Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:

Головуючого Юрченко В.П.

Суддів Голубєвої Г.К.

Бухтіярової І.О.

за участю секретаря судового засідання Іванова Д.О.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні

касаційну скаргу Публічного акціонерного товариства "Дружківський машинобудівний завод"

на постанову Донецького апеляційного адміністративного суду від 07.12.2016 р.

у справі № № 805/3232/15-а

за позовом Публічного акціонерного товариства "Дружківський машинобудівний завод"

до Державної податкової інспекції у м.Дружківці Головного управління ДФС у Донецькій області

про скасування податкової вимоги, -

Публічне акціонерне товариство "Дружківський машинобудівний завод" звернулось до суду з позовом про визнання протиправним та скасування вимоги про сплату боргу (недоїмки) від 14 січня 2015 року № 29-25 зі сплати податкового боргу.

Постановою Донецького окружного адміністративного суду від 31.08.2016 позовні вимоги задоволено з тих підстав, що сума податкового боргу документально не підтверджена, що крім інших доказів, також підтверджується висновком судово-економічної експертизи. Також було встановлено розбіжності щодо дати нарахування та складу податкового боргу ПАТ "Дружківський машинобудівний завод" з авансових внесків з податку на прибуток за 2014, січень 2015року. Щодо визначення спірною вимогою суми податкового боргу з орендної плати за землю суд першої інстанції зазначив, що статтею 6 Закону № 1669-VII встановлено, що під час проведення АТО суб'єкти господарювання, які здійснюють діяльність на її території, звільняються від сплати за користування земельними ділянками державної та комунальної власності. Оскільки позивач зареєстрований та здійснює свою господарську діяльність на адміністративній території м. Дружківка Донецької області у населеному пункті, на території якого здійснювалась та здійснюється антитерористична операція, земельна ділянка також розташована в м. Дружківка, період проведення антитерористичної операції триває, пільги, встановлені статтею 6 Закону № 1669-VII, поширюються на позивача як платника орендної плати за землю, який перебував та перебуває на території проведення антитерористичної операції.

Постановою Донецького апеляційного адміністративного суду від 07.12.2016 р. рішення суду першої інстанції скасовано, в задоволені позовних вимог відмовлено з тих підстав, що суд першої інстанції невірно трактував висновки зазначеної експертизи, щодо нарахування сум з авансового внеску з податку на прибуток, та нарахованих сум з податку на прибуток, а сума податкового боргу підтверджується доказами, наданими позивачем, відповідачем а також висновком судово-економічної експертизи.

В касаційній скарзі позивач просить скасувати рішення суду апеляційної інстанції, як таке, що прийнято з порушенням норм матеріального та процесуального права, та задовольнити позовні вимоги в повному обсязі.

Перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, Вищий адміністративний суд України приходить до висновку, що касаційна скарга підлягає задоволенню, з огляду на наступне.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що 14 січня 2015 року відповідачем була сформована податкова вимога № 29-25, відповідно до якої станом на 13 січня 2015 року сума податкового боргу позивача за узгодженими грошовими зобов'язанням становить 47521183 грн. 46 коп., у тому числі: податок на прибуток у розмірі 37677067 грн. 21 коп., з яких за основним платежем на суму 33480294 грн. 07 коп., та пеня на суму 4196773 грн. 14 коп., авансові внески з податку на прибуток у розмірі 7067076 грн. 08 коп., з яких за основним платежем на суму 6729752 грн. 48 коп. та пеня 337323.60 грн., орендна плата з юридичних осіб у розмірі 2777040 грн. 17 коп.

Відповідно до п.п.14.157 Податкового кодексу України (2755-17) , - податкова вимога це письмова вимога контролюючого органу до платника податків щодо погашення суми податкового боргу.

