Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:

головуючого Бухтіярової І.О.

суддів Веденяпіна О.А.

Приходько І.В.

розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу товариства з обмеженою відповідальністю "Брілюкс"

на постанову Черкаського окружного адміністративного суду від 10.08.2015

та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 15.10.2015

у справі № 2а/2370/405/2011

за позовом товариства з обмеженою відповідальністю "Брілюкс" (далі - позивач, ТОВ Брілюкс")

до Державної податкової інспекції у м. Черкасах Головного управління Міндоходів у Черкаській області (далі - відповідач, ДПІ у м. Черкасах)

про скасування податкових повідомлень-рішень, -

ТОВ "Брілюкс" звернулось до суду з позовом про скасування податкових повідомлень-рішень ДПІ у м. Черкасах від 12.01.2011 № 0000022301 та № 0000032301.

Постановою Черкаського окружного адміністративного суду від 10.08.2015, яка залишена без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 15.10.2015, у задоволенні позовних вимог відмовлено, з підстав правомірності прийняття спірних податкових повідомлень-рішень.

В касаційній скарзі позивач просить скасувати рішення судів першої та апеляційної інстанцій, прийняти нове рішення про задоволення позовних вимог, посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права.

Відповідач в запереченнях на касаційну скаргу позивача просить відмовити в її задоволенні, а оскаржувані судові рішення залишити без змін, як законні та обґрунтовані.

Крім того, відповідачем в запереченнях на касаційну скаргу було заявлено клопотання про заміну відповідача з Державної податкової інспекції у м. Черкасах Головного управління Міндоходів у Черкаській області на правонаступника - Державну податкову інспекцію у м. Черкасах Головного управління ДФС у Черкаській області.

Відповідно до ст. 55 Кодексу адміністративного судочинства України у разі вибуття або заміни сторони чи третьої особи у відносинах, щодо яких виник спір, суд допускає на будь-якій стадії адміністративного процесу заміну відповідної сторони чи третьої особи її правонаступником. Усі дії, вчинені в адміністративному процесі до вступу правонаступника, обов'язкові для нього в такій самій мірі, у якій вони були б обов'язкові для особи, яку він замінив.

Суд касаційної інстанції, розглянувши заявлене клопотання, дійшов висновку про його задоволення.

З урахуванням неприбуття у судове засідання жодної з осіб, які беруть участь у справі, та які були належним чином повідомлені про дату, час і місце судового засідання, колегія суддів дійшла висновку про можливість розгляду справи за наявними у справі матеріалами в порядку письмового провадження.

Перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, колегія суддів Вищого адміністративного суду України приходить до висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню, з огляду на наступне.

Судами попередніх інстанцій встановлено з підтвердженням матеріалів справи, що за результатами проведеної виїзної планової перевірки позивача з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.10.2009 по 30.09.2010, складено акт № 2929/23-2/32268063 від 29.12.2010, в якому зафіксовані порушення: пп. 4.1.1 п. 4.1 ст. 4 та пп. 11.3.1 п. 11.3 ст. 11, п. 5.1 ст. 5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", в результаті чого встановлено заниження податку на прибуток в розмірі 1 441 380 грн. та пп. 7.2.3 п. 7.2, пп. 7.3.1 п. 7.3 ст. 7 Закону України "Про податок на додану вартість", в результаті чого встановлено заниження податку на додану вартість в розмірі 1 193 018 грн.

На підставі результатів проведеної перевірки 12.01.2011 відповідачем прийняті податкові повідомлення-рішення: № 0000022301 про визначення суми грошового зобов'язання з податку на прибуток у розмірі 2 522 415 грн., в т.ч.: 1 441 380 грн. основного платежу та 1 081 035 грн. штрафних (фінансових) санкцій; № 0000032301 про визначення суми грошового зобов'язання з податку на додану вартість у розмірі 2 087 782 грн., в т.ч.: 1 193 018 грн. та 894 764 грн.

Щодо податкового повідомлення-рішення № 0000022301 від 12.01.2011 матеріалами справи встановлено, що позивач у відповідному періоді задекларував: загальну суму валового доходу 8 592 450 грн.; суму валових витрат, що враховуються при обчисленні податку на прибуток підприємств, на загальну суму - 8 346 218 грн.; суму амортизаційних відрахувань 240 204 грн.; суму податку на прибуток підприємств (ставка 25%), що підлягає сплаті в бюджет 1508 грн.

