Колегія суддів Вищого адміністративного суду України у складі:

Головуючого: Бившевої Л.І.,

суддів: Бухтіярової І.О., Олендера І.Я.,

розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Авіакомпанія "Азур Ейр Україна",

касаційну скаргу Ленінської міжрайонної державної податкової інспекції у місті Луганську

та заяву Головного управління Державної казначейської служби України у Луганській області про приєднання до касаційної скарги Ленінської міжрайонної державної податкової інспекції у місті Луганську

на постанову Луганського окружного адміністративного суду від 02 лютого 2012 року

та ухвалу Донецького апеляційного адміністративного суду від 23 березня 2012 року

у справі № 2а-11793/11/1270

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Авіакомпанія "Азур Ейр Україна" (яке є правонаступником Товариства з обмеженою відповідальністю "Авіакомпанія "ЮТейр-Україна")

до 1. Ленінської міжрайонної державної податкової інспекції у місті Луганську

2. Головного управління Державної казначейської служби України у Луганській області

про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, стягнення бюджетного відшкодування з податку на додану вартість, -

Товариство з обмеженою відповідальністю "Авіакомпанія "ЮТейр-Україна" (далі - позивач) звернулось до суду з позовом до Ленінської міжрайонної державної податкової інспекції у місті Луганську (далі - відповідач-1), Головного управління Державної казначейської служби України у Луганській області (далі - відповідач-2) про: визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення № 0000802360 від 08 грудня 2011 року; зобов'язання Ленінської МДПІ у м. Луганську подати до органу державного казначейства висновок із зазначенням суми податку, що підлягає відшкодуванню з бюджету за жовтень 2010 року ТОВ "Авіакомпанія "ЮТейр-Україна", за формою, затвердженою наказом Міністерства фінансів України від 07 листопада 2011 року № 1396 (z1334-11) , на суму 1232386,00 грн.; стягнення на користь ТОВ "Авіакомпанія "ЮТейр-Україна" з Державного бюджету України бюджетного відшкодування з податку на додану вартість за жовтень 2010 року у сумі 1232386,00 грн. (в редакції заяви про уточнення позову від 13 січня 2012 року за вих. № 065).

Постановою Луганського окружного адміністративного суду від 02 лютого 2012 року позов був задоволений частково. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Ленінської МДПІ у м. Луганську № 0000802360 від 08 грудня 2011 року про зменшення ТОВ "Авіакомпанія "ЮТейр-Україна" суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість за жовтень 2010 року на суму 1232386,00 грн. Зобов'язано Ленінську МДПІ у м. Луганську подати до ГУ ДКС України у Луганській області висновок із зазначенням суми податку, що підлягає відшкодуванню з бюджету за жовтень 2010 року ТОВ "Авіакомпанія "ЮТейр-Україна" за формою, затвердженою наказом Міністерства фінансів України від 07 листопада 2011 року № 1396 (z1334-11) , на суму 1232386,00 грн. У задоволенні іншої частини позовних вимог було відмовлено за необґрунтованістю.

Ухвалою Донецького апеляційного адміністративного суду від 23 березня 2012 року постанову Луганського окружного адміністративного суду від 02 лютого 2012 року було залишено без змін.

В касаційній скарзі ТОВ "Авіакомпанія "ЮТейр-Україна", посилаючись на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, просить скасувати ухвалу Донецького апеляційного адміністративного суду від 23 березня 2012 року та змінити постанову Луганського окружного адміністративного суду від 02 лютого 2012 року в частині відмови у задоволенні позовних вимог, задовольнивши позовні вимоги в цій частині.

В касаційній скарзі Ленінська МДПІ у м. Луганську, посилаючись на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову Луганського окружного адміністративного суду від 02 лютого 2012 року в частині задоволених позовних вимог та ухвалу Донецького апеляційного адміністративного суду від 23 березня 2012 року і ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити повністю.

У заяві про приєднання до касаційної скарги ГУ ДКС України у Луганській області підтримала вимоги касаційної скарги Ленінської МДПІ у м. Луганську.

