Колегія суддів Вищого адміністративного суду України у складі:

Головуючого - Шипуліної Т.М.,

суддів: Бившевої Л.І., Олендера І.Я.

за участю секретаря Шевчук П.О.

представника позивача Кішка Д.О.

розглянула у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Карлівської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Полтавській області на постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 15.05.2012 та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 14.08.2012 у справі № 2а-1670/1615/12 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Кононівський елеватор" (правонаступник Товариства з обмеженою відповідальністю "Карлівка-Агро") до Карлівської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Полтавській області про скасування податкових повідомлень - рішень, -

Заслухавши доповідь судді Шипуліної Т.М., пояснення представника позивача, перевіривши доводи касаційної скарги щодо дотримання правильності застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, колегія -

Постановою Полтавського окружного адміністративного суду від 15.05.2012, залишеною без змін ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 14.08.2012, позов Товариства з обмеженою відповідальністю "Карлівка-Агро" до Карлівської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Полтавській області про скасування податкових повідомлень-рішень - задоволено. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Карлівської міжрайонної держаної податкової інспекції Полтавської області від 01.12.2011 № 0000342301 та № 0000332301.

Не погоджуючись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, Карлівська об'єднана державна податкова інспекція Головного управління Міндоходів у Полтавській області звернулася з касаційною скаргою до Вищого адміністративного суду України, який ухвалою від 21.01.2013 прийняв її до свого провадження.

За результатами повторного автоматизованого розподілу судових справ суддею-доповідачем у даному касаційному провадженні визначено суддю Шипуліну Т.М.

Ухвалою судді Вищого адміністративного суду України Шипуліної Т.М. від 18.10.2016 касаційну скаргу Карлівської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Полтавській області прийнято до свого провадження.

В касаційній скарзі відповідач просить скасувати постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 15.05.2012 та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 14.08.2012 та ухвалити нове судове рішення про відмову в задоволенні позову.

В обґрунтування своїх вимог відповідач посилається на порушення судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, зокрема, пунктів 198.1, 198.2, 198.3 статті 198, пункту 123.1 статті 123, пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, частин першої та п'ятої статті 203, статті 216 Цивільного кодексу України, частин першої та другої статті 215 Цивільного кодексу України, частини дев'ятої статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України.

Відповідно до приписів статті 55 Кодексу адміністративного судочинства України здійснено заміну позивача Товариства з обмеженою відповідальністю "Карлівка-Агро" - його правонаступником Товариством з обмеженою відповідальністю "Кононівський елеватор".

Перевіривши матеріалами справи наведені у скарзі доводи, колегія суддів дійшла висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на наступне.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що податковим органом проведено позапланову виїзну перевірку з питань правомірності формування позивачем від'ємного значення по податку на додану вартість за період з 01.08.2011 по 31.08.2011, за результатами якої складено акт від 11.11.2011 № 346/23/32217726.

За висновками акта перевірки позивачем допущено порушення пункту 198.2, 198.3 статті 198, пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, в результаті чого завищено від'ємне значення різниці між сумою податкових зобов'язань та податкового кредиту в періоді, що перевірявся, на загальну суму 105840 грн., в тому числі за серпень 2011 року в сумі 105840 грн., занижено податок на додану вартість в періоді, що перевірявся (позитивне (від'ємне значення), ряд. 18 або 19 Декларації), на загальну суму 12583 грн., в тому числі за серпень 2011 року в сумі 12583 грн.

На підставі акта перевірки податковим органом прийнято податкове повідомлення-рішення форми "Р" № 0000332301 від 01.12.2011, яким збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на додану вартість на суму 15727грн., у тому числі за основним платежем -12583грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 3145,75грн. та податкове повідомлення-рішення форми "В4" № 0000342301 від 01.12.2011, яким позивачу зменшено розмір від'ємного значення суми податку на додану вартість по декларації № 9908051262 вх. 20.09.2011 за серпень 2011 року в сумі 105840 грн.

За наслідками процедури адміністративного оскарження податковим органом податкові повідомлення-рішення від 01.12.2011 залишено без змін, а скарги позивача без задоволення.

Фактичною підставою для прийняття спірних податкових повідомлень-рішень став висновок податкового органу про не підтвердження фактичного здійснення господарських операцій з поставки ячменю між позивачем та ФГ "Арніка", а також відсутність факту реєстрації продавцем товару податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Відповідно до пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв'язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Згідно з пунктом 198.2 статті 198 Податкового кодексу України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Відповідно до пункту 198.3 статті 198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Згідно з пунктом 198.6 статті 198 Податкового кодексу України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними або оформленими з порушенням вимог чи не підтверджені митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу).

Відповідно до пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

З наведених законодавчих положень випливає, що умовами реалізації права платника на податковий кредит є фактичне придбання товарів (робіт, послуг) та наявність первинних документів (зокрема, податкових накладних), оформлених у відповідності з вимогами чинного законодавства.

Разом з тим, слід наголосити, що наслідки в податковому обліку платника створюють лише реально вчинені господарські операції, тобто такі, що пов'язані з рухом активів, зміною зобов'язань чи власного капіталу платника, та відповідають змісту, відображеному в укладених платником податку договорах.

