Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів: головуючого судді Юрченко В.П., суддів: Бухтіярової І.О., Голубєвої Г.К., розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу ОСОБА_1 на постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 14.03.2016 у справі № 807/2301/15 за позовом ОСОБА_1 до Державної податкової інспекції у м.Ужгороді Головного управління ДФС у Закарпатській області про визнання недійсним податкового повідомлення-рішення,-

ОСОБА_1 звернувся до суду із адміністративним позовом, у якому просив визнати недійсним податкове повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у м.Ужгороді Головного управління ДФС у Закарпатській області від 13.07.2015 за № 00140021701.

Постановою Закарпатського окружного адміністративного суду від 23.12.2015 позовні вимоги задоволено, визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у м.Ужгороді Головного управління ДФС у Закарпатській області від 13.07.2015 за № 00140021701.

Постановою Львівського апеляційного адміністративного суду від 14.03.2016 у даній справі скасовано постанову Закарпатського окружного адміністративного суду від 23.12.2015 та прийнято нове рішення, яким відмовлено у задоволенні позовних вимог.

Не погоджуючись з рішенням суду апеляційної інстанції, позивач подав касаційну скаргу, в якій просить його скасувати та прийняти нове рішення, яким залишити в силі рішення суду першої інстанції, оскільки вважає, що постанову було прийнято з порушенням норм матеріального та процесуального права.

В письмовому запереченні на касаційну скаргу відповідач, посилаючись на те, що вимоги касаційної скарги є необґрунтовані та не можуть бути задоволені, просить в задоволенні касаційної скарги відмовити, а рішення суду апеляційної інстанції залишити без змін.

З урахуванням відсутності клопотань усіх осіб, які беруть участь у справі, про розгляд справи за їх участю, колегія суддів дійшла висновку про можливість розгляду касаційної скарги в порядку письмового провадження відповідно до пункту 1 частини 1 статті 222 Кодексу адміністративного судочинства України.

Переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального та процесуального права, Вищий адміністративний суд України дійшов висновку про наявність підстав для задоволення касаційної скарги, виходячи з наступного.

Відповідно до частини 1 статті 220 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції перевіряє правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі і не може досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні, та вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що в період з 15 по 21 травня 2015 року Державною податковою інспекцією у м. Ужгороді Головного управління ДФС в Закарпатській області проведено документальну позапланову невиїзну перевірку щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати до бюджету податку на доходи фізичної особи ОСОБА_1 за період з 01 січня 2013 року по 31 грудня 2013 року.

За наслідками проведеної перевірки відповідачем складено акт перевірки від 27 травня 2015 року за № 961/07-01-17-01/НОМЕР_1.

Документальною позаплановою невиїзною перевіркою встановлено порушення платником податків: пп.49.18.4 п. 49.18 статті 49 Розділу ІІ Податкового кодексу України (2755-17) в частині неподання декларації про майновий стан і доходи за 2013 рік; пп.164.2.17 "д" п. 164.2 статті 164 Податкового кодексу, внаслідок чого перевіркою донараховано до сплати податку на доходи фізичних осіб за грудень 2013 року в сумі 176284,04 грн.

Виявлене порушення відповідач пов'язує з тим, що позивач отримав і не задекларував дохід у розмірі 1038314,37 грн. як додаткове благо за IV квартал 2013 року, який виник у позивача внаслідок списання йому кредиторської заборгованості ПАТ "Райфайзен Банк Аваль", за кредитним договором від 01.09.2006 № 014/4041/81/29075 (шляхом укладення додаткового договору від 24.12.2013). ПАТ "Райфайзен банк Аваль" надав до контролюючого органу розрахунок 1 ДФ про майно та доходи, дані з яких відобразились у відомостях центральної бази даних Державного реєстру фізичних осіб про суми нарахованих доходів позивачу від ПАТ "Райфайзен банк Аваль" за ознакою " 126" додаткове благо на суму у розмірі 1038314 грн., що і стало базою для нарахування йому податку на доходи фізичних.

