Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів: головуючого судді Борисенко І.В. суддів Бухтіярова І.О. Голубєва Г.К., розглянувши в попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Роздільнянської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів в Одеській області на постанову Одеського окружного адміністративного суду від 22.11.2012 та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 04.02.2014 у справі № 2а-12884/09/1570 за позовом Дослідного господарства "Кучурганське" до Роздільнянської міжрайонної державної податкової інспекції Одеської області Державної податкової служби про визнання нечинними податкових повідомлень-рішень, -

Дослідне господарство "Кучурганське" звернулося з адміністративним позовом, в якому просить визнати нечинними податкові повідомлення-рішення Роздільнянської міжрайонної державної податкової інспекції Одеської області:

- від 05.05.2006 № 0000492301/0, від 21.09.2006 № 0000492301/2, від 18.10.2006 № 0000492301/3 про визначення податкового зобов'язання з податку на додану вартість в сумі 355791,00 грн., в т.ч. в сумі 265587,00 грн. за основним платежем та в сумі 90204,00 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями;

- від 05.05.2006 № 0000482301/0, від 21.09.2006 № 0000482301/2, від 18.10.2006 № 0000492301/3 про визначення податкового зобов'язання з податку на прибуток в сумі 14359,00 грн., в т.ч. в сумі 9879,00 грн. за основним платежем та в сумі 4480 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями.

Постановою Господарського суду Одеської області від 12.01.2007 було позов задоволено.

Постановою Одеського апеляційного господарського суду від 22.10.2009 постанову Господарського суду Одеської області від 12.01.2007 змінено в частині розподілу судових витрат, стягнуто з Держбюджету на користь позивача судовий збір в сумі 3,40 грн., у решті - постанову суду першої інстанції залишено без змін.

Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 22.10.2009 постанову Господарського суду Одеської області від 12.01.2007 та постанову Одеського апеляційного господарського суду від 12.04.2007 скасовано в частині визнання нечинними податкових повідомлень-рішень від 05.05.2006 № 0000492301/0, від 21.09.2006 № 0000492301/2, від 18.10.2006 № 0000492301/3 про визначення податкових зобов'язань з податку на додану вартість та від 05.05.2006 № 0000482301/0, від 21.09.2006 № 0000482301/2, від 18.10.2006 № 0000492301/3 в частині визначення податкового зобов'язання з податку на прибуток в сумі 2228,00 грн., в т.ч. в сумі 1792,00 грн. за основним платежем та в сумі 436,50 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями, та направлено справу в цій частині на новий розгляд до суду першої інстанції. В іншій частині (в частині визнання нечинними податкових повідомлень-рішень від 05.05.2006 № 0000482301/0, від 21.09.2006 № 0000482301/2, від 18.10.2006 № 0000492301/3 про визначення податкового зобов'язання з податку на прибуток в сумі 12130,00 грн., в т.ч. в сумі 8087,00 грн. за основним платежем та в сумі 4043,00 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями) постанову Господарського суду Одеської області від 12.01.2007 та постанову Одеського апеляційного господарського суду від 12.04.2007 залишено без змін.

