803/2460/14 Про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, яким визначено суму грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб - 12.04.2017 Прийняття

Фізична особа підприємець ОСОБА_4 (далі - ОСОБА_4) звернулася в суд з позовом до Луцької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області (далі - Інспекція), третя особа, яка не заявляє самостійних вимог на предмет спору, на стороні відповідача - Товариство з обмеженою відповідальністю ОТП "Факторинг Україна", про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 23 червня 2014 року № 0021761703.

Постановою Волинського окружного адміністративного суду від 31 січня 2015 року, яка залишена без змін ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 16 червня 2015 року, в задоволенні позову відмовлено.

Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, позивач подала касаційну скаргу, в якій просила їх скасувати та прийняти рішення, яким задовольнити позовні вимоги у повному обсязі.

У письмових запереченнях представник відповідача просив касаційну скаргу залишити без задоволення, а рішення судів попередніх інстанцій - без змін.

Переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, заслухавши представника відповідача, перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального та процесуального права, Вищий адміністративний суд України дійшов висновку про наявність підстав для часткового задоволення касаційної скарги.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що Інспекцією за результатами перевірки позивача складено акт від 05 травня 2014 року № 2096/17.3/НОМЕР_2, згідно з яким позивачем порушено вимоги підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України (далі - ПК України (2755-17) ).

Висновки відповідача про порушення позивачем названої норми ґрунтуються на тому, що позивачем не включено до загального річного оподаткованого доходу і не задекларовано суму отриманого доходу у 2012 році у вигляді додаткового блага в розмірі 343 135 грн. 25 коп., отриманого від ТОВ "ОТП Факторинг Україна" в результаті прощення боргу.

На підставі акта перевірки відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 23 червня 2014 року № 0021761703, згідно з яким позивачу визначено суму грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування, в розмірі 72 817 грн. 99 коп., в тому числі: за основним платежем в розмірі 58 118 грн. 39 коп. та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) в розмірі 14 699 грн. 60 коп.

Як встановлено судами попередніх інстанцій, що 25 липня 2008 року між Закритим акціонерним товариством "ОТП Банк" та позивачем було укладено кредитний договір № СМ-SME А00/095/2008, відповідно до якого банк надав позичальнику кредит в розмірі 56 000 доларів США.

На підставі договору купівлі продажу кредитного портфелю від 20 липня 2011 року АТ "ОТП Банк" відступив ТОВ "ОТП Факторинг Україна" права вимоги боргових зобов'язань за названим вище кредитним договором від 25 липня 2008 року № СМ-SME А00/095/2008.

25 грудня 2012 року між ПАТ "ОТП Банк", який діяв на підставі укладеного між банком та ТОВ "ОТП Факторинг Україна" договору комісії, та позивачем було укладено додатковий договір № 1 до кредитного договору № СМ-SME А00/095/2008 від 25 липня 2008 року, відповідно до якого сплата позивачем 25 грудня 2012 року частини боргу в розмірі 22 670 доларів США була передумовою скасування всієї суми пені та анулювання (прощення) позивачу залишку боргу в розмірі еквівалентному 343 135,25 грн.

У зв'язку з виконанням позивачем 25 грудня 2012 року вимог зазначеного додаткового договору, ТОВ "ОТП Факторинг Україна" здійснило анулювання боргу позивача в розмірі 343 135,25 грн. за кредитним договором від 25 липня 2008 року № СМ-SME А00/095/2008.

Відмовляючи у задоволенні позову, попередні судові інстанції виходили із того, що позивачем не дотримано вимоги законодавства щодо декларування та сплати доходу у вигляді додаткового блага, що виник за результатами анулювання (прощення) боргу.

Колегія суддів вважає висновки судів першої та апеляційної інстанцій передчасними, зробленими з порушенням норм процесуального права, без повного з'ясування обставин, що мають значення для вирішення спору, а оцінка наявних у матеріалах справи доказів здійснена без дотримання положень статті 86 Кодексу адміністративного судочинства України, відтак оскаржувані судові рішення не відповідають вимогам законності та обґрунтованості, що встановлені статтею 159 Кодексу адміністративного судочинства України.

Відповідно до частин 2 та 3 статті 159 Кодексу адміністративного судочинства України законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права, а обґрунтованим - ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених доказами, дослідженими в судовому засіданні.

Згідно з частиною 4 статті 11 Кодексу адміністративного судочинства України на суд покладається обов'язок вживати передбачені законом заходи, необхідні для з'ясування всіх обставин у справі.

За змістом пункту 3 частини 1 статті 163 Кодексу адміністративного судочинства України у мотивувальній частині судового рішення зазначаються обставини, встановлені судом із посиланням на докази, мотиви неврахування окремих доказів, а також мотиви, з яких суд виходив при ухваленні рішення, і положення закону, якими він керувався. В мотивувальній частині рішення наводяться дані про встановлені судом обставини, що мають значення для справи, їх юридичну оцінку та визначені відповідно до них правовідносини, а також оцінка всіх доказів, з яких виходив суд при вирішенні спору; визнаючи одні і відхиляючи інші докази, суд повинен це обґрунтувати.

В світлі висновку, викладеному у пункті 25 Рішення Європейського суду з прав людини у справі "Проніна проти України", суд зобов'язаний надавати відповідь на кожен із специфічних, доречних та важливих доводів заявника, а виходячи з позиції цього суду, що висловлена в пункті 42 рішення "Бендерський проти України", відповідно до практики, яка відображає принцип належного здійснення правосуддя, судові рішення мають в достатній мірі висвітлювати мотиви, на яких вони базуються.

