804/1684/13-а Про скасування податкового повідомлення-рішення про визначення грошового зобов'язання з податку на прибуток - 25.01.2016 Прийняття

ДПІ у Бабушкінському районі м. Дніпропетровська Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області подала касаційну скаргу, в якій просить скасувати вказане судове рішення та залишити в силі постанову суду першої інстанції, обґрунтовуючи такі вимоги порушенням судами норм матеріального права: пункту 150.1 статті 150, пункту 3 підрозділу 4 "Особливості справляння податку на прибуток підприємств" розділу ХХ "Перехідні положення" Податкового кодексу України (2755-17) . Вважає, що платник податку на прибуток, який має доход за 2011 рік більше одного мільйона гривень, від'ємний фінансовий результат між витратами на придбання кожного з окремих видів цінних паперів, та інших, ніж цінні папери, корпоративних прав, та доходами, отриманими (нарахованими) від продажу (відчуження) цінних паперів або інших, ніж цінні папери, корпоративних прав, може перенести на зменшення фінансових результатів від таких операцій у 2012 році за правилом, установленим пунктом 150.1 статті 150, та з урахуванням вимог пункту 3 підрозділу 4 "Особливості справляння податку на прибуток підприємств" розділу ХХ "Перехідні положення" Податкового кодексу України (2755-17) , якими обмежено включення від'ємного значення до витрат звітних податкових періодів, починаючи з І півріччя і наступних звітних періодів 2012 року, 25 відсотками суми такого від'ємного значення.

Відповідно до статті 55 Кодексу адміністративного судочинства України судом касаційної інстанції здійснено заміну відповідача у справі - Державної податкової інспекції Бабушкінському районі м. Дніпропетровська Дніпропетровської області Державної податкової служби її правонаступником - Державною податковою інспекцією у Бабушкінському районі м. Дніпропетровська Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області.

Заслухавши доповідь судді-доповідача про обставини, необхідні для ухвалення судового рішення судом касаційної інстанції, дослідивши доводи касаційної скарги, матеріали справи, судові рішення, суд касаційної інстанції дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що підставою для визначення позивачу за податковим повідомленням-рішенням від 14.01.2013 № 0000741501 грошового зобов'язання з податку на прибуток у загальній сумі 2875319 грн., в т.ч.: 2300255 грн. за основним платежем та 575064 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями, слугували висновки камеральної перевірки, викладені в акті від 21.12.2012 № 7214/151/36495309, про порушення п. 3 підрозділу 4 Розділу ХХ Податкового кодексу України (2755-17) .

Порушення наведеної вище норми за висновками податкового органу полягало у віднесенні позивачем до витрат звітних податкових періодів за ІІІ квартали 2012 року від'ємного значення станом на 01.01.2012 у розмірі 100 відсотків, в результаті чого за ІІІ квартали 2012 року завищено від'ємний фінансовий результат попереднього звітного (податкового) періоду від операцій з цінними паперами: у рядку 01.3 Додатку ЦП до декларації з податку на прибуток задекларовано показник 14812737 грн. замість правильного показника в розмірі 25 відсотків суми від'ємного значення, що складає 3703184 грн.

Позиція податкового органу, з якою погодився суд першої інстанції, відмовляючи в задоволення позову, полягає в тому, що позивач, який має доход за 2011 рік більше одного мільйона гривень, від'ємний фінансовий результат між витратами на придбання кожного з окремих видів цінних паперів, та інших, ніж цінні папери, корпоративних прав, та доходами, отриманими (нарахованими) від продажу (відчуження) цінних паперів або інших, ніж цінні папери, корпоративних прав, міг перенести на зменшення фінансових результатів від таких операцій у 2012 році за правилом, установленим пунктом 150.1 статті 150, та з урахуванням вимог пункту 3 підрозділу 4 "Особливості справляння податку на прибуток підприємств" розділу ХХ "Перехідні положення" Податкового кодексу України (2755-17) , якими обмежено включення від'ємного значення до витрат звітних податкових періодів, починаючи з І півріччя і наступних звітних періодів 2012 року, 25 відсотками суми такого від'ємного значення.

Скасовуючи постанову суду першої інстанції та задовольняючи позов, суд апеляційної інстанції виходив з того, що порядок перенесення від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток, що є від'ємною різницею між сумою доходів, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, та витратами, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, і порядок перенесення від'ємного фінансового результату від операцій з торгівлі цінними паперами, що є різницею між доходами, отриманими (нарахованими) від продажу (відчуження) цінних паперів або інших, ніж цінні папери, корпоративних прав цього ж виду, та витратами на придбання кожного з окремих видів цінних паперів, та інших, ніж цінні папери, корпоративних прав, понесеними (нарахованими) платником податку, не є тотожними за економічною суттю, тому норми пункту 3 підрозділу 4 Розділу ХХ Податкового кодексу України (2755-17) не можуть бути застосовані при перенесенні від'ємного фінансового результату операцій з цінними паперами.

При перевірці правильності застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, повноти встановлення обставин та їх правової оцінки суд касаційної інстанції виходить з такого.

Статтею 153 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних відносин) (далі - ПКУ (2755-17) ) запроваджено порядок оподаткування операцій особливого виду, зокрема пунктом 153.8 Кодексу встановлено правила оподаткування операцій з торгівлі цінними паперами, деривативами та іншими, ніж цінні папери, корпоративними правами.

