Вищий адміністративний суд України в складі колегії суддів:

Олендера І.Я. (доповідача), Бившевої Л.І., Шипуліної Т.М.,

розглянувши в порядку письмового провадження адміністративну справу за позовом Приватного акціонерного товариства "АКЗ" до Державної податкової інспекції у Заводському районі м. Миколаєва Головного управління Державної фіскальної служби у Миколаївській області про визнання протиправним та скасування рішення, провадження в якій відкрито за касаційною скаргою Державної податкової інспекції у Заводському районі м. Миколаєва Головного управління Державної фіскальної служби у Миколаївській області на постанову Миколаївського окружного адміністративного суду від 29 лютого 2016 року та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 12 липня 2016 року,

У жовтні 2015 року Приватне акціонерне товариство "АКЗ" (далі - позивач, ПрАТ "АКЗ") звернулось до суду першої інстанції із позовом, в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у Заводському районі м. Миколаєва Головного управління Міндоходів у Миколаївській області, правонаступником якої на час розгляду справи є Державна податкова інспекція у Заводському районі м. Миколаєва Головного управління Державної фіскальної служби у Миколаївській області (далі - відповідач, ДПІ) № 0001701501 від 25.02.2015 року в частині зменшення розміру від'ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 400088,34 грн.

Постановою Миколаївського окружного адміністративного суду від 29 лютого 2016 року, залишеною без змін ухвалою Одеського апеляційного адміністративного суду від 12 липня 2016 року, адміністративний позов задоволено.

Суди попередніх інстанцій мотивували свої рішення тим, що позивачем належним чином підтверджено реальність господарських операцій з його контрагентами, відтак ним правомірно сформовано витрати та податковий кредит з податку на додану вартість та не занижено зобов'язань з цього податку, а тому оскаржуване податкове повідомлення-рішення в зазначеній частині підлягає скасуванню.

Не погоджуючись із рішенням судів попередніх інстанцій, відповідач звернувся до Вищого адміністративного суду України з касаційною скаргою, в якій просить про їх скасування, як таких, що ухвалені із порушенням норм матеріального та процесуального права, ухвалити нову постанову про відмову у задоволенні позовних вимог. У доводах касаційної скарги зазначає, що господарські операції між позивачем та його контрагентом не були спрямовані на настання реальних наслідків господарсько-фінансової діяльності, а тому оскаржуване податкове повідомлення-рішення є правомірним. Наявність у позивача податкових накладних та інших документів, за відсутністю виконання істотних умов договорів у спірних правовідносинах, не надають йому право на формування податкового кредиту та валових витрат. Відносно посадових осіб контрагента позивача порушено кримінальне провадження, що додатково свідчить про відсутність реальності господарських операцій.

В запереченнях на касаційну скаргу позивач просить залишити таку без задоволення, а оскаржувані рішення без змін, оскільки при їх ухваленні суди попередніх інстанцій не допустили порушень норм матеріального чи процесуального права.

Касаційний розгляд справи проведено в порядку письмового провадження, відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 222 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України (2747-15) ).

Судами попередніх інстанцій встановлено наступні обставини.

ПрАТ "АКЗ" зареєстрований в якості юридичної особи 01.12.2000 року виконкомом Миколаївської міської ради. Основним видом діяльності ПАТ "АКЗ" є добування піску, гравію, глин і каоліну, виробництво цегли, черепиці та інших будівельних виробів з випаленої глини. Свою господарську діяльність ПАТ "АКЗ" здійснює на цегляному заводі за адресою смт. Олександрівка, вул. Степова, 72.

Згідно з поданою ПАТ "АКЗ" до ДПІ у Заводському районі м. Миколаєва податкової декларації за листопад 2014 року від'ємне значення різниці між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту відображене у рядку 19 податкової декларації, складає 623007 грн.

У період з 21.01.2015 року по 27.01.2015 року посадовими особами ДПІ проведено документальну позапланову виїзну перевірку правомірності нарахування ПАТ "АКЗ" від'ємного значення різниці між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту та бюджетного відшкодування податку на додану вартість, за результатами якої було складено акт від 02.02.2015 року № 154/14-04-15-01-19/31268743.