У відповідності до положень частини 1 статті 55 Кодексу адміністративного судочинства України у справі здійснено заміну позивача - ТОВ "Авіакомпанія "ЮТейр-Україна" його правонаступником - ТОВ "Авіакомпанія "Азур Ейр Україна", що підтверджується змінами № 2 до статуту ТОВ "Авіакомпанія "ЮТейр-Україна", затвердженими рішеннями позачергових загальних зборів учасників ТОВ "Авіакомпанія "ЮТейр-Україна" (протокол № 25 від 19 жовтня 2015 року), випискою та витягом з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців від 02 листопада 2015 року та від 16 листопада 2015 року.

Заслухавши доповідь судді - доповідача, перевіривши доводи касаційних скарг щодо дотримання правильності застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі, колегія суддів, враховуючи межі касаційних скарг, дійшла висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає з наступних підстав.

Судами попередніх інстанцій встановлено наступне.

Ленінська МДПІ у м. Луганську провела документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ "Авіакомпанія "ЮТейр-Україна" з питань достовірності нарахування сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість на рахунок платника у банку за жовтень 2010 року, за результатами якої був складений акт № 931/23-616/36129430 від 07 грудня 2011 року.

За висновками акту перевірки позивачем були порушені вимоги пункту 1.8 статті 1, підпункту 7.7.2 пункту 7.7 статті 7 Закону України "Про податок на додану вартість", в результаті чого ТОВ "Авіакомпанія "ЮТейр-Україна" завищено заявлену суму бюджетного відшкодування податку на додану вартість на розрахунковий рахунок платника у банку за жовтень 2010 року на 1232386,00 грн.

Зокрема, в акті перевірки було встановлено, що позивач безпідставно заявив бюджетне відшкодування за жовтень 2010 року, яке виникло внаслідок від'ємного значення липня 2009 року та вересня 2010 року, у зв'язку з непідтвердженням сплати податку по ланцюгам постачання (в ланцюгах постачання постачальників позивача, а саме - ТОВ "Юнайтед Крафт Сервіс", ТОВ "Медіа Шарк", ТОВ "Крамниця товарів та послуг "Експромт", ПАТ "Укртатнафта", ТОВ "Лук Авіа Ойл" встановлені підприємства-банкрути, суб'єкти господарювання, які відсутні за місцезнаходженням, платники, по яких оформлені акти по взаємовідносинах між підприємствами, що визнано нікчемними, а також в системі співставлення наявні розбіжності між податковим кредитом платника та податковими зобов'язаннями його контрагентів).

08 грудня 2011 року Ленінська МДПІ у м. Луганську на підставі вказаного акту перевірки прийняла податкове повідомлення-рішення № 0000802360, яким згідно з пунктом 54.3 статті 54, пунктом 58.1 статті 58 Податкового кодексу України зменшила ТОВ "Авіакомпанія "ЮТейр-Україна" суму бюджетного відшкодування (у тому числі заявленого в рахунок зменшення податкових зобов'язань наступних періодів) з податку на додану вартість за жовтень 2010 року на 1232386,00 грн.

Суд першої інстанції, частково задовольняючи позовні вимоги, з висновками якого погодився суд апеляційної інстанції, виходив з того, що зменшення податковим органом позивачу суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість за жовтень 2010 року на 1232386,00 грн. є безпідставним, ТОВ "Авіакомпанія "ЮТейр-Україна" правомірно включило до складу податкового кредиту відповідного податкового періоду вказану суму податку на додану вартість згідно належним чином оформлених податкових накладних, отриманих від його контрагентів - ТОВ "Юнайтед Крафт Сервіс", ТОВ "Медіа Шарк", ТОВ "Крамниця товарів та послуг "Експромт", ПАТ "Укртатнафта", ТОВ "Лук Авіа Ойл", які сплатили податок на додану вартість до бюджету, а несплата податку продавцями контрагентів позивача в ланцюгу постачання (в тому числі в разі ухилення від сплати) несе негативні наслідки лише для цих осіб та при фактичному здійсненні господарської операції не впливає на податковий кредит покупця та суму бюджетного відшкодування. Відмовляючи у задоволенні решти позовних вимог в частині стягнення з Держаного бюджету України суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість, суд виходив з того, що вказані вимоги є передчасними, оскільки органи державної казначейства повинні відшкодовувати податок на додану вартість виключно на підставі відповідних висновків податкових органів, з огляду на що позивач обрав неналежний спосіб захисту у цій частині позовних вимог.

Колегія суддів погоджується з висновками судів попередніх інстанцій, з огляду на наступне.