На підставі вказаного акту відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 13.07.2015 № 0014021701, яким донараховано до сплати податок на доходи фізичних осіб за грудень 2013 року в сумі 176284,04 грн. та застосовано штрафні санкції у розмірі 44241,01 грн.

Судом першої інстанції також було встановлено, що 01.09.2006 між позивачем та Акціонерним поштово-пенсійним банком "Аваль" укладено кредитний договір за № 014/4041/81/29075, відповідно до умов якого кредитор надає позичальнику кредит невідновлювальної кредитної лінії (кредит) з лімітом 85000,00 доларів США, строком на 240 місяців з 01.09.2006 по 31.08.2026.

24.12.2013 між правонаступником Акціонерного поштово-пенсійного банку "Аваль", яким є Публічне акціонерне товариство "Райффайзен Банк Аваль" та позивачем укладено договір про припинення зобов'язань за кредитним договором № 014/4041/81/29075 від 01.09.2006, умовами якого передбачено, що у зв'язку із достроковим погашенням позичальником частини кредитної заборгованості розмір непогашеної позичальником заборгованості за кредитним договором станом на день укладення цього договору складає 129902,96 доларів США, що складає еквівалент 1038314,37 грн. по офіційному курсу НБУ на дату укладення договору, зокрема: основна сума боргу кредиту - 32754,94 доларів США, що складає еквівалент 261810,24 грн. по офіційному курсу НБУ на дату укладення цього договору; проценти нараховані за користування кредитом - 33880,20 доларів США, що складає еквівалент 270804,44 грн. по офіційному курсу НБУ на дату укладення цього договору; розрахована пеня за порушення строків повернення заборгованості за кредитним договором - 505699,69 грн. А також сторони домовились, що з дати укладення цього договору боргові зобов'язання за кредитним договором припиняються, а кредитний договір вважається розірваним.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що приймаючи оскаржуване рішення та збільшуючи розмір грошового зобов'язання відповідач допустив неповне з'ясування всіх обставин справи і необґрунтовано визнав загальну суму припиненого банком боргу в розмірі 1038314,37 грн. матеріальним благом позивача, оскільки проценти та пеня за порушення виконання договірних зобов'язань щодо своєчасності сплати коштів у будь-якому випадку не можуть визнаватися благом особи і їх прощення не зумовлює виникнення у позивача додаткового блага, оскільки позивачем було повернуто банку значно більшу суму коштів, ніж була отримана в якості кредиту, що апріорі не може призвести до збільшення загального майнового стану і забезпечення приросту його активів у той чи іншій формі.

Скасовуючи рішення суду першої інстанції та відмовляючи в позові, суд апеляційної інстанції визнав обґрунтованим донарахування контролюючим органом податкового зобов'язання по податку на доходи фізичних осіб, встановивши заниження позивачем оподатковуваного доходу.

Разом з тим, Вищий адміністративний суд України вважає рішення суду апеляційної інстанцій передчасним та таким, що зроблене без всебічного та об'єктивного дослідження усіх обставин справи, а відтак таке судове рішення не є таким, що відповідає вимогам законності та обґрунтованості, що встановлені статтею 159 Кодексу адміністративного судочинства України.

Згідно п.164.1 ст. 164 Податкового кодексу України базою оподаткування є загальний оподатковуваний дохід з урахуванням особливостей, визначених цим розділом. Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.

Об'єктом оподаткування резидента є: загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід; доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання); іноземні доходи - доходи (прибуток), отримані з джерел за межами України (п.163.1 ст. 163 Податкового кодексу України).

Абзацом пп. "д" 164.2.17 п.164.2 ст. 164 Податкового кодексу України передбачено, що до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються суми боргу платника податку, анульованого (прощеного) кредитором за його самостійним рішенням, не пов'язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності. Якщо кредитор повідомляє платника податку-боржника рекомендованим листом з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або шляхом надання повідомлення боржнику під підпис особисто про анулювання (прощеного) боргу та включає суму анульованого (прощеного) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було анульовано (прощеного), такий боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації.

