Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:

Головуючого Нечитайла О.М. Суддів Веденяпіна О.А. за участю секретаря судового засідання: представників позивача: відповідачів: Цвіркуна Ю.І. Калініна О.С., Булавінця Я.Б., Янклевича Я.Є., Мухи С.І., розглянувши у відкритому судовому засіданні

касаційні скарги Державної податкової інспекції у Шевченківському районі Головного управління Міндоходів м. Києва та Миколаївської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Львівській області

на постанову Львівського окружного адміністративного суду від 16 серпня 2013 року

та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 01 липня 2014 року

у справі № 813/3799/13-а (876/11375/13)

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Монді Пекеджінг Бегс Юкрейн"

до Миколаївської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Львівській області,

Державної податкової інспекції у Шевченківському районі Головного управління Міндоходів м. Києва,

Головного управління Державної казначейської служби України у Львівській області

про скасування податкового повідомлення-рішення та стягнення коштів,

Товариство з обмеженою відповідальністю "Монді Пекеджінг Бегс Юкрейн" (далі - позивач) звернулось до суду з позовом до Миколаївської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Львівській області (далі - відповідач 1), Державної податкової інспекції у Шевченківському районі Головного управління Міндоходів м. Києва (далі - відповідач 2), Головного управління Державної казначейської служби України у Львівській області (далі - відповідач 3) про скасування податкового повідомлення-рішення та стягнення коштів.

Львівський окружний адміністративний суд постановою від 16 серпня 2013 року, залишеною без змін ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 01 липня 2014 року, позовні вимоги задовольнив, визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення від 21 листопада 2008 року № 0008122306/0. Зобов'язав податкову інспекцію відобразити у карточці особового рахунку по податку на додану вартість наявність бюджетної заборгованості позивача по відшкодуванню податку на додану вартість по декларації від 17 жовтня 2008 року за вересень 2008 року у розмірі 14 903 724,00 грн. Також стягнув з Державного бюджету України на користь позивача бюджетну заборгованість по відшкодуванню податку на додану вартість по декларації від 17 жовтня 2008 року за вересень 2008 року у розмірі 14 903 724,00 грн. та витрат зі сплати судового збору у розмірі 1 703,40 грн.

Вважаючи, що рішення судів першої та апеляційної інстанцій прийняті з порушенням норм матеріального та процесуального права, відповідачі 1 та 2 звернулися до Вищого адміністративного суду України з касаційними скаргами, в яких просили їх скасувати та прийняти нове, яким у задоволенні позовних вимог відмовити.

Позивач надіслав на адресу суду касаційної інстанції письмові заперечення на касаційні скарги відповідачів, за змістом яких просив залишити касаційні скарги без задоволення, а рішення судів попередніх інстанцій - без змін.

Відповідно до частини 1 статті 220 КАС України, суд касаційної інстанції перевіряє правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі і не може досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні та вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу.

Суди першої та апеляційної інстанцій встановили такі фактичні обставини справи.

Позивач 17 жовтня 2008 року подав до відповідача 2 податкову декларацію з податку на додану вартість за вересень 2008 року, у розділі ІІІ якої "Розрахунки з бюджетом за звітній період", у рядках 25 та 25.1 вказав суму, що підлягає бюджетному відшкодуванню на рахунок платника у банку у розмірі 14 903 724,00 грн. Разом з податковою декларацією з податку на додану вартість за вересень 2008 року позивач подав розрахунок суми бюджетного відшкодування (додаток № 3 до податкової декларації з податку на додану вартість); заяву про повернення суми бюджетного відшкодування у розмірі 14 903 724,00 грн., визначеної у податковій декларації з податку на додану вартість за вересень 2008 року, яку просив перерахувати на рахунок платника у банку, а також роз шифровки податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів.

Посадові особи відповідача 2 провели планову виїзну перевірку позивача з питань достовірності нарахування суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість на розрахунковий рахунок за вересень 2008 року, яка виникла за рахунок від'ємного значення з податку на додану вартість, що декларувалось у період з 01 вересня 2008 року по 30 вересня 2008 року, про що склали акт від 19 листопада 2008 року № 2773/23-06/35333192, яким встановили неможливість підтвердження заявленої суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість за вересень 2008 року у розмірі 14 903 724,00 грн.

На підставі висновків вказаного акту перевірки відповідач 2 прийняв податкове повідомлення-рішення від 21 листопада 2008 року № 0008122306/0, яким позивачу зменшив суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість на 14 903 724,00 грн.

Заслухавши доповідь судді-доповідача, розглянувши та обговоривши доводи, наведені у касаційній скарзі, перевіривши матеріали справи, колегія суддів Вищого адміністративного суду України дійшла висновку, що касаційні скарги підлягають частковому задоволенню, з огляду на наступне.