Відповідно до пунктів 1.6-1.8 статті 1 Закону України "Про податок на додану вартість" (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) податкове зобов'язання - це загальна сума податку, одержана (нарахована) платником податку в звітному (податковому) періоді, що визначена згідно з цим Законом; податковий кредит - це сума, на яку платник податку має право зменшити податкове зобов'язання звітного періоду, визначена згідно з цим Законом; бюджетне відшкодування - це сума, що підлягає поверненню платнику податку з бюджету у зв'язку з надмірною сплатою податку у випадках, визначених цим Законом.

Згідно абзацу 1 підпункту 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону України "Про податок на додану вартість" (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) податковий кредит звітного періоду визначається виходячи із договірної (контрактної) вартості товарів (послуг), але не вище рівня звичайних цін, у разі якщо договірна ціна на такі товари (послуги) відрізняється більше ніж на 20 відсотків від звичайної ціни на такі товари (послуги), та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 6.1 статті 6 та статтею 81 цього Закону, протягом такого звітного періоду у зв'язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Абзацом 1 підпункту 7.4.5 пункту 7.4 статті 7 Закону України "Про податок на додану вартість" (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) встановлено, що не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв'язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з підпунктом 7.2.6 цього пункту).

Відповідно до абзаців 1, 3 підпункту 7.7.1 пункту 7.7 статті 7 Закону України "Про податок на додану вартість" (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного податкового періоду та сумою податкового кредиту такого звітного податкового періоду. При від'ємному значенні суми, розрахованої згідно з підпунктом 7.7.1 цього пункту, така сума враховується у зменшення суми податкового боргу з цього податку, що виник за попередні податкові періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до закону), а при його відсутності - зараховується до складу податкового кредиту наступного податкового періоду.

За приписами підпункту "а" підпункту 7.7.2 пункту 7.7 статті 7 Закону України "Про податок на додану вартість" (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), якщо у наступному податковому періоді сума, розрахована згідно з підпунктом 7.7.1 цього пункту, має від'ємне значення, то бюджетному відшкодуванню підлягає частина такого від'ємного значення, яка дорівнює сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів (послуг) у попередньому податковому періоді постачальникам таких товарів (послуг).

Отже, визначальним для бюджетного відшкодування є фактична сплата отримувачем товарів (робіт та послуг) у попередньому податковому періоді постачальникам таких товарів (робіт та послуг).

Як вбачається з акту перевірки, підставою для зменшення позивачу суми бюджетного відшкодування за жовтень 2010 року слугував висновок податкового органу про те, що в ланцюгах постачання постачальників позивача, а саме - ТОВ "Юнайтед Крафт Сервіс", ТОВ "Медіа Шарк", ТОВ "Крамниця товарів та послуг "Експромт", ПАТ "Укртатнафта", ТОВ "Лук Авіа Ойл" встановлені підприємства-банкрути, суб'єкти господарювання, які відсутні за місцезнаходженням, платники, по яких оформлені акти по взаємовідносинах між підприємствами, що визнано нікчемними, а також в системі співставлення наявні розбіжності між податковим кредитом платника та податковими зобов'язаннями його контрагентів.

Разом з цим, як встановлено судами попередніх інстанцій, реальність господарських операцій (у тому числі сплата податку на додану вартість у складі вартості придбаних позивачем товарів (робіт, послуг), здійснених між позивачем та ТОВ "Юнайтед Крафт Сервіс", ТОВ "Медіа Шарк", ТОВ "Крамниця товарів та послуг "Експромт", ПАТ "Укртатнафта", ТОВ "Лук Авіа Ойл", податковим органом у акті перевірки не заперечувалась, що підтверджується належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, зокрема, податковими та видатковими накладними, банківськими виписками.

Отже, позивачем були виконані всі необхідні умови, передбачені статтею 7 Закону України "Про податок на додану вартість".

Твердження Ленінська МДПІ у м. Луганську про те, що необхідною умовою бюджетного відшкодування є, відповідно до пункту 1.8 статті 1 Закону України "Про податок на додану вартість", сплата сум податку на додану вартість до бюджету всіма контрагентами позивача, правомірно відхилено судами попередніх інстанцій, з огляду на наступне.

Відповідно до пункту 1.3 статті 1 Закону України "Про податок на додану вартість" (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) платник податку - особа, яка згідно з цим Законом зобов'язана здійснювати утримання та внесення до бюджету податку, що сплачується покупцем, або особа, яка імпортує товари на митну територію України.