Направляючи справу на новий розгляд щодо податкових повідомлень-рішень від 05.05.2006 № 0000482301/0, від 21.09.2006 № 0000482301/2, від 18.10.2006 № 0000492301/3 в частині визначення податкового зобов'язання з податку на прибуток в сумі 2228,00 грн., в т.ч. в сумі 1792,00 грн. за основним платежем та в сумі 436,50 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями, суд касаційної інстанції вказав на неправильність висновків судів попередніх інстанцій про безпідставне визначення позивачу податку на прибуток в сумі 1792 грн. за основним платежем та в сумі 436,50 грн. за операцією з поставки позивачем Відкритому акціонерному товариству "Облагрофірм" мідного купоросу вагою 2 тонни в загальній сумі 8600,00 грн., в т.ч. податок на додану вартість в сумі 1433,00 грн. При цьому суд касаційної інстанції не погодився з висновками судів попередніх інстанцій про те, що у позивача не виникло обов'язку визначити податкове зобов'язання з податку на прибуток за вказаною операцією, оскільки, як вказали суди попередніх інстанцій, передача позивачем вказаного товару Відкритому акціонерному товариству "Облагрофірм" є зобов'язанням позивача перед цим підприємством за додатковою угодою від 05.10.2004 № 466, яке було замінено із зобов'язання позивача перед вказаною особою сплатити грошові кошти за поставлений товар. Суд касаційної інстанції зазначив, що після укладення зазначеної додаткової угоди господарська операція позивача з передачі у власність Відкритому акціонерному товариству "Облагрофірм" товару (мідного купоросу) в рахунок грошового зобов'язання позивача перед цим підприємством набула ознак товарообмінної операції (бартеру), за якою у позивача виник обов'язок відобразити фінансові показники від цієї операції (доход та обсяг продажу). Суд касаційної інстанції вказав судам попередніх інстанцій на наявність факту виписки позивачем накладної від 05.10.2004 на відпуск мідного купоросу вартістю 8600,00 грн., в т.ч. податок на додану вартість в сумі 1433,33 грн., якій суди мають надати оцінку при новому розгляді справи.

Направляючи справу на новий розгляд до суду першої інстанції в частині позовних вимог щодо податкових повідомлень-рішень від 05.05.2006 № 0000492301/0, від 21.09.2006 № 0000492301/2, від 18.10.2006 № 0000492301/3 про визначення податкового зобов'язання з податку на додану вартість в сумі 355791,00 грн., в т.ч. в сумі 265587,00 грн. за основним платежем та в сумі 90204,00 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями, суд касаційної інстанції вказав на виникнення у позивача обов'язку сформувати податкове зобов'язання з податку на додану вартість в сумі 1433,33 грн. за операцією з поставки мідного купоросу, що описана вище. Щодо іншої визначеної податковим органом суми податкового зобов'язання з податку на додану вартість суд касаційної інстанції вказав судам попередніх інстанцій при новому розгляді встановити всі господарські операції, за якими податковим органом визначені позивачу такі суми податку на додану вартість, та надати їм правову оцінку.

Постановою Одеського окружного адміністративного суду від 22.11.2012, залишеною без змін ухвалою Одеського апеляційного адміністративного суду від 04.02.2014, адміністративний позов задоволено частково - визнано нечинними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 05.05.2006 № 0000492301/0, від 21.09.2006 № 0000492301/2, від 18.10.2006 № 0000492301/3 в частині визначення податкового зобов'язання з податку на додану вартість в сумі 353641,5 грн., в т.ч. в сумі 264154,00 грн. за основним платежем та в сумі 89487,5 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями. В іншій частині позовних вимог (щодо податкових повідомлень-рішень про визначення податку на додану вартість в сумі 1433,00 грн. за основним платежем та в сумі 716,5 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями та щодо податкових повідомлень-рішень від 05.05.2006 № 0000482301/0, від 21.09.2006 № 0000482301/2, від 18.10.2006 № 0000492301/3 в частині визначення податку на прибуток в сумі 2229,00 грн., в т.ч. в сумі 1792,00 грн. за основним платежем та в сумі 437,00 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями) - відмовлено.

Не погоджуючись з рішеннями судів попередніх інстанцій, Роздільнянська об'єднана державна податкова інспекція Головного управління Міндоходів в Одеській області подала касаційну скаргу, в якій просить скасувати вказані судові рішення в частині задоволення позову та ухвалити нове судове рішення про відмову в задоволенні позову в цій частині, оскільки вважає, що постанову суду першої та ухвалу суду апеляційної інстанцій у зазначеній частині було прийнято з порушенням норм матеріального та процесуального права.

На підставі розпорядження керівника апарату від 30.11.2016 № 1304 та відповідно до протоколу повторного автоматизованого розподілу судової справи між суддями від 01.12.2016 справа № 2а-12884/09/1570 була перерозподілена на суддю Борисенко І.В.

Переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального та процесуального права, Вищий адміністративний суд України дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення касаційної скарги, з огляду на таке.

Судами попередніх інстанцій встановлено наступні обставини.

Державною податковою адміністрацією в Одеській області на виконання постанови слідчого прокуратури Роздільнянського району Одеської області від 12.12.2005 про призначення проведення перевірки фінансово-господарської діяльності Дослідного господарства "Кучурганське" проведено документальну перевірку з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.10.2002 по 01.01.2005, за результатами якої складено акт від 22.03.2006 № 7/35-02/10.

На підставі акта перевірки Роздільнянською міжрайонною державною податковою інспекцією Одеської області прийнято податкові повідомлення-рішення:

від 05.05.2006 № 0000492301/0, від 21.09.2006 № 0000492301/2, від 18.10.2006 № 0000492301/3 про визначення податкового зобов'язання з податку на додану вартість в сумі 355791,00 грн., в т.ч. в сумі 265587,00 грн. за основним платежем та в сумі 90204,00 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями;

від 05.05.2006 № 0000482301/0, від 21.09.2006 № 0000482301/2, від 18.10.2006 № 0000492301/3 про визначення податкового зобов'язання з податку на прибуток в сумі 14359,00 грн., в т.ч. в сумі 9879,00 грн. за основним платежем та в сумі 4480 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями.

Підставою для визначення за податковими повідомленнями-рішеннями від 05.05.2006 № 0000492301/0, від 21.09.2006 № 0000492301/2, від 18.10.2006 № 0000492301/3 податкового зобов'язання з податку на додану вартість слугували висновки податкового органу, викладені в акті, про порушення позивачем вимог:

пп.7.4.5 п.7.4 ст. 7 Закону України "Про податок на додану вартість", що полягало у неправомірному віднесенні позивачем до складу податкового кредиту за періоди з жовтня 2002 року по грудень 2004 року податку на додану вартість в сумі 191908,00 грн. за відсутності податкових накладних;

пп.3.1.1 п.3.1 ст.3, п.4.2 ст. 4 Закону України "Про податок на додану вартість", що полягало у не віднесенні позивачем до об'єкту оподаткування податком на додану вартість операцій з продажу товарів (робіт, послуг) на митній території України, в т.ч. операцій з передачі права власності на об'єкти застави позичальнику (кредитору) для погашення кредиторської заборгованості заставодавця у жовні 2002 року згідно з накладною від 09.10.2002 № 684 в сумі 40 грн. (6,67 грн. ПДВ) на реалізацію корму для собак НВСП ТОВ "Він-Агро", згідно з накладною від 15.10.2002 № 654 на суму 227893 грн. (37982,25 грн. ПДВ) на реалізацію винограду НВПП "Агросвіт" та у вересні 2003 року згідно з накладними від 25.09.2003 № 364, від 26.09.2003 № 334, від 25.09.2003 № 362, від 30.09.2003 № 353, від 19.09.2003 № 327, від 17.09.2003 б/н на реалізацію винограду НВПП "Агросвіт". Позивач не відніс до бази оподаткування поставку товарів (робіт, послуг) без оплати або з частковою оплатою їх вартості коштами у межах бартерних операцій з безоплатної передачі товарів, натуральних виплат у рахунок оплати праці фізичним особам, що перебувають у трудових відносинах з платником податку. Зазначені порушення призвели до заниження позивачем податкових зобов'язань з податку на додану вартість в сумі 73679,00 грн.;

пп.3.1.1 п.3.1 ст. 3 Закону України "Про податок на додану вартість", що полягало у невіднесенні до об'єкта оподаткування операції з поставки Відкритому акціонерному товариству "Облагрофірм" мідного купоросу, вартістю 8600,00 грн., в т.ч., ПДВ в сумі 1433,33 грн.

Визнаючи протиправними податкові повідомлення-рішення про визначення податкового зобов'язання в частині податку на додану вартість в сумі 264154,00 грн. за основним платежем та в сумі 89487,5 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями, суди попередніх інстанцій виходили з того, що позивач не вчиняв порушень наведених норм Закону України "Про податок на додану вартість" (168/97-ВР) , які б призвели до заниження його податкових зобов'язань з податку на додану вартість в сумі 264154,00 грн.

Відмовляючи в задоволенні позовних вимог щодо податкових повідомлень-рішень в частині визначення податкового зобов'язання з податку на додану вартість в сумі 1433,33 грн. за основним платежем та в сумі 716,5 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями, а також щодо податкових повідомлень-рішень в частині визначення податкового зобов'язання з податку на прибуток в сумі 1792,00 грн. за основним платежем та в сумі 437 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями, суд першої інстанції, з яким погодився суд апеляційної інстанції, виходив з того, що позивач здійснив оподатковувану операцію з поставки товару (мідного купоросу) і повинен був визначити податкове зобов'язання з податку на прибуток та податку на додану вартість.

Колегія суддів суду касаційної інстанції погоджується з такими висновками судів попередніх інстанцій, з огляду на таке.

Відповідно до пп.7.4.1, пп.7.4.5 п.7.4 ст. 7 Закону України "Про податок на додану вартість" № 168/97-ВР від 3 квітня 1997 року (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) податковий кредит звітного періоду складається із сум податків, сплачених (нарахованих) платником податку у звітному періоді у зв'язку з придбанням товарів (робіт, послуг), вартість яких відноситься до складу валових витрат виробництва (обігу) та основних фондів чи нематеріальних активів, що підлягають амортизації. Не дозволяється включення до податкового кредиту будь-яких витрат по сплаті податку, що не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями, а при імпорті робіт (послуг) - актом прийняття робіт (послуг) чи банківським документом, який засвідчує перерахування коштів в оплату вартості таких робіт (послуг).

Згідно пп.7.2.6 п.7.2 ст. 7 Закону України "Про податок на додану вартість" податкова накладна видається в разі продажу товарів (робіт, послуг) покупцю на його вимогу. У будь-якому випадку видається товарний чек, інший розрахунковий або платіжний документ, що підтверджує передачу товарів (робіт, послуг) та/або прийняття платежу із зазначенням суми податку.

Податкова накладна не виписується, якщо обсяг разового продажу товарів (робіт, послуг) не більший двадцяти гривень, у разі продажу транспортних квитків та при виписуванні готельних рахунків. При цьому підставою для збільшення суми податкового кредиту є товарний чек (інший розрахунковий або платіжний документ).

У результаті дослідження первинних документів, зокрема, податкових накладних, розрахункових документів, книги обліку придбання товарів (робіт, послуг), податкових декларацій з податку на додану вартість за період: жовтень 2002 року - грудень 2004 року, суди попередніх інстанцій встановили, що позивачем подавались сільськогосподарські декларації із спеціальним режимом оподаткування, передбаченим пунктами 11.21 та 11.29 ст. 11 Закону України "Про податок на додану вартість", в яких визначені суми податкового кредиту.

Податковий кредит сформований на підставі податкових накладних та чеків, які підтверджують здійснення господарських операцій та зазначені в книзі обліку придбання товарів (робіт, послуг).

Судом першої інстанції в судовому засіданні досліджені та оцінені всі податкові накладні, на підставі яких сформовано податковий кредит та які записані в книзі обліку придбання товарів (робіт, послуг), чеки на придбання товарів, суми по яких включені до податкового кредиту відповідно до пп.7.2.6 п.7.2 ст. 7 Закону України "Про податок на додану вартість". В результаті такої оцінки суди дійшли обгрунтованих висновків про підтвердження зазначеними документами податкового кредиту позивача.