Податкова вимога повинна містити відомості про факт виникнення грошового зобов'язання та права податкової застави, розмір податкового боргу, який забезпечується податковою заставою, обов'язок погасити податковий борг та можливі наслідки його непогашення в установлений строк, попередження про опис активів, які відповідно до законодавства можуть бути предметом податкової застави, а також про можливі дату та час проведення публічних торгів з їх продажу (п.п.59.3 ст. 59 ПК України)

Під час дослідження правомірності прийняття спірної вимоги, в судах виникло питання щодо правильності визначення та структури суми податкового боргу, оскільки позивач доводив суду, що сума фактичного податкового боргу не відповідає сумі боргу, зазначеного у спірній вимозі. Зокрема, позивач зазначив, що сума податкового боргу пеня на суму 4196773,14 грн. не підтверджена податковим органом та не надано її розрахунок; не враховано, самостійну сплату суми 3274900 грн. податку на прибуток та відповідно не зменшено суму боргу та не скориговано суму пені; не зменшено суму авансових внесків на 5729710 грн., які позивач не повинен був сплачувати за результатами 2014 року, оскільки фактично замість прибутку отримали збитки, про що подано відповідну декларацію; орендна плата за землю взагалі нарахована помилково, оскільки Законом України "Про тимчасові заходи на період проведення антитерористичної операції" від 02.09.2014 р. (1669-18) № 1669 позивач звільнений від її сплати. Також, позивач акцентує увагу на тому, що не сплата податкового боргу стала наслідком форс-мажорних обставин (проведення антитерористичної операції), що підтверджено сертифікатом Торгово-промислової палати України.

Щодо суми податкового боргу з податку на прибуток 37677067 грн. 21 коп., з яких за основним платежем - 33480294 грн. 07 коп., та пеня - 4196773 грн. 14 коп., суд касаційної інстанції зазначає наступне.

Суду апеляційної інстанції, відмовляючи в задоволені позовних вимог, погодився з податковим органом і виходив з того, що сума основного боргу з податку на прибуток на суму 33480294 грн. 07 коп., яка включена у спірну вимогу підтверджується висновком судово-економічної експертизи, і неможливість експерта встановити хронологію порядку відображення операцій з нарахування та сплати податків і процентів не впливає на розмір боргу.

Разом з тим, судом не враховано доводи позивача, висновки експертизи та не спростовано відповідні висновки суду першої інстанції, про неправомірне включення до суми податкового боргу суми переплати - 3274900 грн. податку на прибуток у зв'язку з не правильним заповненням декларації, і не зменшені податку на прибуток за 2013 рік сум авансових внесків з податку на прибуток за березень 2013 р. на цю суму. Відповідно до ст. 87 ПК України, джерелами сплати податкового боргу є також надмірно сплачені кошти. При цьому у разі переплати з цього самого платежу, податковий орган має право самостійно без заяви платника податків здійснити таке зарахування з метою зменшення боргу. Як зазначає позивач в касаційній скарзі, в зв'язку з не зарахуванням податковим органом цих сум, ним самостійно здійснено відповідне корегування шляхом подання 10.07.2015 р. уточнюючої податкової Декларації з податку на прибуток за 2013 рік. Також у разі коригування суми основного боргу з податку на прибуток у бік зменшення, відповідно зменшується розмір нарахованої пені за вимогою.

Тобто, судом першої інстанції правильно зроблено висновок щодо фактичної невідповідності (завищення) суми податкового боргу з податку на прибуток сумі податкового боргу, зазначеного у спірній вимозі.

Крім того, як вже зазначалось, позивач стверджує, що вказана сума боргу є безнадійним боргом та підлягає списанню в зв'язку з настанням форс-мажорних обставин та неможливістю її сплати.

З цього приводу колегія суддів зауважує, що відповідно до статті 101 Податкового кодексу України, вирішення питання про списання безнадійного податкового боргу розглядається виключно податковим органом, за наслідками якого можливе судове оскарження прийнятого рішення (в даній справі не є предметом спору). Підпунктом 101.2.4 цього Кодексу встановлено, що податковий борг платника податків, що виник внаслідок обставин непереборної сили (форс-мажорних обставин) є безнадійним податковим боргом та підлягає списанню. Також наявність форс-мажорних обставин є підставою для розстрочення або відстрочення податкового боргу відповідно до ст. 100 ПК України. Торгово-промисловою палатою України (сертифікат від 28.07.2014 р.) засвідчено настання обставин непереборної сили (форс-мажорних обставин) з 01 червня 2014 р. для ПАТ "Дружківський машинобудівний завод" при здійсненні господарської діяльності на території Донецької області, які стосуються справляння та сплати податків та обов'язкових платежів відповідно до п.п.100.4 та 100.5 ст. 100 ПК України. Тобто, сертифікатом ТПП України підтверджено настання форс-мажорних обставин, внаслідок яких виник податковий борг і його накопичення, що стало підставою для розстрочення або відстрочення його сплати, але податковим органом ці висновки не застосовано як підставу для визнання податкового боргу безнадійним відповідно до ст. 101 ПК України. Аналіз наведених правових норм дає підстави для висновку про неможливість в даному спорі досліджувати причинно-наслідковий зв'язок між форс-мажорними обставинами і несплатою грошових зобов'язань позивачем, та відповідно відсутні також підстави оцінювати правомірність рішення податкового органу про відмову у визнанні суми податкового боргу з податку на прибуток як безнадійного, оскільки такі позовні вимоги не заявлено позивачем, а лише зазначено в мотивувальній частині як підстава для визнання спірної вимоги протиправною.