Відповідно до розрахунку та даних акту перевірки основна сума зобов'язань розрахована з огляду на те, що позивач за період 01.10.2009 до 30.09.2010 завищив валові витрати на 5 765 409 грн. і занизив скоригований валовий дохід на 115 грн.

Позивач не надав жодного доводу і доказу на спростування висновку про заниження скоригованого валового доходу на 115 грн.

В розрізі контрагентів загальна сума основного зобов'язання податку на прибуток розрахована за ставкою 25% з огляду на завищення валових витрат, з яких по: ПП "Мегаторгсервіс" на суму 92 169 грн. у І кварталі 2010 року, ПП "Укрбудспецпостач-2010" на суму 65 606 грн. у І кварталі 2010 року, ПП "Матадор Плюс" на суму 207 005 грн. у І кварталі 2010 року, ПП "Торгкомерс-2009" на суму 4 586 002 грн., зокрема: 1 609 716 грн. у І кварталі 2010 року, на суму 1 597 500 грн. у ІІ кварталі 2010 року, на суму 1 379 508 грн. у ІІІ кварталі 2010 року, ТОВ "Бізнесальянс" на суму 369 600 грн. у ІV кварталі 2010 року, ПП "Т-груп" на суму 445 000 грн. у ІV кварталі 2010 року.

Витрати позивача за рахунок правочинів з ПП "Торгкомерс-2009" взято на підставі видаткових накладних до договору поставки від 01.09.2009 № 5/2 на загальну суму 5 503 021 грн. (в т.ч. ПДВ 20%). На час податкової перевірки кредиторська заборгованість становила 613 573 грн. За рахунок цих відносин позивач сформував валові витрати у сумі 4 586 002 грн.

Згідно даних акту перевірки, що підтверджено також даними податкової звітності, ПП "Торгкомерс-2009" декларував відсутність основних виробничих фондів, рухомого та нерухомого майна, складських приміщень, транспортних засобів, які економічно необхідні для здійснення господарських операцій, чисельність працюючих - 1 особа, що є неможливим для фактичного здійснення господарської діяльності та дає змогу ставити під сумнів факт здійснення підприємством будь-якої діяльності. Основними видами діяльності ПП "Торгкомерс-2009" були: оптова торгівля зерном, насінням та кормами для тварин; оптова торгівля іншими харчовими продуктами; оптова торгівля паливом.

За правочинами з ПП "Матадор Плюс" позивач згідно з договором оренди від 07.11.2007, який було пролонговано додатковими угодами, отримав спецобладнання (гармата очисна високого тиску, система для миття вікон і фасадів). Договір передбачав сервісне обслуговування обладнання. Загальний обсяг робіт відповідно до актів виконаних робіт становить 432 354 грн. (у т.ч. ПДВ 20%). Послуги з оренди та заміни дефектних деталей віднесені позивачем до складу валових витрат у сумі 207 005 грн., а сервісне обслуговування - 153 290 грн., як поліпшення основних засобів на 15 рахунок "Капітальні інвестиції". Основними видами діяльності цього підприємства були: технічне обслуговування автомобілів; роздрібна торгівля автодеталями; неспеціалізована оптова торгівля.

Валові витрати за рахунок правочинів з ПП "Мегаторгсервіс" позивач формував у сумі 92 196 грн. відповідно до договору поставки від 20.01.2009 № 5 на підставі видаткових накладних про отримання миючих засобів на загальну суму придбання 110 635 грн. (у т.ч. ПДВ 20%). Станом на 01.10.2009, 30.09.2010 кредиторська заборгованість позивача становила 125 045 грн.

Варто відмітити, що видами діяльності цього підприємства були: оптова торгівля зерном, насінням та кормами для тварин; оптова торгівля паливом та консультації з питань комерційної діяльності. Отже, поставка миючих засобів, як зазначено у видаткових накладних, не є характерним видом діяльності вказаного підприємства. Згідно з даними податкової звітності кількість працюючих - 1 особа, основних засобів (виробничих фондів, рухомого та нерухомого майна, складських приміщень, транспортних засобів, які економічно необхідні для здійснення господарських операцій) не має.

