Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів: головуючого судді Борисенко І.В. суддів Бухтіярової І.О. Голубєвої Г.К., розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Криворізької південної об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області на постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 27.02.2014 у справі № 804/1072/13-а за позовом Криворізької південної міжрайонної державної податкової інспекції Дніпропетровської області ДПС до ОСОБА_4 про стягнення заборгованості, -

Криворізька південна міжрайонна державна податкова інспекція Дніпропетровської області ДПС звернулася до суду з позовом, в якому просить стягнути зі ОСОБА_4 на користь Державного бюджету України заборгованість з орендної плати за землю в сумі 113813,04 грн.

Постановою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 05.03.2013 адміністративний позов задоволено - стягнуто зі ОСОБА_4 податковий борг в сумі 113813,04 грн.

Постановою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 27.02.2014 постанову суду першої інстанції скасовано та у задоволенні позову відмовлено повністю.

Не погоджуючись з рішеннями судів попередніх інстанцій, Криворізька південна об'єднана державна податкова інспекція Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області (правонаступник Криворізької південної міжрайонної державної податкової інспекції Дніпропетровської області ДПС) подала касаційну скаргу, в якій просить скасувати постанову суду апеляційної інстанції та залишити в силі постанову суду першої інстанції.

На підставі розпорядження керівника апарату від 12.10.2016 № 978 та відповідно до протоколу повторного автоматизованого розподілу судової справи між суддями від 13.10.2016 справа № 804/1072/13-а була перерозподілена на суддю Борисенко І.В.

Справу розглянуто в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами відповідно до п.1 ч.1 ст. 222 Кодексу адміністративного судочинства України.

Переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального та процесуального права, Вищий адміністративний суд України дійшов висновку про наявність підстав для часткового задоволення касаційної скарги, з огляду на таке.

Судами попередніх інстанцій встановлено наступні обставини.

На підставі рішення Криворізької міської ради від 28.02.2007 № 975 та договору оренди земельної ділянки від 22.07.2008 ОСОБА_4 передано в оренду земельну ділянку площею 0,2484 га, кадастровий номер НОМЕР_1, для розміщення магазину будівельних матеріалів по АДРЕСА_1.

Згідно витягу з технічної документації про нормативну грошову оцінку земельної ділянки від 08.07.2008 № 346 нормативна грошова оцінка вказаної земельної ділянки складає 2150572 грн.

На підставі рішення Криворізької міської ради "Про затвердження технічної документації з нормативної грошової оцінки земель міста Кривого Рогу" від 14.05.2010 № 3884 змінено базову вартість 1 кв.м земель міста, у зв'язку з чим нормативна грошова оцінка вказаної земельної ділянки складає 3594298,31 грн.

Криворізькою південною міжрайонною державною податковою інспекцією Дніпропетровської області ДПС були прийняті: податкове повідомлення-рішення від 27.06.2012 № 7845 про визначення ОСОБА_4 грошового зобов'язання з орендної плати за землю за 2012 рік в сумі 107828,94 грн.; податкові повідомлення-рішення від 13.07.2012 за № 0011101703 та № 0011111703 про визначення ОСОБА_4 грошового зобов'язання зі штрафних санкцій в сумі 5600,00 грн. за порушення граничного строку сплати узгодженого податкового зобов'язання з орендної плати за землю.

Також Криворізька південна міжрайонна державна податкова інспекція Дніпропетровської області ДПС нарахувала ОСОБА_4 на суму податкового боргу пеню у розмірі 384,10 грн.

Криворізька південна міжрайонна державна податкова інспекція Дніпропетровської області ДПС надіслала ОСОБА_4 податкову вимогу від 18.04.2012 № 7

щодо погашення податкового боргу в сумі 38361,38 грн.

Криворізька південна міжрайонна державна податкова інспекція Дніпропетровської області ДПС просить стягнути зі ОСОБА_4 на користь Державного бюджету України заборгованість з орендної плати за землю в сумі 113813,04 грн., оскільки зазначений податковий борг своєчасно не сплачено.

Задовольняючи позов та стягуючи з відповідача податковий борг, суд першої інстанції виходив з того, що позивачем дотримано процедуру стягнення податкового боргу, оскільки на виконання вимог ст. 59 Податкового кодексу України виставлено податкову вимогу від 18.04.2012 про сплату податкового боргу в сумі 38361,38 грн., у зв'язку з чим у позивача виникло право на стягнення коштів у рахунок погашення податкового боргу.