Вказані вимоги зобов'язують суди при вирішенні справи у кожному конкретному випадку вживати передбачені законом заходи з метою з'ясування всіх обставин у справі, що мають значення для вирішення спору, встановити та надати вичерпну оцінку фактичним обставинам у межах спірних правовідносин з метою з'ясування об'єктивних причин та факторів, що зумовили настання для платника податків негативних наслідків у вигляді порушеного права, що підлягає захисту, та в достатній мірі висвітлити мотиви прийняття конкретних рішень.

Разом з тим, наведених вимог суди попередніх інстанцій не дотримались.

Згідно з підпунктом 14.1.56 пункту 14.1 статті 14 ПК України закріплено, що доходи - це загальна сума доходу платника податку від усіх видів діяльності, отриманого (нарахованого) протягом звітного періоду в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах як на території України, її континентальному шельфі у виключній (морській) економічній зоні, так і за їх межами.

Відповідно до підпункту 14.1.47 пункту 14.1 статті 14 ПК України додаткові блага - це кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов'язаний з виконанням обов'язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами розділу IV цього Кодексу)

За змістом пункту 164.1 статті 164 ПК України базою оподаткування є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом. Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.

Види доходів, які включаються до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку, визначені пунктом 164.2 статті 164 ПК України.

Відповідно до абзацу "д" підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу) у вигляді суми боргу платника податку, анульованого кредитором за його самостійним рішенням, не пов'язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності. Якщо кредитор повідомляє платника податку - боржника рекомендованим листом з повідомленням про вручення про анулювання боргу та включає суму анульованого боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було анульовано, такий боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації.

З буквального тлумачення наведених вище норм в редакції, що діяла на момент виникнення спірних правовідносин, слідує, що обов'язок щодо відображення у річній податкової декларації та самостійної сплати податку на доходи фізичних осіб внаслідок анулювання кредитором суми боргу виникає у платника податку за наявності таких умов:

- отримання платником податку доходу у вигляді суми боргу такого платника податку, анульованого кредитором за його самостійним рішенням до закінчення строку позовної давності;

- повідомлення кредитором платника податку - боржника рекомендованим листом з повідомленням про вручення про анулювання боргу;

- включення кредитором суми анульованого боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого на користь платника податку, за підсумками звітного періоду.

Як підтверджується матеріалами справи під час судового розгляду позивач наголошувала на тому, що суми боргу анульовані кредитором не за його самостійним рішенням, а на підставі угоди, крім того, як вказувала позивач, кредитором не надіслано повідомлення про анулювання боргу.

Разом з тим, наведеним доводам позивача оцінки судами попередніх інстанцій не надано, як і не перевірено чи є укладення угоди про анулювання боргу анулюванням боргу кредитором за його самостійним рішенням і чи є тотожними поняття "укладення угоди про анулювання боргу" і "повідомлення кредитором платника податку - боржника рекомендованим листом з повідомленням про вручення про анулювання боргу".

Колегія суддів акцентує увагу на тому, що статтею 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод особі гарантоване право на вмотивованість судового рішення, яке є складовою права на справедливий суд. Як неодноразово вказував Європейський суд з прав людини, право на вмотивованість судового рішення сягає своїм корінням більш загального принципу, втіленого у Конвенції, який захищає особу від сваволі; рішення національного суду повинно містити мотиви, які достатні для того, щоб відповісти на істотні аспекти доводів сторони (рішення у справі "Руїз Торія проти Іспанії", параграфи 29- 30). Як зазначив Європейський суд з прав людини в пункті 53 рішення по праві "Серявін та інші проти України", "…ще одне призначення обґрунтованого рішення полягає в тому, щоб продемонструвати сторонам, що вони були почуті. Крім того, вмотивоване рішення дає стороні можливість оскаржити його та отримати його перегляд вищестоящою інстанцією. Лише за умови винесення обґрунтованого рішення може забезпечуватись публічний контроль здійснення правосуддя (див. рішення у справі "Гірвісаарі проти Фінляндії", " 49684/99, п. 30, від 27 вересня 2001 року)".

За таких обставин, для правильного вирішення справи судам необхідно з'ясувати наявність зазначених умов у спірних правовідносинах - визначити чи прощався борг до закінчення строку позовної давності, за самостійним рішенням кредитора, перевірити належне повідомлення позивача про прощення боргу, перевірити включення кредитором суми анульованого боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого на користь платника податку, за підсумками звітного періоду, визначити розмір отриманого позивачем додаткового блага і в залежності від встановлених обставин прийняти законне та обґрунтоване рішення.

Відповідно до частини 2 статті 227 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, які унеможливили встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.

З огляду на викладене, а також враховуючи той факт, що судами попередніх інстанцій на підставі належних та допустимих доказів не було з'ясовано належним чином обставини справи, в той час як їх встановлення впливає на правильність вирішення спору, ухвалені у справі судові рішення підлягають скасуванню з направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції.

Керуючись статтями 220, 221, 223, 227, 231 Кодексу адміністративного судочинства України,

Касаційну скаргу Фізичної особи-підприємця ОСОБА_4 задовольнити частково.

Постанову Волинського окружного адміністративного суду від 31 січня 2015 року та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 16 червня 2015 року скасувати, а справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.