Фактичною підставою для зменшення позивачу суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість слугували висновки акту перевірки про порушення позивачем вимог підпункту 7.7.1, підпункту 7.7.2 пункту 7.7 статті 7 Закону України "Про податок на додану вартість", відповідно до яких бюджетному відшкодуванню підлягає частина такого від'ємного значення, яка дорівнює сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів (послуг) у попередньому податковому періоді постачальникам таких товарів (послуг). В акті перевірки податковий орган, зокрема зазначив, що неможливо встановити відповідність даних, відображених у податковій декларації з податку на додану вартість за вересень 2008 року, оскільки позивачем не надано для перевірки необхідних документів, які підтверджують дані декларації. Одночасно контролюючий орган зазначив про відсутність позивача за наявною у базі даних контролюючого органу фактичною адресою: м. Київ, вул. Саксаганського, 119, про що відображено в акті обстеження від 18 листопада 2008 року, а відтак неможливість проведення перевірки.

Задовольняючи позовні вимоги, суди попередніх інстанцій виходили з того, що право платника податку на отримання бюджетного відшкодування податку на додану вартість не залежить від наявності чи відсутності у податкового органу можливості здійснити перевірку його господарської діяльності.

Так, пунктом 1.8 статті 1 Закону України "Про податок на додану вартість" визначено бюджетне відшкодування як суму, що підлягає поверненню платнику податку з бюджету у зв'язку з надмірною сплатою податку у випадках, визначених цим Законом.

Відповідно до підпункту 7.7.1 пункту 7.7 статті 7 вказаного Закону сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного податкового періоду та сумою податкового кредиту такого звітного податкового періоду.

При позитивному значенні суми, розрахованої згідно з підпунктом 7.7.1 цього пункту, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені законом для відповідного податкового періоду.

При від'ємному значенні суми, розрахованої згідно з підпунктом 7.7.1 цього пункту, така сума враховується у зменшення суми податкового боргу з цього податку, що виник за попередні податкові періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до закону), а при його відсутності - зараховується до складу податкового кредиту наступного податкового періоду.

Згідно з підпунктом 7.7.2 цієї ж статті, у разі якщо у наступному податковому періоді сума, розрахована згідно з підпунктом 7.7.1 цього пункту, має від'ємне значення, то:

а) бюджетному відшкодуванню підлягає частина такого від'ємного значення, яка дорівнює сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів (послуг) у попередніх податкових періодах постачальникам таких товарів (послуг);

б) залишок від'ємного значення після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду.

Як вбачається з матеріалів справи, для підтвердження даних зазначених позивачем у податковій декларації відповідач 2 листом від 27 жовтня 2008 року № 2147/10/23-10/3 зобов'язав позивача надати копії документів щодо взаєморозрахунків з постачальниками товарів, робіт, послуг, їх податкового та бухгалтерського обліків та залишки товарно-матеріальних цінностей станом на 01 січня 2008 року та на дату надання відповіді, а також документів щодо їх знаходження, зберігання, копії контрактів з нерезидентами та вантажно-митних декларацій.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що копії витребуваних податковим органом документів позивач надав відповідно до супровідного листа від 30 жовтня 2008 року № 59 у повному обсязі.

Також, ДПІ у Жидачівському районі Львівської області у період з 30 квітня 2010 року по 16 червня 2010 року була проведена планова виїзна перевірка позивача з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 21 серпня 2007 року до 31 грудня 2009 року, за результатами якої складено акт від 23 червня 2010 року № 1079/23-1/35333192, з якого вбачається, що перевіркою повноти нарахування податку на додану вартість (визначення суми податку, що підлягає (підлягала) бюджетному відшкодуванню) за період з 21 серпня 2007 року до 30 вересня 2008 року не встановлено їх заниження або завищення.

Водночас, наявними у матеріалах справи доказами підтверджено, як достовірність заявлених позивачем до бюджетного відшкодування сум податку на додану вартість за вересень 2008 року, так і дотримання ним процедури їх декларування та заявлення до відшкодування.

При цьому, суди першої та апеляційної інстанцій обґрунтовано відхилили посилання контролюючого органу на відсутність позивача за вказаною у базі даних фактичною адресою, і неможливістю у зв'язку з цим здійснити позапланову виїзну перевірку по місцю знаходження позивача та підтвердити від'ємне значення різниці між сумою податкових зобов'язань і сумою податкового кредиту за вересень 2008 року з показниками облікових регістрів в зв'язку з ненаданням регістрів бухгалтерського та податкового обліку, як підстави для відмови у надання заявленого до відшкодування податку на додану вартість. Так, зі свідоцтва про державну реєстрацію позивача від 18 квітня 2008 року, виданого відповідачем 2, довідки про взяття на облік платника податків позивача від 07 травня 2008 року № 371/29-117, виданої відповідачем 2, вбачається, що місцезнаходження позивача на час подання податкової декларації з податку на додану вартість за період з вересня 2008 року і до закінчення 2008 року - вул. Івана Франка, 3 м. Жидачів Львівської області. Також у податковій декларації з податку на додану вартість за вересень 2008 року позивач зазначив аналогічну адресу.

Підпунктом 7.7.4 пункту 7.7 статті 7 Закону визначено, що платник податку, який має право на одержання бюджетного відшкодування та прийняв рішення про повернення повної суми бюджетного відшкодування, подає відповідному податковому органу податкову декларацію та заяву про повернення такої повної суми бюджетного відшкодування, яка відображається у податковій декларації.