Якщо певна господарська операція не відбулася чи відбулася не за тим її змістом, який відображений в укладених платником податку договорах, то це є підставою для застосування відповідних наслідків у податковому обліку.

Документи та інші дані, що спростовують реальність здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку, повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - умов перевезення, зберігання товарів, змісту послуг, що надаються, тощо.

Задовольняючи позовні вимоги суд першої інстанції, з висновками якого погодився суд апеляційної інстанції, виходив з того, що спірні податкові повідомлення-рішення є протиправними оскільки підприємством надано первинні документи, що підтверджують реальність господарських операцій та їх зв'язок з діяльністю підприємства.

Позивачем включено до складу податкового кредиту декларації з податку на додану вартість за серпень 2011 року та відображено в реєстрі отриманих податкових накладних та додатку 5 до податкової декларації "Розшифровки податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів" за серпень 2011 року суму ПДВ на підставі податкової накладної № 2/2 від 11.08.2011 на суму 710536,84 грн., в тому числі ПДВ 118422,81 грн., отриманої від ФГ "Арніка", та одночасно подано заяву (додаток № 8) із скаргою на постачальника (ФГ "Арніка"), якою повідомлено, що продавцем податкову накладну № 2 від 11.08.2011 на суму 592114,03 грн. та ПДВ 118422,81 грн. не зареєстровано в Єдиному державному реєстрі податкових накладних.

Податковим органом не представлено доказів проведення документальної позапланової виїзної перевірки продавця ФГ "Арніка" для з'ясування достовірності та повноти нарахування ним зобов'язань з податку за операцією з позивачем у зв'язку із надходженням скарги останнього.

Проте, суд касаційної інстанції не може визнати законними і обґрунтованими судові рішення попередніх інстанцій, оскільки останні ухвалені без повного та всебічного з'ясування обставин, якими сторони обґрунтовують свої вимоги і заперечення, та інших обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.

Так, обов'язок суду встановити дійсні обставини справи при розгляді адміністративного позову безвідносно до позиції сторін випливає з офіційного з'ясування обставин справи як принципу адміністративного судочинства, закріпленого нормами статті 7, частин четвертої та п'ятої статті 11 Кодексу адміністративного судочинства України, відповідно до змісту якого суд вживає передбачені законом заходи, необхідні для з'ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи. Суд повинен запропонувати особам, які беруть участь у справі, подати докази або з власної ініціативи витребувати докази, яких, на думку суду, не вистачає.

З метою дослідження фактичного виконання господарських операцій необхідно аналізувати умови договору позивача з контрагентом, а також досліджувати всі первинні бухгалтерські документи. При цьому, відповідно до вимог статті 86 Кодексу адміністративного судочинства України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні. Ніякі докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв'язок доказів у їх сукупності.

Проте, судами попередніх інстанцій не надано належної оцінки обставинам справи щодо реальності вчинення спірних господарських операцій позивача з ФГ "Арніка", а також підтвердження їх належними первинними документами.

Крім того, суди попередніх інстанцій, роблячи висновок про наявність у позивача права на включення до складу податкового кредиту декларації з податку на додану вартість за серпень 2011 року ПДВ на підставі податкової накладної № 2/2 від 11.08.2011, не з'ясовано дотримання позивачем вимог пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, згідно яких до заяви із скаргою на продавця додаються копії товарних чеків або інших розрахункових документів, що засвідчують факт сплати податку у зв'язку з придбанням таких товарів/послуг, або копії первинних документів, складених відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" (996-14) , що підтверджують факт отримання таких товарів/послуг. Оскільки лише за умови подання заяви у передбачений пунктом 201.10 статті 201 Податкового кодексу України спосіб у покупця виникає право для включення ПДВ до складу податкового кредиту а у контролюючий органу зобов'язання провести документальну перевірку зазначеного продавця для з'ясування достовірності та повноти нарахування ним зобов'язань з податку за такою операцією.

Таким чином, судами попередніх інстанцій зазначені вище вимоги процесуального законодавства не виконано, обставини справи встановлені неповно, що і потягло за собою прийняття судових рішень, які не відповідають вимогам статті 159 Кодексу адміністративного судочинства України щодо законності та обґрунтованості судового рішення.

Відповідно до частини другої статті 227 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та апеляційної інстанцій і направлення справи на новий розгляд є порушення норм процесуального права, які унеможливлюють встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.

При новому розгляді справи суду необхідно врахувати викладене, повно і всебічно перевірити доводи, на яких ґрунтуються вимоги та заперечення сторін, вирішити чи мали місце обставини, якими обґрунтовуються вимоги та заперечення, та якими доказами вони підтверджуються.

Керуючись статтями 160, 210, 220, 221, 223, 227, 230, 231, частиною п'ятою статті 254 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів -

Касаційну скаргу Карлівської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Полтавській області задовольнити частково.

Постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 15.05.2012 та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 14.08.2012 у справі № 2а-1670/1615/12 скасувати, справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення.