Вищий адміністративний суд України в складі колегії суддів:

Олендера І.Я. (доповідача), Нечитайла О.М., Шипуліної Т.М.,

провівши в порядку касаційного провадження попередній розгляд адміністративної справи за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Дністер-Спецгідроенергомонтаж" до Сокирянської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Чернівецькій області про скасування податкового повідомлення-рішення, провадження в якій відкрито за касаційною скаргою Товариства з обмеженою відповідальністю "Дністер-Спецгідроенергомонтаж" на постанову Чернівецького окружного адміністративного суду від 8 червня 2016 року та ухвалу Вінницького апеляційного адміністративного суду від 14 вересня 2016 року, -

У жовтні 2015 року Товариство з обмеженою відповідальністю "Дністер-Спецгідроенергомонтаж" (далі - позивач, Товариство) звернулось до суду з позовом про скасування податкового повідомлення-рішення Сокирянської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Чернівецькій області (далі - відповідач, Державна податкова інспекція) від 23.09.2015 року № 0001042200, яким позивачу зменшено розмір від'ємного значення суми податку на додану вартість (ПДВ) на суму 50 834,00 грн.

Постановою Чернівецького окружного адміністративного суду від 8 червня 2016 року, залишеною без змін ухвалою Вінницького апеляційного адміністративного суду від 14 вересня 2016 року, в задоволенні позову відмовлено.

Не погоджуючись із рішенням судів попередніх інстанцій, позивач звернувся до Вищого адміністративного суду України з касаційною скаргою, в якій посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить зазначені судові рішення скасувати та прийняти нове рішення про задоволення позовних вимог Товариства.

Касаційна скарга обґрунтована тим, що позивачем надано всі необхідні первинні документи, що підтверджують реальність здійснення господарських операцій між ним та його контрагентом.

Касаційний розгляд справи проведено в попередньому судовому засіданні, відповідно до ст. 220-1 Кодексу адміністративного судочинства України.

Так, судами першої та апеляційної інстанцій встановлено та підтверджено матеріалами справи, що Державною податковою інспекцією проведено позапланову перевірку Товариства з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати ПДВ при здійсненні операцій з придбання та подальшої реалізації товарів у контрагента ТОВ "Болрейд" за січень 2015 року, за результатами якої складено акт від 03.09.2015 року № 323/2200/31015986 та прийнято оскаржуване податкове повідомлення - рішення.

Відповідно до висновків контролюючого органу, викладених у акті перевірки, позивачем порушено вимоги п.198.1, п.198.3, п.198.6 ст. 198 Податкового кодексу України, в результаті чого позивачем завищено від'ємне значення різниці між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту за січень 2015 року на загальну суму 50 834,00 грн.

Висновки фахівців контролюючого органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства вмотивовано тим, що фактично господарські операції з придбання товару у контрагента ТОВ "Болрейд" не мали реального характеру, а були спрямовані виключно на отримання податкової вигоди, оскільки позивачем не надано належних первинних документів бухгалтерського обліку стосовно транспортування та перевезення товарно-матеріальних цінностей, документів, які підтверджують здійснення розрахунків за надані послуги з транспортування, супровідні документи, які засвідчують якість та комплектність продукції що поставлялась, картки рахунків по яких відображено рух товарів від контрагента ТОВ "Болрейд" до позивача та подальшого використання придбаного товару у межах господарської діяльності або реалізації товарів; оборотно-сальдові відомості, журнали - ордери. Крім того, контролюючий орган зазначає, що контрагент ТОВ "Болрейд" відсутній за юридичною адресою, не має достатніх трудових та матеріальних ресурсів (основних фондів, складських приміщень, транспортних засобів) для проведення відповідної фінансово - господарської діяльності, а проаналізувавши в ході перевірки отримані матеріали та номенклатуру придбаних товарів ТОВ "Болрейд" за період із 01.01.2015 року по 30.01.2015 року згідно бази даних, не було встановлено придбання останнім товаро - матеріальних цінностей, що були реалізовані позивачу, зазначених у рахунку фактурі від 30.01.2015 року № БР-013064 та видатковій накладній від 30.01.2015 року № БР-013064

Таким чином. враховуючи вищезазначене контролюючий орган дійшов висновку, що вчинені позивачем господарські операції з придбання товару спрямовані лише на отримання неправомірної податкової вигоди, а отже такі господарські операції не спричинили реальних правових наслідків, що виключає право позивача на формування податкового кредиту з ПДВ.

Перевіривши правильність застосування судами норм матеріального і процесуального права, колегія суддів приходить до висновку, що зазначена касаційна скарга не підлягає задоволенню, виходячи з наступних мотивів.

Так, відповідно до пп. 14.1.181 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов'язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Відповідно до п. 198.3 ст. 198 Податкового кодексу України, податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою п. 193.1 ст. 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

За змістом положень п. 198.6 цієї ж статті не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними або оформлені з порушенням вимог чи не підтверджені митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з п. 201.11 ст. 201 цього Кодексу).

У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим пунктом документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

Згідно з п. 44.1 ст. 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, реєстрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків та зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Статтею 1 Закону України від 16.07.1999 року № 996-XIV "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" визначено, під господарською операцією розуміється дія або подія яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань власному капіталі, відомості про яку містяться в первинному документі що підтверджує її здійснення.

Згідно зі ст. 1, ст. 3 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи (ч. 1 ст. 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні").

З огляду на викладене аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту.

Одним із юридичних елементів дійсності правочину є його спрямування на реальне настання правових наслідків, обумовлених ним. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

Відповідно, якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції.

З аналізу наведених норм вбачається, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов'язані з рухом активів, зміною зобов'язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Таким чином, наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов'язковою умовою для формування податкового кредиту, і вказана обставина була визначальною для дослідження судами під час вирішення цієї справи.

При цьому про відсутність реального характеру відповідних операцій можуть свідчити підтверджені доказами доводи податкового органу, зокрема, про наявність таких обставин: неможливість здійснення платником податку зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності, відсутність у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів, здійснення операцій з товарно-матеріальними цінностями, які не вироблялися або не могли бути вироблені в обсязі, зазначеному платником податку в документах обліку.

Як встановлено судами попередніх інстанцій позивачем проведено господарські операції з придбання товарно - матеріальних цінностей у ТОВ "Болрейд".

Розв'язуючи спір та відмовляючи у задоволенні позовних вимог щодо скасування податкового повідомлення - рішення від 23.09.2015 року № 0001042200, суди попередніх інстанцій, враховуючи встановлені контролюючим органом під час проведення перевірки обставини щодо документально непідтвердження фактичного проведення господарських операцій з контрагентом та відсутності реальної можливості їх проведення, а відповідно і правомірність формування позивачем податкового кредиту з ПДВ за такими операціями, надали належну оцінку зібраних у справі доказів у їх сукупності з дотриманням норм ст. 86 Кодексу адміністративного судочинства України та дійшли обґрунтованого висновку про недостовірність задекларованих позивачем даних податкового обліку, що, відповідно, виключає право позивача формувати податковий кредит з ПДВ за такими операціями, з огляду на наступне:

ненадання позивачем первинних документів, зокрема, документів, які підтверджують перевезення (транспортування) товарно-матеріальних цінностей придбаних у ТОВ "Болрейд" в січні 2015 року, а саме: довіреності вантажоодержувачів, акти приймання-передачі товарно-матеріальних цінностей, як не надано і супровідні документи, що є обов'язковими за умовами договору, які засвідчують якість і комплектність продукції, що поставлялася (паспорти якості, сертифікати відповідності, специфікації);

не надано позивачем також і документів, які б підтверджували понесені позивачем витрати по транспортуванню придбаних товарно - матеріальних цінностей;