Позивач також у вказаному періоді відніс на валові витрати 65 606 грн. за рахунок правочинів з ПП "Укрбудспецпостач-2010" за договором поставки від 01.09.2009 № 23 на підставі видаткових накладних на загальну суму 134 400 грн. (у т.ч. ПДВ 20%). Відносно вказаного контрагента в ЄДРПОУ внесено запис про відсутність за своїм місцезнаходженням, а його видами діяльності було будівництво будівель, оптова торгівля зерном, насінням, кормами для тварин та паливом. Тому, поставка миючих засобів, як зазначено у ВН, не є характерним видом діяльності вказаного підприємства.

За правочинами з ТОВ "Бізнесальянс" згідно договору від 01.07.2010 б/н про продаж товару на загальну суму 443 520 грн. (у т.ч. ПДВ 20%) на підставі ВН на придбання ТМЦ позивач відніс до валових витрат 369 600 грн. Кредиторська заборгованість позивача станом на 30.09.2010 становила 270 919 грн. Основні види діяльності цього підприємства були: будівництво будівель; оптова торгівля паливом, транспортне оброблення вантажів та не охоплюють продаж миючих засобів, як зазначено у видаткових накладних. Крім того, кількість працюючих у відповідний період за даними звітів форми 1-ДФ - 1 особа, а основні засоби відсутні.

За рахунок правочинів з ПП "Т-Груп" позивач відніс відповідно до договору від 01.08.2010 № 01/08 на підставі ВН щодо продажу миючих засобів на загальну суму 534 000 грн. (у т.ч. ПДВ 20% - 89 000 грн.) валові витрати у сумі 445 000 грн. Кількість працюючих у відповідний період за даними звітів форми 1-ДФ вказаного підприємства - 1 особа, основні засоби відсутні, а видами діяльності було будівництво будівель та оптова торгівля паливом, а не продаж миючих засобів.

Судами обох інстанцій встановлено, що всі вищезгадані договори не містять конкретизованого предмету договору (вид товару (робіт, послуг), його кількість і вимоги до якості (походження), ціну товарів, умов про поставку (конкретні пункти навантаження і розвантаження, їх терміни, за чий рахунок кожна партія товару має бути доставлена).

Акти сервісного обслуговування не містять конкретних даних про те, яке саме обладнання обслуговувалося, хто брав безпосередню участь у вказаних в них правочинах, а отже не відповідають ознакам первинно-бухгалтерського документа.

Видаткові накладні до вищевказаних договорів не відповідають вимогам для первинно-бухгалтерського документа, оскільки не містять всіх обов'язкових реквізитів: даних про місцезнаходження покупця та розшифрувань підписів осіб, що їх підписували, а отже не підтверджено чи уповноважена особа, та яка саме, брала безпосередню участь у їх вчиненні.

Надані позивачем копії накладних на переміщення товару (миючих засобів) від працівників позивача працівникам осіб, яким, за його поясненнями, надавалися клінінгові послуги, свідчать, що їх оригінали не скріплені печатками.

Директорами ПП "Мегаторгсервіс" - ОСОБА_2, ПП "Т-груп" - ОСОБА_3, надавалися під час кримінальних проваджень пояснення, згідно з якими вони не підписували фінансово-господарську та звітну документацію, їм невідомо про місцезнаходження печатки, з посадовими особами ТОВ "Брілюкс" особисто не знайомі.

Згідно з вироком Соснівського районного суду міста Черкаси від 05.07.2012, що набрав законної сили, ОСОБА_4 та ОСОБА_5 визнано винними у вчиненні злочинів, передбачених ч. 2 ст. 28 (співучасть), ч. 2 ст. 205 (фіктивне підприємництво), ч. 2 ст. 358 (підроблення документів, які видаються і посвідчуються підприємством, і які надають права та звільняють від обов'язків, з метою використання їх як підроблювачем, так і іншою особою, вчинене за попередньою змовою групою осіб), ч. 3 ст. 358 (використання завідомо підроблених документів) Кримінального кодексу України (2341-14) . Ним підтверджено створення вказаними особами та ОСОБА_3, ОСОБА_6 (кримінальне провадження щодо яких виділено в окреме провадження та закрите постановою Соснівського районного суду міста Черкаси від 05.07.2012 на підставі Закону України "Про амністію у 2011 році" (3680-17) ), реєстрацію та діяльність у т.ч. підприємств-контрагентів позивача: ПП "Т-груп", ПП "Мегаторгсервіс", ТОВ "Бізнесальянс", ПП "Торгкомерс-2009", протягом 2009-2010 років, направлену на надання податкової вигоди іншим суб'єктам господарювання.