Водночас доходи, відповідно до пп.14.1.56 п.14.1 ст. 14 Податкового кодексу України, це загальна сума доходу платника податку від усіх видів діяльності, отриманого (нарахованого) протягом звітного періоду в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах як на території України, її континентальному шельфі у виключній (морській) економічній зоні, так і за їх межами.

А додаткові блага, в силу вимог пп.14.1.47. п.14.1. ст. 14 Податкового кодексу України, це кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов'язаний з виконанням обов'язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами розділу IV цього Кодексу).

Системний аналіз наведених положень дає підстави для висновку, що до доходів взагалі та додаткових благ, зокрема, відносяться матеріальні та нематеріальні цінності, кошти та інші активи, які безпосередньо отримані платником податку та які збільшують загальний майновий стан цього платника і забезпечують приріст його активів у той чи іншій формі.

Разом з цим, надаючи оцінку обставинам справи суд першої інстанції зазначив, що спірне податкове повідомлення рішення від 13.07.2015 було прийнято відповідачем в той час, коли з 07.05.2015 Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо кредитних зобов'язань" від 09.04.2015 (321-19) N 321-VIII редакція підпункту 165.1.55 пункту 165.1 статті 165 Податкового кодексу України була доповнена абзацом другим, у зв'язку з чим сума процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені), прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов'язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності не підлягали включенню до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку.

З огляду на встановлені обставини, суд першої інстанції дійшов висновку про необхідність застосувати до спірних правовідносин положення статті 58 Конституції України щодо зворотної дії в часі законів та інших нормативно-правових актів у випадках, коли вони пом'якшують або скасовують юридичну відповідальність особи, що є загальновизнаним принципом права.

Проте, з судового рішення апеляційного суду не вбачається наведення будь-яких мотивів, виходячи з яких була надана інша правова оцінка, встановленій судом першої інстанції обставині. Фактично апеляційним судом надана інша юридична оцінка обставинам справи, встановленим судом першої інстанцій, без належного мотивування причин цього, що не відповідає правилам оцінки доказів за статтею 86 Кодексу адміністративного судочинства України.

Наведене дає підстави стверджувати про неповноту встановлення апеляційним судом всіх обставин справи, що мають значення для правильного вирішення справи, що також вказує на не підтвердження відповідних обставин та фактів належними засобами та у передбачений чинним законодавством спосіб.

Вказані обставини та фактичні дані залишилися поза межами дослідження суду апеляційної інстанції, що, з урахуванням повноважень касаційного суду (які не дають касаційній інстанції права досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні), виключає можливість перевірити Вищим адміністративним судом України правильність висновків апеляційного суду в цілому.

Під час нового розгляду справи суду слід взяти до уваги викладене в цій ухвалі, повно та об'єктивно дослідити обставини справи, що входять до предмета доказування, дати правильну юридичну оцінку встановленим обставинам та в залежності від встановленого, правильно застосувати до спірних правовідносин норми матеріального права та постановити рішення відповідно до вимог статті 159 Кодексу адміністративного судочинства України.

Відповідно до частини 2 статті 227 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та(або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, які унеможливили встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.

З огляду на викладене, а також враховуючи той факт, що судом апеляційної інстанції на підставі належних та допустимих доказів не було з'ясовано належним чином обставини щодо правомірності застосування подвійного розміру штрафу до позивача, в той час як їх встановлення впливає на правильність вирішення спору, ухвалене у справі судове рішення підлягає скасуванню в цій частині з направленням справи на новий розгляд до суду апеляційної інстанції.

На підставі викладеного, керуючись ст.ст. 220, 222, 223, 227, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

1. Касаційну скаргу ОСОБА_1 задовольнити частково.

2. Постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 14.03.2016 скасувати, а справу направити на новий розгляд до Львівського апеляційного адміністративного суду.

3. Ухвала суду є остаточною та оскарженню не підлягає.