Скасовуючи постанову суду першої інстанції та відмовляючи в задоволенні позову, суд апеляційної інстанції виходив з того, що податковий орган зобов'язаний був надіслати позивачу на податковий борг, вимоги про стягнення якого є предметом позову, нову податкову вимогу. Така податкова вимога відповідачу не надсилалася, тому у позивача на час звернення до суду з даним позовом відсутнє право на стягнення з відповідача коштів в рахунок погашення податкового боргу. Окрім того, суд апеляційної інстанції врахував, що постановою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 01.11.2011, залишеною без змін ухвалою Вищого адміністративного суду України від 11.12.2012 (№ К/9991/76012/11), рішення Криворізької міської ради "Про затвердження технічної документації з нормативної грошової оцінки земель міста Кривого Рогу" від 14.05.2010 № 3884 визнано нечинним.

Суд касаційної інстанції не може погодитися з позицією суду апеляційної інстанції, оскільки вважає, що суд апеляційної інстанції неправильно застосував норми матеріального права з огляду на таке.

Відповідно до пп.14.1.175 п.14.1 ст. 14 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних відносин) податковий борг - сума узгодженого грошового зобов'язання (з урахуванням штрафних санкцій за їх наявності), але не сплаченого платником податків у встановлений цим Кодексом строк, а також пеня, нарахована на суму такого грошового зобов'язання.

Згідно пп.54.5 ст. 54 Податкового кодексу України якщо згідно з нормами цієї статті сума грошового зобов'язання розраховується контролюючим органом, платник податків не несе відповідальності за своєчасність, достовірність і повноту нарахування такої суми, проте несе відповідальність за своєчасне та повне погашення нарахованого узгодженого грошового зобов'язання і має право оскаржити зазначену суму в порядку, встановленому цим Кодексом.

Відповідно до пп. "е" п.176.1 ст. 176 Податкового кодексу України платники податку зобов'язані своєчасно сплачувати узгоджену суму податкових зобов'язань, а також суму штрафних (фінансових) санкцій, нарахованих органом державної податкової служби, та пені, за винятком суми, що оскаржується в адміністративному або судовому порядку.

Відповідно до п.59.1 ст. 59 Податкового кодексу України у разі коли платник податків не сплачує узгодженої суми грошового зобов'язання в установлені законодавством строки, контролюючий орган надсилає (вручає) йому податкову вимогу в порядку, визначеному для надсилання (вручення) податкового повідомлення-рішення.

Порядок стягнення податкового боргу платників податків регулюється статтями 95- 99 Податкового кодексу України.

Стягнення коштів платника податків провадиться не раніше ніж через 60 календарних днів з моменту надіслання такому платнику податкової вимоги (пункт 95.2 статті 95 Податкового кодексу України).

Отже, право на стягнення коштів у рахунок погашення податкового боргу виникає у контролюючого органу на наступний день після закінчення 60 днів з дня надіслання платникові податків податкової вимоги.

Разом з тим, відповідно до п.59.5 ст. 59 Податкового кодексу України у разі якщо у платника податків, якому надіслано (вручено) податкову вимогу, сума податкового боргу збільшується (зменшується), погашенню підлягає вся сума податкового боргу такого платника податку, що існує на день погашення. У разі якщо після направлення (вручення) податкової вимоги сума податкового боргу змінилася, але податковий борг не був погашений в повному обсязі, податкова вимога додатково не надсилається (не вручається).

При цьому, підпунктом 60.1.1 п.60.1 ст. 60 Податкового кодексу України передбачено, що податкове повідомлення-рішення або податкова вимога вважаються відкликаними, якщо сума податкового боргу самостійно погашається платником податків або органом стягнення.

Таким чином, надіслана платникові податків податкова вимога на податковий борг, що не погашений, є дійсною, а на податковий борг, що погашений - відкликаною.

Отже, якщо податковим органом направлено податкову вимогу щодо раніше існуючого податкового боргу, а після цього сума податкового боргу збільшилася на суму новоствореного податкового боргу, у податкового органу не виникає обов'язку надсилати платникові податку податкову вимогу на суму новоствореного боргу.

У такому разі право на стягнення новоствореного податкового боргу у податкового органу виникає на наступний день, що настає за днем граничного строку сплати узгодженого грошового зобов'язання.

Таким чином, при вирішенні позову про стягнення з платника податків податкового боргу підлягають встановленню обставини щодо надсилання (вручення) йому податкової вимоги в порядку, визначеному для надсилання (вручення) податкового повідомлення-рішення. Також, з'ясуванню підлягають обставини щодо дійсності надісланої платникові податків податкової вимоги.

Судом першої інстанції було встановлено, що позивач надіслав відповідачу податкову вимогу від 18.04.2012 № 7 щодо погашення податкового боргу в сумі 38361,38 грн. При цьому судом не з'ясовано та не встановлено, чи була дійсною ця податкова вимога чи відкликаною, зокрема, чи не був погашений платником визначений у ній податковий борг.