Щодо податкового повідомлення-рішення № 0000032301 від 12.01.2011, судами попередніх інстанцій з підтвердженням матеріалів справи встановлено наступне.

За період з 01.09.2009 до 30.09.2010 позивач задекларував: податковий кредит у сумі 1 703 672 грн.; податкове зобов'язання з ПДВ - 1 712 511 грн.; ПДВ, що підлягає сплаті до бюджету, - 18 413 грн.

Згідно з розрахунком основна сума спірного податкового зобов'язання складає суму невизнаного відповідачем податкового кредиту (сума заниження ПДВ, що підлягає сплаті до бюджету, склала 1 193 018 грн.), взятого позивачем за рахунок вищевказаних правочинів, від: ПП "Мегаторгсервіс" на суму 18 439 грн. у жовтні 2009 року, ПП "Укрбудспецпостач-2010" на суму 22 400 грн. у жовтні 2009 року, ПП "Матадор Плюс" на суму 65 859 грн. у жовтні 2009 року, на суму 6200 грн. у листопаді 2009 року, ПП "Торгкомерс-2009" на загальну суму 917 200 грн. у періоді з листопада 2009 року до червня 2010 року, ТОВ "Бізнесальянс" на суму 73 920 грн. у липні 2010 року, ПП "Т-груп" на суму 89 000 грн. у серпні 2010 року.

Відмовляючи в задоволенні позовних вимог, суди попередніх інстанцій виходили з безпідставності доводів позивача про те, що у вироку та постанові про закриття кримінальної справи не визнано фіктивною діяльність з позивачем, оскільки ними зазначено про підроблення документів та фіктивність як формування, так і діяльності вказаних підприємств; сукупність обставин, зокрема: відсутність доказів щодо погодженої волі сторін про всі істотні умови договору (неукладені договори, для чого окремого судового рішення про таке визнання судом не вимагається за нормами ЦК України (435-15) ), часткові розрахунки, відсутність в контрагентів основних засобів і трудових ресурсів, транспортних засобів для здійснення господарської діяльності, формування позивачем валових витрат та податкового кредиту на підставі документів, що складені з порушенням правил ведення бухгалтерського обліку, підписання договорів з підприємствами на предмет договору, який не відповідає основним видам їх діяльності, підтвердження судовими рішеннями фіктивної їх діяльності та створення з цією ж метою, - свідчать в сукупності про відображення таких правочинів в бухгалтерському та податковому обліку з метою отримання податкової вигоди; з огляду на вищевказані судові рішення в кримінальних провадженнях, недоліки складання податкових накладних та безпідставність формування валових витрат, позивач не довів, що податкові накладні підписані уповноваженими особами його контрагентів; господарські відносини за вищевказаними документами у спірний період між позивачем та його контрагентами з урахуванням часу, місця та необхідності затрат значних ресурсів не відбувалися, а їх складення було направлено на отримання податкової вигоди.

Суд касаційної інстанції погоджується з таким висновком судів попередніх інстанцій, з огляду на наступне.

Відповідно до п. 5.1 ст. 5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" валові витрати виробництва та обігу (далі - валові витрати) - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

До складу валових витрат включаються: суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3-5.7 цієї статті (пп. 5.2.1 п. 5.2 ст. 5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств").

Згідно з абз.4 пп. 5.3.9 п. 5.3 ст. 5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" не належать до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.

Також, відповідно до п. 1.7 ст. 1 Закону України "Про податок на додану вартість" податковий кредит - сума, на яку платник податку має право зменшити податкове зобов'язання звітного періоду, визначена згідно з цим Законом.

Згідно з пп. 7.4.1 п. 7.4 ст. 7 зазначеного Закону податковий кредит звітного періоду визначається виходячи із договірної (контрактної) вартості товарів (послуг), але не вище рівня звичайних цін, у разі якщо договірна ціна на такі товари (послуги) відрізняється більше ніж на 20 відсотків від звичайної ціни на такі товари (послуги), та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 6.1 статті 6 та статтею 81 цього Закону, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій в необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання у виробництві та/або поставці товарів (послуг) для оподатковуваних операцій у межах господарської діяльності платника податку.

