександрія міцна виробництва ТОВ Олександрія-біг ємністю 0,5 л. 40 % маркованих підробленими марками акцизного податку.

Позивач вину не визнавав та у своїх поясненнях спростував участь у написанні заяви від 15 березня 2016 року щодо проведення експертизи автентичності марки акцизного податку та зазначив про свою відсутність під час здійснення перевірки відповідачем.

Заяву щодо проведення експертизи автентичності марки акцизного податку написано суб'єктом господарювання від імені ФОП ОСОБА_3, який здійснює свою господарську діяльність у магазині, розташованому за адресою: АДРЕСА_1 згідно договору оренди, що підтверджується поясненнями та свідченнями ОСОБА_4

При цьому, згідно рапорту ст. о/у сектору ПНОПТ ОУ ГУ ДФС у Чернігівській області підполковника податкової міліції Євтуха С.М., останній прибув до суб'єкта господарювання з метою складання адміністративного протоколу та вилучення алкогольних напоїв по матеріалам фактичної перевірки 26 квітня 2016 року, тобто зазначений рапорт складений через півтора місяця після події з якою відповідач пов'язує застосування до позивача штрафних санкцій.

Протокол виявлення та вилучення в магазині, в якому здійснює підприємницьку діяльність ОСОБА_3, знаходиться за адресою: АДРЕСА_1, семи пляшок горілки Олександрія міцна 0,5 л., 40 % об., що марковані марками акцизного податку з візуальними ознаками підробки, як працівниками ГУ ДФС у Чернігівській області, так і оперуповноваженим ОУ ДПІ у місті Чернігові ГУ ДФС у Чернігівській області Мурашко С.М. не складався і зазначена горілка була відсутня в речових доказах при розгляді справи № 740/1649/16-п.

У свою чергу, відповідно до п. 3.15 Розділу III Порядку складання протоколу про адміністративне правопорушення та оформлення матеріалів про адміністративні правопорушення Інструкції з оформлення матеріалів про адміністративні правопорушення в органах внутрішніх справ України, затвердженого наказом МВС України № 950 від 04 жовтня 2013 року (z1829-13) , до протоколу долучаються інші матеріали про адміністративне правопорушення (пояснення особи, яка притягається до адміністративної відповідальності, потерпілих, свідків, висновок експерта, речові докази, протокол про вилучення речей і документів, рапорти посадових осіб, а також інші документи).

Таким чином, за відсутності факту складання протоколу про адміністративне правопорушення, протоколу виявлення та вилучення в магазині, в якому здійснює підприємницьку діяльність позивач, семи пляшок горілки Олександрія міцна 0,5 л., 40 % об. та марок акцизного податку з візуальними ознаками підробки, колегія суддів погоджується із висновком судів попередніх інстанцій, що відсутні будь-які докази, що придбана горілка, згідно фіскального чеку від 15 березня 2016 року, була маркована акцизною маркою, що стала предметом експертизи.

Вказаний висновок також підтверджується і тим, що заява про направлення марки акцизного податку на експертизу, за результатами якої було складено акт від 23 березня 2016 року № 026-03-16 та встановлено, що марка акцизного податку 11 ААБМ 714028 02/15 14,106 грн. не виготовлялася Державним підприємством Поліграфічний комбінат Україна по виготовленню цінних паперів і є підробленою, була написана особою, яка не являється перевіряємим суб'єктом господарювання.

Матеріали проведеної перевірки не містять доказів того, що придбаний перевіряючими товар був маркований саме акцизною маркою 11 ААБМ 714028 02/15 14,106 грн., яка згідно висновків акту є підробленою.

За таких обставин, відповідачем не надано належних і допустимих доказів порушення позивачем статей 11, 17 Закон 481/95-ВР, а тому не доведено правомірності податкових повідомлень-рішень.

Доводи касаційної скарги не дають підстав вважати, що при прийнятті оскаржуваного судового рішення судом апеляційної інстанції були порушені норми матеріального чи процесуального права.

Відповідно до частини третьої статті 220-1 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції відхиляє касаційну скаргу і залишає рішення без змін, якщо відсутні підстави для скасування судового рішення.

За наведених обставин касаційна скарга підлягає відхиленню.

Керуючись статтями 220, 220-1, 223, 230, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

Касаційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби України у Чернігівській області відхилити, а постанову Чернігівського окружного адміністративного суду від 26 жовтня 2016 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 01 лютого 2017 року залишити без змін.

Ухвала набирає законної сили у порядку та строки, передбачені статтею 254 Кодексу адміністративного судочинства України, та на неї може бути подана заява про перегляд судових рішень Верховним Судом України з підстав та в порядку, що передбачені статтями 236- 239-1 Кодексу адміністративного судочинства України.