У акті перевірки зазначено про те, що позивачем безпідставно віднесено до складу свого податкового кредиту суму ПДВ, у розмірі 69225,68 грн., що визначена в податковій накладній № 545 від 30 листопада 2014 року, так як ним не доведено належними доказами підстав віднесення вказаної суми до податкового кредиту. Також, безпідставно включено до складу свого податкового кредиту суму ПДВ, у розмірі 20925 грн., по операціях з ТОВ "СЛАВМЕЛ ЛТД" на підставі податкової накладної та розрахунків коригування, незареєстрованих у Єдиному реєстрі податкових накладних.

В частині операцій з контрагентом ТОВ "СЛАВМЕЛ ЛТД", податковим органом зазначено, що підприємством безпідставно включено суму ПДВ, у розмірі 327 804 грн., до свого податкового кредиту, так як проведені між ними господарські операції з постачання вугілля не підтверджені належними доказами, а вже надані підприємством первинні бухгалтерські документи складені з недоліками та жодним чином не спростовують висновків податкового органу про порушення позивачем норм податкового законодавства.

У висновках вказаного акту перевірки відповідачем зазначено про порушення позивачем вимог п. 187.1 ст. 187, п.п. 198.2, 198.3, 198.6 ст. 198, п. 200.1 ст. 200, п. 201.4, п. 201.10 ст. 201, абз. 1 п. 11 підрозділу 2 розділу ХХ Податкового кодексу України (2755-17) (далі - ПК України (2755-17) ), в результаті чого ПрАТ "АКЗ" завищено заявлену суму від'ємного значення різниці ПДВ за листопад 2014 року на 417955 гривень.

На підставі зазначених висновків 25.02.2015 року відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення № 0001701501 яким позивачу зменшено розміру від'ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 417955 грн.

Непогоджуючись із вищевказаним податковим повідомленням-рішенням № 0001701501 від 25.02.2015 року в частині зменшення розміру від'ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 400088,34 грн. позивач оскаржив його у судовому порядку.

Перевіривши правильність застосування судами норм матеріального і процесуального права, колегія суддів приходить до висновку, що зазначена касаційна скарга не підлягає задоволенню, виходячи з наступних мотивів.

Згідно п. 198.3 ст. 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається, виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до ст. 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою п. 193.1 ст. 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Відповідно до п. 198.6 ст. 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими п. 201.11 ст. 201 цього Кодексу.

У разі коли на момент перевірки платника податку органом державної податкової служби суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим пунктом документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

Тобто, необхідною умовою для віднесення сплачених у ціні товарів (послуг) сум податку на додану вартість до податкового кредиту є факт придбання товарів та послуг із метою їх використання в господарській діяльності, який має бути фактично здійсненим і підтвердженим належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.

Згідно з п. 44.1 ст. 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, реєстрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків та зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій (ч. 1 ст. 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні"). Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.

З огляду на викладене, аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту.

Відповідно до ст. 202 Цивільного кодексу України правочином є дія особи, спрямована на набуття, зміну або припинення прав та обов'язків. При цьому загальними вимогами, додержання яких є необхідним для чинності правочину, встановлено, що правочин має бути спрямований на реальне настання правових наслідків, що обумовлені ним (ч. 5 ст. 203 цього Кодексу).

Отже одним із юридичних елементів дійсності правочину є його спрямування на реальне настання правових наслідків, що ним обумовлені. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

З аналізу наведених норм вбачається, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування витрат та податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов'язані з рухом активів, зміною зобов'язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами, зокрема, і належно оформленими податковими накладними.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що у перевірямий період позивач мав господарські операції з ТОВ "Славмел", ТОВ "Славмел ЛТД" та ДП "Трансгарант-Україна".

Щодо господарських операцій позивача з ДП "Трансгарант-Україна" колегія судів зазначає наступне.

Відповідно до укладеного договору транспортно-експедиційного обслуговування № 1-14/14 від 14 січня 2014 між ПрАТ "АКЗ" ДП "Трансгарант-Україна", обумовлено надання послуг по організації та оплаті перевезень вантажів позивача залізничним транспортом України та країн СНД.