У той же час, протягом 30 днів, наступних за днем отримання податкової декларації, податковий орган проводить документальну невиїзну перевірку (камеральну) заявлених у ній даних. За наявності достатніх підстав вважати, що розрахунок суми бюджетного відшкодування було зроблено з порушенням норм податкового законодавства, податковий орган має право протягом такого ж строку провести позапланову виїзну перевірку (документальну) платника для визначення достовірності нарахування такого бюджетного відшкодування (підпункт 7.7.5 пункту 7.7 статті 7 Закону).

Таким чином, після закінчення установлених чинним законодавством строків для адміністративної процедури перевірки наявності у платника права на бюджетне відшкодування у результаті невчинення компетентними органами належних дій невідшкодовані суми перетворюються на бюджетну заборгованість.

Наведений юридичний факт, у свою чергу, зумовлює виникнення фінансових правовідносин між боржником в особі держави та кредитором - платником податків, права якого порушені саме внаслідок несплати йому відповідної суми.

Враховуючи те, що у позивача виникло право на отримання суми бюджетного відшкодування, податковий орган не виконав вимоги закону щодо надання у п'ятиденний строк після закінчення перевірки відповідного висновку органу держказначейства, внаслідок чого позивач був протиправно позбавлений права на отримання спірної суми бюджетного відшкодування, суди попередніх інстанцій дійшли вірного висновку, що позовні вимоги про визнання дій протиправними є законними і обґрунтованими.

Також обґрунтованими є висновки попередніх судових інстанцій стосовно необхідності відображення в картці особового рахунку позивача наявність бюджетної заборгованості по відшкодуванню податку на додану вартість.

Так, враховуючи що позивач не перебуває на податковому обліку у відповідача 2, сума бюджетного відшкодування, що підлягає відшкодуванню має бути відображена у картці особового рахунку з податку на додану вартість за місцем реєстрації позивача як платника податку на додану вартість, а саме - Миколаївській ОДПІ ГУ Міндоходів у Львівській області (відповідач 1).

Разом з тим, передчасними є висновки судів попередніх інстанцій щодо стягнення на користь позивача заявленої до відшкодування суми податку на додану вартість.

За правилами підпункту 7.7.6 пункту 7.7 статті 7 Закону України "Про податок на додану вартість" та пунктів 4.1, 4.2 Порядку відшкодування податку на додану вартість, затвердженого Наказом Державної податкової адміністрації України, Державного казначейства України від 21 травня 2001 року № 200/86 (z0489-01) на підставі отриманого висновку відповідного контролюючого органу орган, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, видає платнику податку зазначену в ньому суму бюджетного відшкодування шляхом перерахування коштів з бюджетного рахунка на поточний банківський рахунок платника податку в обслуговуючому банку протягом п'яти операційних днів після отримання висновку контролюючого органу.

Водночас, відшкодування з Державного бюджету України надмірно сплаченого податку на додану вартість є виключними повноваженнями податкових органів та органів державного казначейства, а відтак суд не може підміняти державний орган і вирішувати питання про стягнення такої заборгованості.

Отже, вимога позивача про стягнення бюджетної заборгованості з податку на додану вартість не є правильним способом захисту його прав.

Вказане не було взято до уваги судами попередніх інстанцій, а відтак справа у зазначеній частині підлягає направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.

Колегія суддів зазначає, що спосіб відновлення порушеного права має бути ефективним і таким, який виключає подальші протиправні рішення, дії чи бездіяльність суб'єкта владних повноважень, а у випадку невиконання або неналежного виконання рішення виникала б не необхідність повторного звернення до суду, а здійснювалося б примусове виконання рішення, що судами попередніх інстанцій враховано не було.

Касаційна інстанція згідно з частини другої статті 220 КАС України, не може досліджувати докази, встановлювати або визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні, та вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу.

Згідно з частиною другою статті 227 КАС України, підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, які унеможливили встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.

Під час нового розгляду справи необхідно врахувати викладене, всебічно і повно з'ясувати і перевірити всі фактичні обставини справи, об'єктивно оцінити докази, що мають юридичне значення для її розгляду та вирішення спору по суті і, в залежності від встановленого, правильно визначити норми матеріального права, що підлягають застосуванню до спірних правовідносин та прийняти обґрунтоване та законне судове рішення в зазначеній частині.

На підставі викладеного, керуючись статтями 210-231 Кодексу адміністративного судочинства України (2747-15) , суд -

1. Касаційні скарги Державної податкової інспекції у Шевченківському районі Головного управління Міндоходів м.Києва та Миколаївської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Львівській області залишити без задоволення.

2. Постанову Львівського окружного адміністративного суду від 16 серпня 2013 року та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 01 липня 2014 року у справі № 813/3799/13-а (876/11375/13) залишити без змін.

3. Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення та може бути переглянута з підстав, встановлених статтею 237 Кодексу адміністративного судочинства України.