Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів: головуючого судді Борисенко І.В.суддів Бухтіярової І.О. Веденяпіна О.А., розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу фізичної особи - підприємця ОСОБА_4 на постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 10.07.2014 у справі № 810/5394/13-а за позовом фізичної особи - підприємця ОСОБА_4 до Білоцерківської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Київській області про скасування податкових повідомлень-рішень,-

Фізична особа-підприємець ОСОБА_4 звернулась до суду з позовом до Білоцерківської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів України у Київській області, в якому просила визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення № 580/0004871702/2848703560/52, № 581/0004821702/2848703560/53 та № 582/0004831702/2848703560/54 від 27.09.2013.

Постановою Київського окружного адміністративного суду від 25.10.2013 позов задоволено.

Постановою Київського апеляційного адміністративного суду від 10.07.2014 постанову Київського окружного адміністративного суду від 25.10.2013 скасовано в частині задоволення позовних вимог про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень № 580/0004871702/2848703560/52, № 581/0004821702/2848703560/53 від 27.09.2013 та в задоволенні адміністративного позову в цій частині відмовлено, в решті -постанову Київського окружного адміністративного суду від 25.10.2013 залишено без змін.

Не погоджуючись з рішеннями суду апеляційної інстанції в частині відмови в задоволенні позову, позивач подав касаційну скаргу, в якій просить скасувати рішення суду апеляційної інстанції в частині скасування рішення суду першої інстанції, оскільки вважає, що постанову суду апеляційної інстанції в цій частині було прийнято з порушенням норм матеріального та процесуального права.

На підставі розпорядження керівника апарату від 28.11.2016 № 1286 та відповідно до протоколу повторного автоматизованого розподілу судової справи між суддями від 29.11.2016 справа № 810/5394/13-а була перерозподілена на суддю Борисенко І.В.

Ухвалою судді Вищого адміністративного суду України Борисенко І.В. від 05.12.2016 касаційну скаргу фізичної особи - підприємця ОСОБА_4 прийнято до провадження та ухвалою від 25.01.2017 справу призначено до касаційного розгляду в порядку письмового провадження на 07.02.2017.

Справу в оскаржуваній частині розглянуто за наявними у справі матеріалами в порядку письмового провадження у відповідності до п.1 ч.1 ст. 222 Кодексу адміністративного судочинства України.

Переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального та процесуального права, Вищий адміністративний суд України дійшов висновку про наявність підстав для часткового задоволення касаційної скарги, з огляду на таке.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що:

- відповідачем проведено документальну планову виїзну перевірку позивача з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2012 по 31.12.2012, за результатами якої складено акт № 608/172/2848703560/127 від 28.08.2013;

- вказаним актом перевірки встановлено порушення позивачем вимог, зокрема, ст.138, п.177.2, п.177.4 ст. 177 Податкового кодексу України, в результаті чого позивачем занижено податок на доходи фізичних осіб за 2012 рік на суму 79 557,16 грн.; п.188.1 ст. 188 Податкового кодексу України, в результаті чого позивачем занижено податкове зобов'язання з податку на додану вартість на суму 8 846,53 грн.;

- на підставі вказаного акта перевірки відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення № 580/0004871702/2848703560/52, № 581/0004821702/2848703560/53 від 27.09.2013.

Позиція відповідача полягає в тому, що позивачем віднесено до складу валових витрат вартість придбаних товарно-матеріальних цінностей та послуг на суму 477 089,22 грн., які на момент їх реалізації не були оплачені постачальникам. Також, відповідач дійшов висновку, що позивачем занижено податкове зобов'язання з ПДВ за жовтень 2012 року в результаті продажу продукції за ціною нижчою ніж ціна придбання.

Задовольняючи позов в цій частині спірних правовідносин, суд першої інстанції не погодився з доводами відповідача щодо наявності порушень позивачем вимог податкового законодавства, встановлених актом перевірки.

Скасовуючи рішення суду першої інстанції та відмовляючи в задоволенні позову в цій частині спірних правовідносин, суд апеляційної інстанції дійшов протилежних висновків.

Колегія суддів касаційної інстанції часткового погоджується з висновками суду апеляційної інстанції щодо відсутності підстав для задоволення позову. При цьому, колегія суддів виходить з такого.

Статтею 177 Податкового кодексу України врегульовано порядок оподаткування доходів, отриманих фізичною особою-підприємцем від провадження господарської діяльності, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування.

За змістом п.177.2 ст.177 названого Кодексу об'єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов'язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.

Згідно п.177.4 ст.177 названого Кодексу до переліку витрат, безпосередньо пов'язаних з отриманням доходів, належать документально підтверджені витрати, що включаються до витрат операційної діяльності згідно з розділом III цього Кодексу.

Відповідно до п.177.5 ст.177 названого Кодексу фізичні особи-підприємці подають до органу державної податкової служби податкову декларацію за місцем своєї податкової адреси за результатами календарного року у строки, встановлені цим Кодексом для річного звітного податкового періоду, в якій також зазначаються авансові платежі з податку на доходи.

Таким чином, чистий оподатковуваний дохід за календарний рік дорівнює різниці отриманого за цей рік доходу та витрат, пов'язаних з отриманням цього доходу.

Пунктом 177.10 ст.177 названого Кодексу встановлено, що фізичні особи-підприємці зобов'язані вести Книгу обліку доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару.

Як встановлено судами попередніх інстанцій, позивачем включено до складу витрат, які враховуються під час визначення об'єкта оподаткування за 2012 рік, вартість придбаних товарно-матеріальних цінностей та послуг на суму 477 089,22 грн., які на момент їх реалізації не були оплачені постачальникам.