Відповідно до акту виконаних робіт № 17/14 від 30.11.2014 року експедитором в листопаді 2014 року виконано роботи по організації та оплаті перевезень вантажів на суму 2260228,21 грн., у т.ч. ПДВ 376704,70 грн.

При цьому, частина робіт, на суму 352074,14 грн., в т.ч. ПДВ, на суму 58 679 грн., виконано в рахунок погашення дебіторської заборгованості.

В свою чергу, під час проведеної перевірки податковим органом встановлено, що розрахунок задекларованого позивачем кредиту перевищує надані та оплачені послуг експедитору на суму 17866,66 грн.

Зазначений факт також не заперечується позивачем, а тому податкове повідомлення-рішення, перевірка правомірності якого є предметом розгляду даної справи, не оскаржено в частині донарахування податкового зобов'язання з ПДВ, на суму 17866,66 грн. по господарським операціям з ДП "Трансгарант-Україна".

В той же час, судами попередніх інстанцій встановлено, що господарські операції позивача з ДП "Трансгарант-Україна", за результатами яких позивачем сформовано податковий кредит з податку на додану вартість на суму 51359,01 грн., є реальними, що не ставиться під сумнів податковим органом, а тому суди попередніх інстанцій дійшли обґрунтованого висновку про наявність підстав для скасування оскаржуваного податкового повідомлення-рішення в зазначеній частині.

Щодо господарських операцій позивача з ТОВ "Славмел" і ТОВ "Славмел ЛТД" суд касаційної інстанції зазначає наступне.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що відповідно до договору постачання № 21-12-09 від 21 грудня 2009 року, укладеному між Товариством з обмеженою відповідальністю "Славмел" (в особі продавця) та Закритим акціонерним товариством "Олександрівський цегляний завод" (в особі покупця, правонаступником якого є позивач), продавець зобов'язується передати у власність покупця, а покупець прийняти та оплатити, обумовлений товар.

Відповідно до умов договору постачання № 12/12/13 від 12.12.2013 року, укладеного між ТОВ "Славмел ЛТД" (в особі поставщика) та ПрАТ "АКЗ" (в особі покупця), продавець зобов'язується передати у власність покупця, а покупець прийняти та оплатити, обумовлений товар.

Позивачем на підтвердження здійснення господарських операцій та правомірності включення до складу податкового кредиту з податку на додану вартість по господарських операціях з ТОВ "Славмел" і ТОВ "Славмел ЛТД" подано суду копії: договорів поставки, договорів зберігання, додаткових угод до договорів, податкових та видаткових накладних, накладних про перевезення вантажу залізницею, картки зберігання, акти та журнали списання матеріальних цінностей, накладних на зняття з відповідального зберігання вугілля та інші документи.

Позивач здійснював оплату за отримані товари та послуги шляхом безготівкових розрахунків через банківську установу з урахуванням ПДВ.

Надані позивачем транспортні накладні в повній мірі відображають зміст господарської операції та її вартісні показники.

Певні недоліки наданих накладних про перевезення вантажу залізницею правильно відхилено судами попередніх інстанцій, оскільки в сукупності з іншими доказами, які підтверджують факт отримання товару, такі недоліки не є підставою для позбавлення підприємства права віднести податок сплачений в ціні отриманого товару до складу свого податкового кредиту.

Крім того, на момент здійснення господарських операцій ТОВ "Славмел", ТОВ "Славмел ЛТД" були включені до Єдиного державного реєстру і перебували на обліку платників податків.

Вищенаведене свідчить про дотримання позивачем спеціальних вимог законодавства щодо документального підтвердження сум податкового кредиту по господарських операціях з ТОВ "Славмел", ТОВ "Славмел ЛТД".

З огляду на викладене, колегія суддів касаційної інстанції вважає правильним висновок судів попередніх інстанцій щодо правомірності формування позивачем податкового кредиту по господарським операціям з ТОВ "Славмел", ТОВ "Славмел ЛТД", оскільки реальність виконання взятих зобов'язань позивачем за укладеним договором, підтверджується первинними документами. Надані позивачем документи у своїй сукупності в повній мірі відображають зміст господарських операцій та їх вартісні і кількісні показники.