Абзацом четвертим пункту 153.8 статті 153 ПКУ (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) встановлено, що платник податку веде відокремлений облік фінансових результатів операцій з цінними паперами в розрізі окремих видів цінних паперів та інших, ніж цінні папери, корпоративних прав.

Абзаци другий та третій пункту 153.8 статті 153 ПКУ для цілей ведення такого відокремленого обліку фінансових результатів зазначених операцій визначає терміни "доходи" та "витрати".

Відповідно до абзацу п'ятого пункту 153.8 статті 153 ПКУ якщо протягом звітного періоду витрати на придбання кожного з окремих видів цінних паперів, та інших, ніж цінні папери, корпоративних прав, понесені (нараховані) платником податку, перевищують доходи, отримані (нараховані) від продажу (відчуження) цінних паперів або інших, ніж цінні папери, корпоративних прав цього ж виду протягом такого звітного періоду, від'ємний фінансовий результат переноситься на зменшення фінансових результатів від операцій з цінними паперами або іншими, ніж цінні папери, корпоративними правами цього ж виду наступних звітних періодів у порядку, визначеному статтею 150 цього розділу.

Своєю чергою, стаття 150 Кодексу визначає порядок урахування від'ємного значення об'єкта оподаткування в результатах наступних податкових періодів, зокрема п. 150.1 - порядок перенесення від'ємного значення об'єкта оподаткування, що (від'ємне значення) визначається за правилами п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 з урахуванням правил ст. 152 ПКУ, і не враховує від'ємного фінансового результату від операцій з цінними паперами, що (від'ємний фінансовий результат) визначається за правилами п. 153.8 ст. 153 ПКУ, а пункт 3 підрозділу 4 "Особливості справляння податку на прибуток підприємств" розділу ХХ "Перехідні положення" - визначає умови застосування пункту 150.1 статті 150 Кодексу.

Відповідно до п.п. 135.5.11 ПКУ (2755-17) доходи, визначені відповідно до статті 153 цього кодексу (позитивний фінансовий результат операцій з цінними паперами та інших, ніж цінні папери, корпоративних прав), належать до інших доходів, що, свою чергою, відповідно до п. 135.1 ст. 135 ПКУ належать до доходів, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування.

Форма податкової декларації, затверджена Наказом Міністерства фінансів України від 28.09.2011 № 1213, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 20.10.2011 за № 1215/19953 (z1215-11) , передбачає декларування в рядку 03 ІД інших доходів, до яких належать в т.ч. і доходи, визначені відповідно до статті 153 цього кодексу. Ці доходи також відображаються в додатку ІД до рядку 03 податкової декларації з податку на прибуток підприємства.

Натомість декларування в декларації від'ємного фінансового результату від операцій з акціями та іншими, ніж цінні папери корпоративними правами, не передбачено. Такий від'ємний фінансовий результат відображається лише в додатку ЦП до рядків 03.20 та 03.21 додатка ІД до податкової декларації з податку на прибуток підприємства, а в самій декларації та додатку ІД від'ємний фінансовий результат не відображається.

Таким чином, законодавець виокремив операції з торгівлі цінними паперами, деривативами та іншими, ніж цінні папери, корпоративними правами, як операції особливого виду, та передбачив окремий облік їх фінансових результатів, встановивши спеціальні правила його визначення.

Отже, від'ємне значення об'єкта оподаткування та від'ємний фінансовий результат між витратами та доходами за операціями з продажу цінних паперів або інших, ніж цінні папери, корпоративних прав, є різними за економічним змістом і значенням показниками при визначенні податкових зобов'язань.

Враховуючи наведене, пункт 3 підрозділу 4 "Особливості справляння податку на прибуток підприємств" розділу ХХ "Перехідні положення" Кодексу (у редакції Закону України від 24.05.2012 № 4834-IV (4834-15) ), яким обмежено включення від'ємного значення об'єкта оподаткування до витрат звітних податкових періодів починаючи з І півріччя і наступних звітних періодів 2012 року розміром 25 відсотків суми такого від'ємного значення, не може бути застосовано до від'ємного фінансового результату операцій з цінними паперами, деривативами та іншими, ніж цінні папери, корпоративними правами, а відтак, не обмежує право платника податку враховувати всю суму від'ємного показника фінансових результатів від цих операцій в наступних податкових періодах.

Зважаючи на викладене, суд касаційної інстанції знаходить правильним висновок суду апеляційної інстанції про протиправність податкового повідомлення-рішення. Підстави для задоволення касаційної скарги відсутні.

Керуючись ст. ст. 220, 220-1, 223, 224, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, суд касаційної інстанції, -

Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Бабушкінському районі м. Дніпропетровська Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області залишити без задоволення, а постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 24.10.2013 - без змін.

ухвала набирає законної сили через п'ять днів після направлення її копій особам, які беруть участь у справі, та може бути переглянута Верховним Судом України з підстав, передбачених статтею 237 Кодексу адміністративного судочинства України, за заявою про перегляд даної ухвали, поданою безпосередньо до Верховного Суду України у порядку, встановленому статтями 236- 239-1 Кодексу адміністративного судочинства України.