в первинних документах бухгалтерського та податкового обліку, що надані позивачем у підтвердження реального здійснення господарської операції за договором купівлі-продажу, зокрема, податкових та видаткових накладних, рахунках-фактурах, накладних, актах списання, виписках банку, наявні неточності та суперечності, невідповідність підпису, а отже такі документи, з урахуванням відсутності інших вищезазначених необхідних згідно умов договору документів, не є достатніми доказами, що підтверджують фактичне виконання господарських операцій з придбання товару;

відсутність у контрагента позивача можливості здійснювати фінансово - господарську діяльність, з огляду на відсутність трудових ресурсів та матеріальних ресурсів, економічно необхідних для здійснення господарських операцій, зокрема, відсутність основних фондів, складських приміщень, транспортних засобів.

При прийнятті рішень судами також було враховано, що контрагент ТОВ "Болрейд" відсутній за юридичною адресою, а також і те, що не було надано документів на підтвердження фактичної наявності у вказаного контрагента товару, придбаного позивачем (відповідні податкові накладні; банківські виписки; акти прийому-передачі товару; складські документи, докази про відповідність ТМЦ технічним вимогам стандартів (ДСТУ) або технічним умовам (ТУ) - паспорт якості виробника, сертифікат відповідності товару.

Отже, враховуючи вищевикладене, господарські операції з контрагентом не підтверджуються стосовно врахування реального часу їх здійснення, наявності трудових та матеріальних ресурсів, які необхідні для постачання товарно-матеріальних цінностей, що свідчить про відсутність реальних правових наслідків за укладеним між позивачем та контрагентом ТОВ "Болрейд" договором.

Таким чином, суд приходить до висновку, що на підтвердження фактичного виконання операцій за договором купівлі - продажу, враховуючи його умови, ТОВ "Дністер-Спецгідроенергомонтаж" повинно мати відповідні належно оформлені первинні документи, а наявність у позивача видаткової та податкової накладних, платіжних документів за спірними операціями, як підстави формування податкового кредиту, у даному випадку не є достатніми та вичерпними, оскільки предметом спору є підтвердження інших обставин реальності відображення у податковому обліку господарських операцій, які фактично не знайшли свого підтвердження під час розгляду справи судами попередніх інстанцій.

Отже, у ході розгляду справи платником податків з огляду на приписи процесуального закону (ч. 1 ст. 71 Кодексу адміністративного судочинства України) належними та допустимими доказами не підтверджено свої заперечення проти наданих податковим органом та зібраних судом на підставі ст. 11 Кодексу адміністративного судочинства України доказів.

Відсутність відповідних доказів є підставою для відмови у задоволенні позовних вимог платника податків.

Із зазначеного вбачається, що судами попередніх інстанцій дотримано вимоги ст. 159 Кодексу адміністративного судочинства України та надано правильну правову оцінку встановленим у справі обставинам у їх сукупності з дотриманням норм ст. 86 Кодексу адміністративного судочинства України, внаслідок чого висновок про правомірність зменшення позивачу розміру від'ємного значення суми податку на додану вартість є обґрунтованим.

Відповідно до ч. 3 ст. 220-1 КАС України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги відхиляє касаційну скаргу і залишає рішення без змін, якщо відсутні підстави для скасування судового рішення.

Враховуючи зазначене, колегія суддів приходить до висновку, що при ухваленні оскаржуваних судових рішень, суди попередніх інстанцій не допустили порушень норм матеріального та процесуального права, які могли б бути підставою для скасування судових рішень.

Керуючись ст. ст. 160, 167, 210 - 231 Кодексу адміністративного судочинства України (2747-15) , суд, -

Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Дністер-Спецгідроенергомонтаж" відхилити, а постанову Чернівецького окружного адміністративного суду від 08 червня 2016 року та ухвалу Вінницького апеляційного адміністративного суду від 14 вересня 2016 року у справі № 824/2322/15-а - без змін.

Ухвала набирає законної сили протягом п'яти днів після направлення її копії особам, які беруть участь у справі та оскарженню не підлягає, може бути переглянута в порядку передбаченому ст.ст. 235 - 244-2 КАС України.