Платники податку, визначені у підпунктах "а", "в", "г", "д" пункту 10.1 статті 10 Закону України "Про податок на додану вартість" (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), відповідають за дотримання достовірності та своєчасності визначення сум податку, а також за повноту та своєчасність його внесення до бюджету відповідно до закону (пункт 10.2 статті 10 Закону).

Таким чином, якщо контрагент (або інша особа у ланцюгу постачання) не виконав свого зобов'язання по сплаті податку до бюджету, то це тягне відповідальність та негативні наслідки саме щодо цієї особи. Зазначена обставина не є підставою для позбавлення платника податку права на відшкодування податку на додану вартість у разі, якщо останній виконав усі передбачені законом умови щодо отримання такого відшкодування та має всі документальні підтвердження розміру свого податкового кредиту. Закон України "Про податок на додану вартість" (168/97-ВР) (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) не встановлює обов'язку покупця сплачувати податок на додану вартість ще й до бюджету, коли такий податок не буде сплачений продавцем або іншою особою, з урахуванням суми податку, отриманого від покупця в ціні товару. Відповідно до положень вказаного Закону сума податку на додану вартість, що включена до ціни товару, є податковим зобов'язанням продавця товару, і саме продавець товару несе обов'язок зі сплати цього податку до бюджету. Сама по собі несплата податку продавцем, або іншою особою у ланцюгу постачання (у тому числі у разі ухилення від сплати) при фактичному здійсненні господарської операції не впливає на податковий кредит покупця і суму бюджетного відшкодування. Тобто, покупець - платник податку на додану вартість не несе відповідальності за податкові зобов'язання продавця.

З огляду на викладене, суди попередніх інстанції дійшли обґрунтованого висновку, з яким погоджується суд касаційної інстанції, про безпідставність зменшення позивачу суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість за жовтень 2010 року на 1232386,00 грн. оспорюваним податковим повідомленням-рішенням, з урахуванням того, що будь-яких доказів, які б підтверджували викладені в акті перевірки обставини, податковим органом в процесі розгляду справи надано не було. Не додано податковим органом таких доказів і до касаційної скарги.

Відповідно до підпункту 7.7.4 пункту 7.7 статті 7 Закону України "Про податок на додану вартість" (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) платник податку, який має право на одержання бюджетного відшкодування та прийняв рішення про повернення повної суми бюджетного відшкодування, подає відповідному податковому органу податкову декларацію та заяву про повернення такої повної суми бюджетного відшкодування, яка відображається у податковій декларації. При цьому платник податку в п'ятиденний термін після подання декларації податковому органу подає органу Державного казначейства України копію декларації, з відміткою податкового органу про її прийняття, для ведення реєстру податкових декларацій у розрізі платників. До декларації додаються розрахунок суми бюджетного відшкодування, копії погашених податкових векселів (податкових розписок), у разі їх наявності, та оригіналів п'ятих основних аркушів (примірників декларанта) вантажних митних декларацій, у разі наявності експортних операцій. Форма заяви про відшкодування та форма розрахунку суми бюджетного відшкодування визначаються за процедурою, встановленою центральним податковим органом.

Підпунктом 7.7.5 пункту 7.7 статті 7 Закону України "Про податок на додану вартість" (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) встановлено, що протягом 30 днів, наступних за днем отримання податкової декларації, податковий орган проводить документальну невиїзну перевірку (камеральну) заявлених у ній даних. За наявності достатніх підстав вважати, що розрахунок суми бюджетного відшкодування було зроблено з порушенням норм податкового законодавства, податковий орган має право протягом такого ж строку провести позапланову виїзну перевірку (документальну) платника для визначення достовірності нарахування такого бюджетного відшкодування. Податковий орган зобов'язаний у п'ятиденний термін після закінчення перевірки надати органу державного казначейства висновок із зазначенням суми, що підлягає відшкодуванню з бюджету.

Згідно з підпунктом 7.7.6 пункту 7.7 статті 7 Закону України "Про податок на додану вартість" (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) на підставі отриманого висновку відповідного податкового органу орган державного казначейства надає платнику податку зазначену у ньому суму бюджетного відшкодування шляхом перерахування коштів з бюджетного рахунку на поточний банківський рахунок платника податку в обслуговуючому банку протягом п'яти операційних днів після отримання висновку податкового органу.