Відповідачем не доведено, що укладені між позивачем і ТОВ "Славмел", ТОВ "Славмел ЛТД" договори і первинні документи до них підписані не уповноваженими на те особами.

З огляду на викладене, суд касаційної інстанції вважає правильним висновок суду апеляційної інстанції щодо правомірності формування позивачем податкового кредиту по господарським операціям з ТОВ "Славмел", ТОВ "Славмел ЛТД", оскільки реальність таких підтверджується первинними документами, які у своїй сукупності в повній мірі відображають зміст господарських операцій та їх вартісні показники.

Відповідачем також не доведено, що контрагентам позивача визначались суми податкових зобов'язань у зв'язку із порушенням вимог податкового законодавства по вказаним господарським операціям.

Згідно правової позиції висловленій у постановах Верховного Суду України від 31.01.2011 року у справі № 21-47а10, від 31.10.2014 року у справі № 21-318а14, законодавство не ставить у залежність право платника податків на податковий кредит від дотримання вимог податкового законодавства його контрагентом.

Неприпустимість притягнення до відповідальності одного суб'єкта господарювання за неправомірні дії іншого підтверджується практикою Європейського суду з прав людини. Так, в пункті 71 рішення у справі "Булвес" АД проти Болгарії" Європейський суд з прав людини дійшов такого висновку: "... Суд вважає, що компанія-заявник не повинна нести відповідальність за наслідки невиконання постачальником його обов'язків щодо своєчасного декларування податку на додану вартість і, як наслідок, сплачувати податок на додану вартість повторно разом із пенею. Суд вважає, що такі вимоги прирівнюються до надзвичайного обтяження для компанії-заявника, що порушило справедливий баланс, який повинен був підтримуватися між вимогами загальних інтересів та вимогами захисту права власності".

Доводи відповідача про порушення контрагентами позивача податкового законодавства та наявність кримінального провадження стосовно посадових осіб таких, суди попередніх інстанцій відхилили правильно, оскільки за порушення податкового законодавства передбачена індивідуальна відповідальність саме для тієї особи, яка допустила таке порушення. При цьому, податковим органом не спростовано належної обачності позивача при укладанні господарських договорів та не встановлено залучення до схем з ухилення від сплати податків та його обізнаність у цьому. Крім того, як вбчається з акту перевірки, а саме висновків такого, вказані обставини не були підставою для прийняття податкового повідомлення-рішення та підстави для висновку про порушення позивачем вимог податкового законодавства.

З огляду на зазначене, суд касаційної інстанції вважає правильним висновки судів попередніх інстанцій про те, що відповідачем не доведено правомірності оскаржуваного податкового повідомлення рішення в частині визначення позивачу податкових зобов'язань з податку на додану вартість, на загальну суму 327804,11 грн., по операціям з контрагентами ТОВ "Славмел" і ТОВ "Славмел ЛТД".

Доводи касаційної скарги спростовуються викладеними вище нормами права та встановленими обставинами справи, у зв'язку з чим відсутні підстави для її задоволення та скасування оскаржуваного судового рішення.

За змістом ст. 159 КАС України судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права, обґрунтованим - ухвалене судом на підставі повного та всебічного з'ясування обставин в адміністративній справі, підтверджених доказами, дослідженими в судовому засіданні.

Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 223 КАС України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін.

Враховуючи зазначене, колегія суддів приходить до висновку, що при ухваленні оскаржуваного судового рішення, суд апеляційної інстанції не допустив порушень норм матеріального та процесуального права, які могли б бути підставою для скасування чи зміни судового рішення.

Керуючись ст.ст. 160, 167, 220, 221, 223, 224, 231, 254 КАС України, суд

Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Заводському районі м. Миколаєва Головного управління Державної фіскальної служби у Миколаївській області залишити без задоволення, а постанову Миколаївського окружного адміністративного суду від 29 лютого 2016 року та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 12 липня 2016 року у справі № 814/3923/15 - без змін.

Ухвала набирає законної сили протягом п'яти днів після направлення її копії особам, які беруть участь у справі та оскарженню не підлягає, може бути переглянута в порядку передбаченому ст.ст. 235 - 244-2 КАС України.