Вищий адміністративний суд України у складі:

Головуючого - Шипуліної Т.М.,

суддів: Бившевої Л.І., Олендера І.Я.

за участю секретаря Шевчук П.О.

представника відповідача Картавої Я.О.

розглянув у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Шевченківському районі Головного управління Міндоходів у місті Києві на постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 04.09.2014 у справі № 826/8650/14 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Кайман-Трейд" до Державної податкової інспекції у Шевченківському районі Головного управління Міндоходів у місті Києві про визнання протиправними дій та зобов'язання вчинити дії.

Заслухавши доповідь судді Шипуліної Т.М., перевіривши доводи касаційної скарги щодо дотримання правильності застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, -

Товариство з обмеженою відповідальністю "Кайман-Трейд" звернулося до суду з позовом до Державної податкової інспекції у Шевченківському районі Головного управління Міндоходів у місті Києві про: визнання протиправними дій відповідача з проведення зустрічної звірки щодо підтвердження господарських відносин з платниками податків за період з 01.01.2014 по 31.04.2014; визнання протиправними дій відповідача з оформлення результатів зустрічної звірки у формі акта від 27.05.2014 № 1326/26-59-22-03/37145489 про неможливість проведення зустрічної звірки щодо підтвердження відносин з платниками податків за період з 01.01.2014 по 31.04.2014; визнання протиправними дій відповідача щодо внесення змін до облікових даних платника податків - Товариства з обмеженою відповідальністю "Кайман-Трейд", зокрема до комп'ютерної автоматизованої інформаційної системи "Інтегрована автоматизована інформаційна система ГУ Міндходів України "Податковий блок", у тому числі до бази даних "Система співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів на рівні ДПС України", на підставі акта від 27 травня 2014 року № 1326/26-59-22-03/37145489 про неможливість проведення зустрічної звірки; зобов'язання відповідача відновити в облікових даних платника податків - Товариства з обмеженою відповідальністю "Кайман-Трейд" в усіх базах даних, зокрема у комп'ютерній автоматизованій інформаційній системі "Інтегрована автоматизована інформаційна система ГУ Міндходів України "Податковий блок", у тому числі у базі даних "Система співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів на рівні ДПС України" показників сум податкового кредиту та податкових зобов'язань з податку на додану вартість за період з 01.01.2014 по 31.04.2014; відновлення договору на подання електронної звітності, що був розірваний через складання акта від 27 травня 2014 року № 1326/26-59-22-03/37145489 про неможливість проведення зустрічної звірки.

Постановою Окружного адміністративного суду м. Києва від 10.07.2014 в задоволенні позову відмовлено повністю.

Постановою Київського апеляційного адміністративного суду від 04.09.2014 постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 10.07.2014 скасовано та задоволено позов частково. Визнано протиправними дії відповідача щодо вжиття заходів, направлених на проведення зустрічної звірки позивача, за результатами якої складено акт від 27 травня 2014 року № 1326/26-59-22-03/37145489 "Про неможливість проведення зустрічної звірки щодо підтвердження господарських відносин з платниками податків за період з 01.01.2014 по 30.04.2014. Зобов'язано відповідача вилучити з автоматизованої системи "Результати співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів на рівні Державної податкової адміністрації України" інформацію, внесену на підставі акта від 27.05.2014 "Про неможливість проведення зустрічної звірки щодо підтвердження господарських відносин з платниками податків за період з 01.01.2014 по 30.04.2014. У задоволенні інших позовних вимог відмовлено.

Не погоджуючись з постановою суду апеляційної інстанції, Державна податкова інспекція у Шевченківському районі Головного управління Міндоходів у місті Києві звернулась з касаційною скаргою до Вищого адміністративного суду України, який ухвалою від 19.09.2014 прийняв її до свого провадження.

У касаційній скарзі відповідач просить скасувати постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 04.09.2014 та залишити в силі постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 10.07.2014.

В обґрунтування своїх вимог відповідач посилається на порушення судом апеляційної інстанції норм матеріального права: пункту 73.5 статті 73, підпункту 187.1 статті 187, підпунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України, та порушення норм процесуального права: частини четвертої статті 11, частини другої статті 69, статті 70, частин першої, третьої та четвертої статті 71, частини першої статті 79, частини першої статті 86, статей 138, 159, 161 Кодексу адміністративного судочинства України.

Перевіривши матеріалами справи наведені у скарзі доводи, колегія суддів дійшла висновку, що касаційна скарга підлягає задоволенню, з огляду на наступне.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що відповідачем здійснено заходи з метою проведення зустрічної звірки позивача, передбаченої пунктом 73.5 статті 73 Податкового кодексу України, щодо підтвердження господарських відносин з платниками податків за період з 01.01.2014 по 30.04.2014.

З метою вручення позивачу запиту про надання інформації та документального підтвердження відповідач провів заходи щодо встановлення місцезнаходження платника податків за адресою: м. Київ, вул. Щербакова, 49/А, в результаті яких місцезнаходження не встановлено. У зв'язку з цим, відповідач склав довідку від 15 травня 2014 року № 3963 про встановлення місцезнаходження позивача та повідомлення форми № 18-ОПП від 15.05.2014 про відсутність юридичної особи за місцезнаходженням.

Відповідач склав акт від 27.05.2014 № 1326/26-59-22-03/37145489 "Про неможливість проведення зустрічної звірки Товариства з обмеженою відповідальністю "Кайман-Трейд" щодо підтвердження господарських відносин з платниками податків за період з 01.01.2014 по 30.04.2014".

У вказаному акті "Про неможливість проведення зустрічної звірки Товариства з обмеженою відповідальністю "Кайман-Трейд" щодо підтвердження господарських відносин з платниками податків за період з 1 січня 2014 року по 30 квітня 2014 року" відповідач виклав висновок про порушення позивачем вимог пункту 187.1 статті 187, пункту 198.1 статті 198, пункту 198.2, пункту 198.3 та пункту 198.6 статті 198, пунктів 200.1, 200.2 статті 200 Податкового кодексу України.

Відмовляючи в задоволенні позову, суд першої інстанції виходив з того, що з метою отримання податкової інформації органи державної податкової служби мають право проводити зустрічні звірки суб'єктів господарювання щодо платника податків та у разі неможливості проведення такої звірки - складати відповідний акт. Акт про неможливість проведення зустрічної звірки засвідчує лише факт відсутності проведення зустрічної звірки. Дії зі складання такого акту та висновки, викладені в ньому, не впливають на права та обов'язки платника податків, оскільки акт є лише формою фіксації інформації, яка використовується контролюючими органами і не є рішенням контролюючого органу. Процес зіставлення даних податкової звітності з податку на додану вартість у розрізі контрагентів є рівнем податкового контролю, на стадії якого податковий орган порівнює задекларовані контрагентами суми податкових зобов'язань та податкового кредиту.

Скасовуючи постанову суду першої інстанції та задовольняючи позовні вимоги в частині визнання протиправними дій відповідача щодо вжиття заходів, направлених на проведення зустрічної звірки, та зобов'язання відповідача вилучити з автоматизованої системи співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів інформації, внесеної на підставі акта про неможливість проведення зустрічної звірки, суд апеляційної інстанції виходив з того, що відповідач не проводив зустрічну звірку і не мав підстав для викладення в акті про неможливість проведення зустрічної звірки висновків без витребування інформації щодо факту здійснення господарських операцій. Зазначений етап контрольної роботи не передбачає здійснення податковим органом оцінки дотримання платником вимог податкового законодавства. Висновок щодо задекларованих платником даних як підстава для внесення змін до автоматизованих систем може бути зроблений після визначення платникові податкових зобов'язань та їх узгодження останнім у встановленому законом порядку.

Колегія суддів суду касаційної інстанції не погоджується з такими висновками суду апеляційної інстанції, з огляду на таке.

Згідно з пунктом 61.1 статті 61 Податкового кодексу України податковий контроль - це система заходів, що вживаються контролюючими органами з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Способом здійснення такого контролю є, зокрема, інформаційно-аналітичне забезпечення діяльності контролюючих органів (підпункт 62.1.2 пункту 62.1 статті 62 Податкового кодексу України) і перевірки та зустрічної звірки відповідно до вимог цього Кодексу (підпункт 62.1.3 пункту 62.1 статті 62 Податкового кодексу України).

Відповідно до статті 71 Податкового кодексу України інформаційно-аналітичне забезпечення діяльності контролюючих органів - це комплекс заходів щодо збору, опрацювання та використання інформації, необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій.

Згідно з підпунктом 72.1.1 пункту 72.1 статті 72 Податкового кодексу України для інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючого органу використовується інформація, що надійшла, зокрема: від платників податків та податкових агентів, що міститься в податкових деклараціях, розрахунках, інших звітних документах (підпункт 72.1.1.1 підпункту 72.1.1 пункту 72.1 статті 72 Податкового кодексу України); що міститься у наданих великими платниками податків в електронній формі копіях документів з обліку доходів, витрат та інших показників, пов'язаних із визначенням об'єктів оподаткування (податкових зобов'язань), первинних документах, які ведуться в електронній формі, регістрах бухгалтерського обліку, фінансовій звітності, інших документах, пов'язаних з обчисленням та сплатою податків і зборів (підпункт 72.1.1.2 підпункту 72.1.1 пункту 72.1 статті 72 Податкового кодексу України); про фінансово-господарські операції платників податків (підпункт 72.1.1.3 підпункту 72.1.1 пункту 72.1 статті 72 Податкового кодексу України); за результатами податкового контролю (підпункт 72.1.5 пункту 72.1 статті 72 Податкового кодексу України).

Відповідно до пункту 73.5 статті 73 Податкового кодексу України з метою отримання податкової інформації органи державної податкової служби мають право проводити зустрічні звірки даних суб'єктів господарювання щодо платника податків.

Зустрічною звіркою вважається співставлення даних первинних бухгалтерських та інших документів суб'єкта господарювання, що здійснюється органами державної податкової служби з метою документального підтвердження господарських відносин з платником податків та зборів, а також підтвердження відносин, виду, обсягу і якості операцій та розрахунків, що здійснювалися між ними, для з'ясування їх реальності та повноти відображення в обліку платника податків.

Зустрічні звірки не є перевірками і проводяться в порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України.

За результатами зустрічних звірок складається довідка, яка надається суб'єкту господарювання у десятиденний термін.

Механізм проведення органами державної податкової служби зустрічних звірок визначений Порядком проведення органами державної податкової служби зустрічних звірок, затверджении постановою Кабінету Міністрів України від 27.12.2010 № 1232 (1232-2010-п) (надалі - Порядок).

Пунктом 3 Порядку передбачено, що з метою проведення зустрічної звірки орган державної податкової служби (ініціатор) надсилає органу державної податкової служби (виконавцю), на обліку в якому перебуває суб'єкт господарювання, запит про проведення зустрічної звірки для підтвердження отриманих від платника податків та зборів даних. Зустрічна звірка може бути проведена органом державної податкової служби (ініціатором) самостійно у разі, коли суб'єкт господарювання перебуває на обліку в тому ж органі державної податкової служби, в якому перебуває платник податків, або в межах одного населеного пункту.

Відповідно до пункту 4 Порядку орган державної податкової служби (виконавець), який проводить зустрічну звірку, складає довідку за наявності інформації, для отримання якої надіслано запит органом державної податкової служби (ініціатором), та її документального підтвердження. У разі відсутності запитуваної органом державної податкової служби (ініціатором) інформації орган державної податкової служби (виконавець) надсилає завірений печаткою запит про подання інформації та її документального підтвердження суб'єкту господарювання за його адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) рекомендованим листом з повідомленням про вручення чи особисто вручає суб'єкту господарювання або його законному чи уповноваженому представникові під розписку.

Згідно з пунктом 6 Порядку у разі отримання від суб'єкта господарювання інформації, визначеної у запиті, та її документального підтвердження (протягом одного місяця з дня, що настає за днем надходження суб'єкту господарювання запиту) орган державної податкової служби проводить зустрічну звірку.

Відповідно до пункту 4.4. Методичних рекомендацій щодо організації та проведення органами державної податкової служби зустрічних звірок, затверджених наказом Державної податкової адміністрації України від 22.04.2011 № 236 (v0236837-11) , у разі встановлення фактів, що не дають змогу провести зустрічну звірку суб'єкта господарювання, зокрема у зв'язку із зняттям з обліку, встановленням відсутності суб'єкта господарювання та/або його посадових осіб за місцезнаходженням (податковою адресою) відповідальний підрозділ не пізніше двох робочих днів від дати надходження запиту складає акт про неможливість проведення зустрічної звірки суб'єкта господарювання, реєструє його у Журналі реєстрації довідок про результати проведення зустрічної звірки та вживає відповідних заходів, передбачених актами ДПС України.

Суди попередніх інстанцій встановили, що зустрічну звірку провести було неможливо через відсутність платника за місцезнаходженням, у зв'язку з чим відповідач, керуючись Методичними рекомендаціями щодо організації та проведення органами державної податкової служби зустрічних звірок, затверджених наказом Державної податкової адміністрації України від 22.04.2011 № 236 (v0236837-11) , склав акт про неможливість проведення зустрічної звірки.

Відповідні дії не призводять до виникнення будь-якого правового результату, оскільки звірка як юридичний факт у цьому разі не є проведеною. Отже, жодних правових наслідків, які могли би порушувати права платника податків (позивача у справі) та бути предметом оскарження, в даному випадку не виникає.

Акт про неможливість проведення зустрічної звірки та викладені у ньому факти і висновки не можна розглядати як рішення суб'єкта владних повноважень, що породжує для платника податків певні правові наслідки, регулює ті чи інші відносини і має обов'язковий характер для суб'єктів цих відносин. Вказаний акт є службовим документом, який відображає внесену податковим органом податкову інформацію. Включення суб'єктом владних повноважень до бази даних інформації про зустрічну звірку чи неможливість проведення зустрічної звірки не створює жодних перешкод для діяльності платника податку.

Відповідно до статті 74 Податкового кодексу України податкова інформація, зібрана відповідно до цього Кодексу, може зберігатися та опрацьовуватися в інформаційних базах контролюючих органів або безпосередньо посадовими (службовими) особами контролюючих органів. Перелік інформаційних баз, а також форми і методи опрацювання інформації визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику; зібрана податкова інформація та результати її опрацювання використовуються для виконання покладених на контролюючі органи функцій та завдань.

За таких обставин, дії контролюючого органу щодо внесення до електронних інформаційних баз даних змін показників податкової звітності суб'єктів господарювання в частині податкових зобов'язань та податкового кредиту на підставі акта без прийняття податкових повідомлень-рішень не породжують правових наслідків для платників податків та не зумовлює змін у структурі податкових зобов'язань платника, оскільки розміщена в цій системі інформація є службовою та використовується податковими органами для інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючого органу (для виконання покладених на контролюючі органи функцій та завдань) з метою здійснення податкового контролю.

Суди попередніх інстанцій встановили, що податкові повідомлення-рішення не приймались, що свідчить про те, що зафіксовані відповідачем в акті про неможливість проведення зустрічної звірки платника податків порушення не призвели до донарахування грошових зобов'язань.

З огляду на те, що акт про неможливість проведення зустрічної звірки не порушує прав позивача, а внесення до інформаційних систем змін без прийняття податкових повідомлень-рішень не породжує правових наслідків для платника податків та не порушує його прав, суд першої інстанції правильно відмовив в задоволенні позовних вимог повністю.

Згідно з частиною другою статті 161 Кодексу адміністративного судочинства України при виборі і застосуванні правової норми до спірних правовідносин суд враховує висновки Верховного Суду України, викладені у постановах, прийнятих за результатами розгляду заяв про перегляд судового рішення з підстав, передбачених пунктами 1 і 2 частини першої статті 237 цього Кодексу.

Відповідно до частини першої статті - 244-2 Кодексу адміністративного судочинства України висновок щодо застосування норм права, викладений у постанові Верховного Суду України, має враховуватися іншими судами загальної юрисдикції при застосуванні таких норм права.

Наведена колегією суддів суду касаційної інстанції правова позиція відповідає висновкам Верховного Суду України щодо застосування вказаних вище норм матеріального права, викладеним в постановах від 13 грудня 2016 року у справі № 21-2308а16 та від 17 листопада 2015 року у справі №21-2944а15.

Оскільки апеляційний суд під час розгляду справи неправильно застосував норми матеріального права, що призвело до ухвалення незаконного судового рішення, а суд першої інстанції вирішив спір з додержанням норм матеріального та процесуального права, то зазначена обставина відповідно до частини першої статті 226 Кодексу адміністративного судочинства України є підставою для скасування ухваленої у справі постанови апеляційного суду та залишення в силі постанови суду першої інстанції.

Керуючись статтями 160, 210, 221, 223, 226, 230, 231, частиною п'ятою статті 254 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів -

Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Шевченківському районі Головного управління Міндоходів у місті Києві задовольнити.

Постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 04.09.2014 скасувати.

Постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 10.07.2014 залишити в силі.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення і може бути переглянута Верховним Судом України з підстав, передбачених статтею 237 Кодексу адміністративного судочинства України, за заявою, поданою безпосередньо до Верховного Суду України в порядку, встановленому статтями 236 - 239-1 Кодексу адміністративного судочинства України, та протягом трьох місяців з дня ухвалення судового рішення, щодо якого заявлено клопотання про перегляд, або з дня ухвалення судового рішення, на яке здійснюється посилання на підтвердження підстав, установлених пунктами 1 і 2 частини першої статті 237 цього Кодексу, якщо воно ухвалено пізніше, але не пізніше одного року з дня ухвалення судового рішення, про перегляд якого подається заява.