Таким чином, придбані позивачем товарно-матеріальні цінності та послуги, які взяли участь у розрахунку чистого оподатковуваного доходу, є отриманими платником податків в 2012 році, однак, їх оплата (фактичне понесення витрат) у 2012 році не відбулася.

З огляду на наведені приписи податкового законодавства та на встановлені судами обставини справи, суд касаційної інстанції вважає обґрунтованим висновок суду апеляційної інстанції про те, що, розраховуючи чистий оподатковуваний дохід за 2012 рік, позивач в порушення вимог податкового законодавства включив до складу витрат вартість придбаних товарно-матеріальних цінностей та послуг на суму 477 089,22 грн., які на момент їх реалізації були не оплачені постачальникам.

Згідно пп.17.1.3 п. 17.1 ст. 17 Податкового кодексу України платник податків має право обирати самостійно, якщо інше не встановлено цим Кодексом, метод ведення обліку доходів і витрат.

Колегія суддів касаційної інстанції вважає безпідставними та необґрунтованими доводи касаційної скарги щодо наявності у платника податків права самостійно обирати метод ведення обліку доходів і витрат на підставі пп.17.1.3 п.17.1 ст.17 названого Кодексу, оскільки порядок оподаткування доходів, отриманих фізичною особою-підприємцем від провадження господарської діяльності, встановлено статтею 177 названого Кодексу.

Враховуючи вищенаведене, суд касаційної інстанції вважає обґрунтованим висновок суду апеляційної інстанції щодо відсутності підстав для скасування податкового повідомлення-рішення № 581/0004821702/2848703560/53 від 27.09.2013.

Щодо правовідносин, які стали підставою для визначення позивачу спірних сум грошових зобов'язань податковим повідомленням-рішенням від 26.06.2013 за № 580/0004871702/2848703560/52, колегія суддів касаційної інстанції виходить з такого.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що позивачем було придбано у ФОП ОСОБА_4 асфальтобетонну суміш у кількості 308 600 кг за ціною 935 грн. за 1 тону на суму 288 541 грн., яка в подальшому в повному обсязі була реалізована позивачем ТОВ "Добробудмеханізація" за ціною 791, 67 грн. за 1 тону на суму 244 308,33 грн., тобто, за ціною нижче собівартості придбаного товару.

За змістом п.188.1 ст. 188 Податкового кодексу України база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної (контрактної) вартості, але не нижче звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб'єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів), а також збору на обов'язкове державне пенсійне страхування на вартість послуг стільникового рухомого зв'язку).

До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податку безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв'язку з компенсацією вартості товарів/послуг.

Порядок визначення звичайних цін в період, який підлягав перевірці, був врегульований положеннями Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" (334/94-ВР) (який діяв в цій частині до 01.01.2013).

За змістом пп.1.20.1 п.1.20 ст. 1 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" якщо цим пунктом не встановлено інше, звичайною вважається ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору. Якщо не доведене зворотне, вважається, що така звичайна ціна відповідає рівню справедливих ринкових цін.

Як вбачається з матеріалів справи, обставини щодо невідповідності договірних цін при здійснені позивачем спірних господарських операцій рівню звичайних цін не були предметом перевірки податковим органом.

Згідно пп.14.1.36 п.14.1 ст.14 названого Кодексу господарська діяльність - це діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема, за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Визначення фінансового результату (прибутку/збитку) від окремої господарської операції без врахування інших господарських операцій, для визначення правомірності включення до податкового кредиту сум ПДВ по придбанню товарів, податковим законодавством та законодавчо встановленим порядком ведення бухгалтерського обліку не передбачено.

Тому збитковість окремих господарських операцій не може свідчити про недоцільність їх здійснення в межах власної господарської діяльності та не ставить в залежність право платника податків на формування податкового кредиту підприємства від наявності чи відсутності прибутку по окремих господарських операціях.

З огляду на викладене, колегія суддів касаційної інстанції не може вважати обґрунтованими висновки суду апеляційної інстанції про правомірність прийнятого відповідачем податкового повідомлення-рішення № 580/0004871702/2848703560/52 від 26.06.2013.

Згідно ст. 224 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанції не допустили порушень норм матеріального і процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

Відповідно до ст. 226 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції скасовує судове рішення суду апеляційної інстанції та залишає в силі рішення суду першої інстанції, яке ухвалено відповідно до закону і скасоване або змінене помилково.

Зважаючи на усе викладене вище, постанова суду апеляційної інстанції в частині відмови в задоволенні позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення № 580/0004871702/2848703560/52 від 27.09.2013 підлягає скасуванню, а помилково скасована в цій частині постанова суду першої інстанції - залишенню в силі. В іншій частині оскарження - постанова суду апеляційної інстанції підлягає залишенню без змін.

На підставі викладеного, керуючись ст.ст. 222, 223, 224, 226, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

1. Касаційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_4 задовольнити частково.

2. Постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 01.10.2015 в частині відмови в задоволенні позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення № 580/0004871702/2848703560/52 від 27.09.2013 скасувати та залишити в силі в цій частині постанову Київського окружного адміністративного суду від 25.10.2013.

3. В іншій оскаржуваній частині - постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 01.10.2015 залишити без змін.

4. Ухвала набирає законної сили через п'ять днів після направлення її копії особам, які беруть участь у справі, та може бути переглянута Верховним Судом України з підстав, передбачених статтею 237 Кодексу адміністративного судочинства України, у порядку та в строки, встановлені статтями 236 - 2391 Кодексу адміністративного судочинства України (2747-15) .