Аналогічні положення закріплені у пунктах 200.7-200.10, 200.12-200.13 статті 200, абзаці 2 пункту 200.15 статті 200 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин).

Зокрема, згідно з пунктом 200.7 статті 200 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) платник податку, який має право на отримання бюджетного відшкодування та прийняв рішення про повернення суми бюджетного відшкодування, подає відповідному органу державної податкової служби податкову декларацію та заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, яка відображається у податковій декларації.

Відповідно до абзацу 2 пункту 200.15 статті 200 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) після закінчення процедури адміністративного або судового оскарження орган державної податкової служби протягом п'яти робочих днів, що настали за днем отримання відповідного рішення, зобов'язаний подати органу Державного казначейства України висновок із зазначенням суми податку, що підлягає відшкодуванню з бюджету. Постановою Кабінету Міністрів України від 17 січня 2011 року № 39 (39-2011-п) був затверджений Порядок взаємодії органів державної податкової служби та органів державної казначейської служби в процесі відшкодування податку на додану вартість, пунктом 9 якого передбачено, що на підставі висновку та узагальненої інформації про обсяги сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість, визначені у висновках, орган державної казначейської служби перераховує платникові податку зазначену у висновку суму бюджетного відшкодування податку на додану вартість з бюджетного рахунка на поточний банківський рахунок платника податку, відкритий в обслуговуючому банку, протягом: трьох операційних днів після отримання висновку в разі, коли платник податку має право на автоматичне бюджетне відшкодування податку на додану вартість; п'яти операційних днів після отримання висновку в разі, коли платник податку не має права на автоматичне відшкодування податку на додану вартість.

Виходячи з аналізу наведених вище правових норм, суди попередніх інстанцій дійшли обґрунтованого висновку, з яким погоджується суд касаційної інстанції, що бюджетне відшкодування податку на додану вартість здійснюється органом державного казначейства з дотриманням процедури та на умовах, встановлених статтею 200 Податкового кодексу України та Порядком взаємодії органів державної податкової служби та органів державної казначейської служби в процесі відшкодування податку на додану вартість, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 17 січня 2011 року № 39 (39-2011-п) , на підставі податкової декларації та заяви про повернення суми бюджетного відшкодування, яка відображається у податковій декларації у п'ятиденний термін з дня надходження від податкового органу висновку.

Цей Порядок не передбачає бюджетне відшкодування податку на додану вартість у спосіб судового стягнення безпосередньо (водночас) зі здійсненням судового контролю над рішеннями податкових органів, ухвалених за результатами перевірки сум податку на додану вартість, заявлених до відшкодування або окремо від здійснення такого контролю.

З огляду на викладене, колегія суддів погоджується з висновками судів попередніх інстанцій, що відшкодування з Державного бюджету України податку на додану вартість є виключними повноваженнями податкових органів та органів державного казначейства, а відтак суд не може підміняти державний орган і вирішувати питання про стягнення такої заборгованості.

Доводи касаційної скарги позивача викладеного не спростовують.

Відповідно до частини 1 статті 224 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили порушень норм матеріального і процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

Враховуючи вищевикладене, касаційна скарга ТОВ "Авіакомпанія "Азур Ейр Україна", касаційна скарга Ленінської МДПІ у м. Луганську та заява ГУ ДКС України у Луганській області про приєднання до касаційної скарги підлягають залишенню без задоволення, а постанова Луганського окружного адміністративного суду від 02 лютого 2012 року та ухвала Донецького апеляційного адміністративного суду від 23 березня 2012 року підлягають залишенню без змін.

Керуючись ст. ст. 55, 160, 167, 210, 220, 220-1, 223, 224, 230, 231, ч. 5 ст. 254 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів, -

Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Авіакомпанія "Азур Ейр Україна", касаційну скаргу Ленінської міжрайонної державної податкової інспекції у місті Луганську та заяву Головного управління Державної казначейської служби України у Луганській області про приєднання до касаційної скарги залишити без задоволення, а постанову Луганського окружного адміністративного суду від 02 лютого 2012 року та ухвалу Донецького апеляційного адміністративного суду від 23 березня 2012 року залишити без змін.

Ухвала набирає законної сили через п'ять днів після направлення її копій особам, які беруть участь у справі, і може бути переглянута Верховним Судом України з підстав, у строк та у порядку, визначеному статтями 237, 238, 239-1 Кодексу адміністративного судочинства України.