Відповідно до пп. пп. 7.2.1, 7.2.3 п. 7.2 ст. 7 Закону України "Про податок на додану вартість" платник податку зобов'язаний надати покупцю податкову накладну, що має містити зазначені окремими рядками: а) порядковий номер податкової накладної; б) дату виписування податкової накладної; в) повну або скорочену назву, зазначену у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім'я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість; г) податковий номер платника податку (продавця та покупця); д) місце розташування юридичної особи або місце податкової адреси фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість; е) опис (номенклатуру) товарів (робіт, послуг) та їх кількість (обсяг, об'єм); є) повну або скорочену назву, зазначену у статутних документах отримувача; ж) ціну поставки без врахування податку; з) ставку податку та відповідну суму податку у цифровому значенні; и) загальну суму коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку; податкова накладна складається у момент виникнення податкових зобов'язань продавця у двох примірниках. Оригінал податкової накладної надається покупцю, копія залишається у продавця товарів (робіт, послуг).

Згідно з пп. 7.4.5 п. 7.4 ст. 7 вказаного Закону не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв'язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з підпунктом 7.2.6 цього пункту).

Відповідно до ч. ч. 1, 2 ст. 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Відповідно до п. 18 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Державної податкової адміністрації України від 30.05.1997 № 165 (z0233-97) , зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 23.06.1997 за № 233/2037 (z0233-97) , всі складені примірники податкової накладної підписуються особою, уповноваженою платником податку здійснювати поставку товарів (послуг), та скріплюються печаткою такого платника податку - продавця.

Слід зазначити, що в разі, коли податкові накладні, які стали підставою для формування податкового кредиту, виписані від імені осіб, які заперечують свою участь у створенні та діяльності контрагентів платника податків, зокрема й у підписанні будь-яких первинних документів, не можуть вважатися належно оформленими та підписаними повноважними особами звітними документами, які посвідчують факт придбання товарів, робіт чи послуг, а тому віднесення відображених у них сум податку на додану вартість до податкового кредиту є безпідставним.

Крім того, будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних лише в разі фактичного здійснення господарської діяльності. Якщо фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.

З урахуванням викладеного, для підтвердження даних податкового обліку можуть братись до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської діяльності, визначальною ознакою якої є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

За відсутності ж факту придбання товарів (робіт, послуг) відповідні суми не можуть включатись до складу податкового кредиту чи валових витрат навіть за наявності формально складених, але недостовірних документів.

Таким чином, за встановлення в судовому порядку відсутності факту здійснення господарських операцій між позивачем та вищевказаними контрагентами, в результаті чого відсутні правові наслідки для сторін за договорами, є правомірним нарахування грошових зобов'язань з податку на додану вартість та податку на прибуток спірними податковими повідомленнями-рішеннями.

Враховуючи викладене, Вищий адміністративний суд України дійшов висновку, що судами першої та апеляційної інстанцій виконано всі вимоги процесуального законодавства, всебічно перевірено обставини справи, вирішено справу у відповідності до норм матеріального права, постановлено обґрунтовані рішення, в яких повно відображені обставини, що мають значення для справи.

Порушень норм матеріального чи процесуального права, які могли призвести до зміни чи скасування рішень судів попередніх інстанцій не встановлено.

На підставі викладеного, керуючись ст. ст. 55, 210-231 Кодексу адміністративного судочинства України (2747-15) , суд, -

Допустити заміну по даній справі відповідача - Державної податкової інспекції у м. Черкасах Головного управління Міндоходів у Черкаській області її правонаступником - Державною податковою інспекцією у м. Черкасах Головного управління ДФС у Черкаській області.

Касаційну скаргу товариства з обмеженою відповідальністю "Брілюкс" - залишити без задоволення.

Постанову Черкаського окружного адміністративного суду від 10.08.2015 та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 15.10.2015 - залишити без змін.

Ухвала набирає законної сили через п'ять днів після направлення її копій особам, які беруть участь у справі, та може бути переглянута Верховним Судом України у випадках, встановлених Кодексом адміністративного судочинства України (2747-15) .