Щодо декларування цих сум в сільськогосподарських деклараціях за жовтень 2002 року - грудень 2004 року, судами попередніх інстанцій встановлено, що в кожному періоді сума податкового кредиту, зазначена в податкових деклараціях, не перевищує сум, зазначених в книзі обліку придбання товарів (робіт, послуг).

Враховуючи наведене, суд першої інстанції, з яким погодився суд апеляційної інстанції, дійшов обґрунтованого висновку про відсутність з боку позивача порушень вимог пп.7.4.1, 7.4.5 п.7.4 ст. 7 Закону України "Про податок на додану вартість" при формуванні податкового кредиту з податку на додану вартість у сумі 191908,00 грн. за періоди з жовтня 2002 року по грудень 2004 року.

Пунктом 3.1 ст. 3 Закону України "Про податок на додану вартість" визначено, що об'єктом оподаткування є операції платників податку з продажу товарів (робіт, послуг) на митній території України, в тому числі операції з оплати вартості послуг за договорами оперативної оренди (лізингу) та операції з передачі права власності на об'єкти застави позичальнику (кредитору) для погашення кредиторської заборгованості заставодавця.

Як встановлено судами попередніх інстанцій, між НВПП "Агросвіт" та Дослідним господарством "Кучурганське" укладено договір від 02.08.2002 № 8-В/60 на поставку винограду, за яким протягом вересня-жовтня 2002 року відвантажено цей товар та виписано податкову накладну від 15.10.2002 б/н та накладну від 15.10.2002 № 654 на всю партію товару.

Зазначені операції відображені позивачем в бухгалтерському обліку, підтверджені накладною та податковою накладною, карткою кількісного обліку товарів, довіреністю на отримання товару в повній кількості, накопичувальними відомостями за вересень-жовтень 2002 року, записами в книзі обліку продажу за вересень-жовтень 2002 року.

Щодо операції позивача з реалізації покупцю НВСП ТОВ "Він-Агро" корму для собак у жовтні 2002 року згідно з накладною від 09.10.2002 № 684 в сумі 40 грн. (ПДВ - 6,67 грн.) судами попередніх інстанцій встановлено, що зазначена операція проведена за кореспондентськими рахунками згідно із накопичувальною відомістю за жовтень 2002 року. Висновок податкового органу про невіднесення позивачем до об'єкту оподаткування операції з поставки цього товару у повному обсязі є безпідставним.

Щодо операції з реалізації винограду НВПП "Агросвіт" у вересні 2003 року згідно з накладними від 25.09.2003 № 364, від 26.09.2003 № 334, від 25.09.2003 № 362, від 30.09.2003 № 353, від 19.09.2003 № 327, від 17.09.2003 б/н, судами попередніх інстанцій встановлено, що ці операції віднесені позивачем до об'єкту оподаткування. За періоди з травня по серпень 2003 року позивачем сформовано податкове зобов'язання з податку на додану вартість на дату зарахування коштів на банківський рахунок, що відповідає вимогам пп. 7.3.1 п. 7.3 ст. 7 Закону України "Про податок на додану вартість". Висновок податкового органу про не віднесення позивачем до об'єкту оподаткування операції з поставки цього товару у повному обсязі є безпідставним.

Враховуючи наведене, суд першої інстанції, з яким погодився суд апеляційної інстанції, дійшов обґрунтованого висновку про відсутність з боку позивача порушень вимог п 3.1 ст. 3 Закону України "Про податок на додану вартість",

Відповідно до п.4.2 ст. 4 Закону України "Про податок на додану вартість" у разі продажу товарів (робіт, послуг) без оплати або з частковою оплатою їх вартості коштами у межах бартерних (товарообмінних) операцій, здійснення операцій з безоплатної передачі товарів (робіт, послуг), натуральних виплат у рахунок оплати праці фізичним особам, що перебувають у трудових відносинах з платником податку, передачі товарів (робіт, послуг) у межах балансу платника податку для невиробничого використання, витрати на яке не відносяться до валових витрат виробництва (обігу) і не підлягають амортизації, а також пов'язаній з продавцем особі чи суб'єкту підприємницької діяльності, який не зареєстрований як платник податку, база оподаткування визначається виходячи з фактичної ціни операції, але не нижчої за звичайні ціни.