Та обставина, що рішення Криворізької міської ради "Про затвердження технічної документації з нормативної грошової оцінки земель міста Кривого Рогу" від 14.05.2010 № 3884 судом визнано нечинним (на що послався суд апеляційної інстанції), не може бути підставою для відмови у стягненні з платника податку податкового боргу, зважаючи на таке.

Аналіз положень пп.14.1.175 п.14.1 ст.14, п.54.5 ст.54, пп. "е" п.176.1 ст. 176 Податкового кодексу України дає підстави для висновку, що у платника податку виникає безумовний обов'язок зі сплати грошового зобов'язання після його узгодження. Несплачена сума грошового зобов'язання у встановлений законом строк є податковим боргом.

Згідно п.56.1 ст. 56 Податкового кодексу України рішення, прийняті контролюючим органом, можуть бути оскаржені в адміністративному або судовому порядку.

Абзацом другим пп. 56.17.5 п. 56.17 ст. 56 Податкового кодексу України визначено, що день закінчення процедури адміністративного оскарження вважається днем узгодження грошового зобов'язання платника податків.

Відповідно до пп.56.17.1 п.56.17 ст. 56 Податкового кодексу України процедура адміністративного оскарження закінчується днем, наступним за останнім днем строку, передбаченого для подання скарги на податкове повідомлення-рішення або будь-яке інше рішення відповідного контролюючого органу у разі, коли така скарга не була подана у зазначений строк.

Строк подання скарги про перегляд рішення про визначення грошового зобов'язання визначено у п.56.3 ст. 56 Податкового кодексу України.

Відповідно до абз. 4 п.56.18 ст. 56 Податкового кодексу України при зверненні платника податків до суду з позовом щодо визнання недійсним рішення контролюючого органу грошове зобов'язання вважається неузгодженим до дня набрання судовим рішенням законної сили.

Строк сплати плати за землю визначається ст. 287 Податкового кодексу України.

Згідно п.287.5 ст. 287 Податкового кодексу України податок фізичними особами сплачується протягом 60 днів з дня вручення податкового повідомлення-рішення.

Разом з тим, абзацом 2 п.57.3 ст. 57 Податкового кодексу України передбачено, що у разі оскарження рішення контролюючого органу про нараховану суму грошового зобов'язання платник податків зобов'язаний самостійно погасити узгоджену суму, а також пеню та штрафні санкції за їх наявності протягом 10 календарних днів, наступних за днем такого узгодження.

Таким чином, у разі якщо платник податків не подає скаргу на податкові повідомлення-рішення до контролюючого органу вищого рівня, то визначені в них грошові зобов'язання з плати за землю вважаються узгодженими на наступний день за останнім днем строку, передбаченого у п.56.3 ст. 56 Податкового кодексу України. У разі звернення платника податків до суду з позовом щодо визнання недійсним рішення контролюючого органу грошове зобов'язання вважається узгодженим з дня набрання судовим рішенням законної сили.

Враховуючи наведене, у платника податку на наступний день після дня узгодження визначених у податкових повідомлення-рішеннях грошових зобов'язаннях виникає обов'язок сплатити такі зобов'язання протягом визначеного у законі строку. У разі невиконання такого обов'язку суми несплачених узгоджених зобов'язань стають податковим боргом.

Платник податків має право оскаржити податкові повідомлення-рішення в адміністративному або судовому порядку. В межах зазначених процедур контролюючий орган чи суд, відповідно, досліджує законність та обґрунтованість визначення грошових зобов'язань за оспорюваними податковими повідомленнями-рішеннями.

Вищевказані обставини та фактичні дані залишилися поза межами дослідження судів попередніх інстанцій, що, з урахуванням повноважень касаційного суду, які не дають касаційній інстанції права досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні, виключає можливість перевірити Вищим адміністративним судом України правильність висновків судів попередніх інстанцій по суті спору.

Порушення судами попередніх інстанцій норм процесуального права, які унеможливили встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення спору, згідно із ч. 2 ст. 227 Кодексу адміністративного судочинства України є підставою для скасування судового рішення і направлення справи на новий розгляд.

При новому розгляді справи судам слід врахувати викладене, всебічно і повно перевірити доводи, на яких ґрунтуються вимоги та заперечення сторін, вирішити, чи мали місце обставини, якими обґрунтовувалися вимоги та заперечення, та якими доказами вони підтверджуються, яку правову норму належить застосувати до цих правовідносин.

На підставі викладеного, керуючись ст.ст. 220, 222, 223, 227, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

1. Касаційну скаргу Криворізької південної об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області задовольнити частково.

2. Постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 05.03.2013 та постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 27.02.2014 скасувати, а справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

3. Ухвала набирає законної сили через п'ять днів після направлення її копії особам, які беруть участь у справі, та оскарженню не підлягає.