Щодо суми податкового боргу з земельного податку, суд зазначає наступне. Суди попередніх інстанцій правильно прийшли до висновку, що відповідно до Податкового кодексу України (2755-17) , платник податків є платником податку на землю. Законом України "Про тимчасові заходи на період проведення антитерористичної операції" (1669-18) № 1669 від 02.09.2014 р. встановлено, що під час проведення антитерористичної операції звільнити суб'єктів господарювання, які здійснюють діяльність на території проведення антитерористичної операції, від сплати за користування земельними ділянками державної та комунальної власності (стаття 6). Період проведення АТО встановлено з 14.04.2014 р., а місто Дружківка входить до переліку населених пунктів на території яких здійснювалася антитерористична операція. ( Розпорядження Кабінету Міністрів України від 02.12.2015 р. № 1275-р "Про затвердження переліку населених пунктів, на території яких здійснювалася антитерористична операція, та визнання такими, що втратили чинність, деяких розпоряджень Кабінету Міністрів України" (1275-2015-р) , розпорядження Кабінету Міністрів України від 30 жовтня 2014 р. N 1053 "Про затвердження переліку населених пунктів, на території яких здійснювалася антитерористична операція" (1053-2014-р) ).

Суд апеляційної інстанції зазначив, що порядок звільнення від сплати за використання земельними ділянками наведеною нормою (ст.6 Закону № 1669) не визначений, що є підставою для відмови в задоволені позову в цій частині.

Суд касаційної інстанції погоджується з висновком суду апеляційної інстанції, що Законом № 1669 (1669-18) не внесені зміни до податкового законодавства України, а тому у податкових спорах необхідно керуватись виключно Податковим кодексом України (2755-17) . Але Донецьким апеляційним адміністративним судом не враховано, що відповідно до п.п.4.1.4 ст.4, п.п.56.21 ст. 56 цього Кодексу визначено: якщо у разі коли норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або коли норми різних законів чи різних нормативно-правових актів, або коли норми одного і того ж нормативно-правового акта суперечать між собою та припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов'язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків.

З таких підстав, висновки суду першої інстанції щодо поширення на позивача приписів статті 6 Закону № 1669 є правильними і повністю узгоджуються з приписами податкового законодавства, а відсутність порядку звільнення від сплати за користування земельною ділянкою під час проведення АТО, не дає підстав не застосовувати цей Закон.

Враховуючи вищенаведене, судова колегія касаційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що спірна вимога не ґрунтується на нормах закону, а тому вона підлягає скасуванню. За таких обставин та з урахуванням вимог частини 3 статті 2, частини 2 статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України, суд дійшов обґрунтованого висновку щодо наявності законних підстав для задоволення позову.

Згідно з ст. 226 КАС України, - суд касаційної інстанції скасовує судове рішення суду апеляційної інстанції та залишає в силі рішення суду першої інстанції, яке ухвалено відповідно до закону і скасоване або змінене помилково.

На підставі викладеного, керуючись ст.ст. 220, 223, 226, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

Касаційну скаргу Публічного акціонерного товариства "Дружківський машинобудівний завод" задовольнити.

Постанову Донецького апеляційного адміністративного суду від 07.12.2016 р. - скасувати, та залишити в силі постанову Донецького окружного адміністративного суду від 31.08.2016 р.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення та може бути переглянута Верховним Судом України з підстав, передбачених статтею 237 Кодексу адміністративного судочинства України, у порядку та в строки, встановлені статтями 236 2391 Кодексу адміністративного судочинства України (2747-15) .