Як встановлено судами попередніх інстанцій в результаті дослідження накладних, податкових накладних, платіжних відомостей, відомостей видач продуктів в рахунок заробітної плати, позивачем здійснювались операції, які звільняються від оподаткування відповідно до вимог пп.5.2.4 п.5.2 ст. 5 Закону України "Про податок на додану вартість". Так, положеннями пп.5.2.4 п.5.2 ст.5 зазначеного закону передбачено, що звільняються від оподаткування операції з надання в сільській місцевості сільськогосподарськими товаровиробниками послуг з ремонту шкіл, дошкільних закладів, інтернатів, закладів охорони здоров'я та подання матеріальної допомоги (в межах одного неоподатковуваного мінімуму доходів громадян на місяць на одну особу) продуктами харчування власного виробництва та послуг з обробки землі багатодітним сім'ям, ветеранам праці і війни, реабілітованим громадянам, інвалідам праці, інвалідам дитинства, одиноким особам похилого віку, особам, які постраждали внаслідок Чорнобильської катастрофи, та школам, дошкільним закладам, інтернатам, закладам охорони здоров'я.

Враховуючи наведене, суд першої інстанції, з яким погодився суд апеляційної інстанції, дійшов обґрунтованого висновку про відсутність з боку позивача порушень вимог п.4.2 ст. 4 Закону України "Про податок на додану вартість",

Судом першої інстанції також досліджено накладні від 28.09.2003 № 342 та № 345 на суму 7261,80 грн., в т.ч. ПДВ 1210,30 грн., та на суму 10031,00 грн., в т.ч. ПДВ 1671,83 грн., виписані в рамках бартерних операцій, в рамках яких позивачем поставлено виноград у вересні 2003 року ТОВ "Берег".

За цими накладними виноград був відвантажений ТОВ "Берег" у рахунок поставлених позивачу паливно-мастильних матеріалів та арцериту протягом 2001-2002 років.

При цьому, ТОВ "Берег" виписало позивачу податкові накладні, а позивач визначив за вересень 2003 року податкові зобов'язання з податку на додану вартість.

Враховуючи наведене, висновок податкового органу щодо заниження податкових зобов'язань за цими операціями є необґрунтованим.

За наведених обставин, суди попередніх інстанцій дійшли правильних висновків про протиправність визначення податковим органом позивачу податкового зобов'язання з податку на додану вартість в сумі 353641,5 грн., в т.ч. 264154,00 грн. - за основним платежем та 89487,5 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями.

Судові рішення в частині відмови в задоволенні позову не оскаржуються.

Суд касаційної інстанції не вбачає порушень судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права при вирішенні даної справи в оскаржуваній частині та вважає, що суди повно встановили обставини, що мають значення для правильного вирішення справи, та надали їм правову оцінку на підставі норм закону, що підлягали застосуванню до даних правовідносин.

Відповідно до ст. 224 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанції не допустили порушень норм матеріального і процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

На підставі викладеного, керуючись ст.ст. 220, 220-1, 223, 224, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

1.Касаційну скаргу Роздільнянської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів в Одеській області залишити без задоволення, а постанову Одеського окружного адміністративного суду від 22.11.2012 та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 04.02.2014 в оскаржуваній частині - без змін.

2. Ухвала набирає законної сили через п'ять днів після направлення її копії особам, які беруть участь у справі, та може бути переглянута Верховним Судом України з підстав, передбачених статтею 237 Кодексу адміністративного судочинства України, у порядку та в строки, встановлені статтями 236 - 239-1 Кодексу адміністративного судочинства України.