Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів: головуючого судді Юрченко В.П., суддів: Бухтіярової І.О., Приходько І.В., секретар судового засідання - Іванов Д.О., розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю " 1001 Послуга" на постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 21.10.2015 у справі № 804/8121/15 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю " 1001 Послуга" до Криворізької південної об'єднаної Державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,-

Постановою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 13.07.2015 позовні вимоги Товариства з обмеженою відповідальністю " 1001 Послуга" задоволено, визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення повідомлення-рішення Криворізької південної об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Дніпропетровській області №0000962201 від 16.06.2015.

Постановою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 21.10.2015 у даній справі скасовано постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 13.07.2015 та прийнято нове рішення, яким відмовлено у задоволенні позовних вимог.

Не погоджуючись з рішенням суду апеляційної інстанції, позивач подав касаційну скаргу, в якій просить його скасувати та прийняти нове рішення, яким залишити в силі рішення суду першої інстанції, оскільки вважає, що постанову було прийнято з порушенням норм матеріального та процесуального права.

В письмовому запереченні на касаційну скаргу відповідач, посилаючись на те, що вимоги касаційної скарги є необґрунтовані та не можуть бути задоволені, просить в задоволенні касаційної скарги відмовити, а рішення суду апеляційної інстанції залишити без змін.

Переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, заслухавши пояснення представника відповідача, перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального та процесуального права, Вищий адміністративний суд України дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення касаційної скарги, виходячи з наступного.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що підставою для прийняття податкового повідомлення-рішення №0000962201 від 16.06.2015 про зменшення розміру від'ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 20 000 000 грн. є акт №25/22.01/39085191 від 15.06.2015 документальної позапланової виїзної перевірки позивача з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2015 по 30.04.2015, в якому зафіксовані порушення позивачем вимог п.198.1, п.198.2, п.198.3, п.198.4, п.198.6 ст.198, п.201.1, п.201.4, п.201.10 ст. 201 Податкового кодексу України.

Підставою для висновків акту перевірки про наявність порушень податкового законодавства позивачем була встановлена в ході перевірки безтоварність здійснених господарських операцій позивача з ТОВ "Авалон Плюс ЛТД", оскільки останній не має відповідних трудових ресурсів задля надання послуг в обумовленому обсязі, складені ним акти приймання-передачі виконаних робіт не містять змісту та обсягу, одиниці виміру господарських операцій, внаслідок чого бухгалтерські документи формально складені та недостовірні.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що господарські операції, вчинені між позивачем і ТОВ "Авалон Плюс ЛТД" є реальними та підтверджуються первинною документацією.

Відмовляючи в позові та скасовуючи рішення суду першої інстанції, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що акти приймання-передачі, складені позивачем та ТОВ "Авалон Плюс ЛТД", не виконують функцій первинного документа, не мають юридичної сили та доказовості щодо змісту та обсягу здійснених господарських операцій.

Суд касаційної інстанції погоджується з позицією суду апеляційної інстанції, виходячи з наступного.

Як вбачається з матеріалів справи та встановлено судами попередніх інстанцій, між позивачем з ТОВ "Авалон Плюс ЛТД" укладено договори від 30.03.2015 №№ 302-Ю, 303-П, 304-Б, 305-К, та 306-І, предметом яких є постачання послуг: агентських, консалтингових, юридичних, інжинірингових, з ведення бухгалтерського та податкового обліку, по профілактичній діагностиці та обслуговування обладнання.

На підтвердження фактичного виконання господарських операцій за названими договорами позивач надав податкові накладні та акти приймання-передачі на загальну суму 120.000.000,00 грн.

Надаючи оцінку обставинам справи та досліджуючи правильність врахування позивачем у податковому обліку витрат на оплату придбаних у контрагента послуг, суд апеляційної інстанції правомірно звернув увагу на те, що в актах приймання-передачі не розкрито зміст та обсяг виконаних послуг, що зумовлює неможливість визначити дійсний зміст цих операцій, відповідно зробити висновок про те, що витрати фактично понесені позивачем на виконання укладених з контрагентом договорів та пов'язані з його господарською діяльністю.

Податкові зобов'язання з ПДВ, у відповідності до пункту 200.1 статті 200 Податкового кодексу України. визначаються сальдовим методом, який передбачає необхідність врахування як надходжень сум податку разом із вартістю товарів (послуг), що поставляються платником податку, так і витрат цього платника на сплату сум ПДВ у складі ціни товарів (послуг), що придбані ним з метою використання у господарській діяльності.

Згідно з підпунктом 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України податковий кредит - це сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов'язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Відповідно до приписів підпункту "а" пункту 198.1 та пунктів 198.2, 198.3 статті 198 Податкового кодексу України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг. Датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною. Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

За вимогами пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Проведення господарських операцій суб'єкта господарювання, за змістом статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", підтверджується первинними документами, на підставі яких ведеться бухгалтерський облік. Згідно частини 2 статті 3 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" на даних бухгалтерського обліку базується фінансова, податкова, статистична та інша звітність. Таким чином первинні документи по відображенню господарчих операцій є основою для податкового обліку.

Відповідно до пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Отже, наведені правові норми дозволяють платнику податку формувати податковий кредит у зв'язку з реальним придбанням товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що, в першу чергу, має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами, що містять достовірні відомості про обсяг та зміст господарської операції.

Проте, сама по собі наявність належним чином оформлених первинних документів не може бути єдиною і достатньою підставою для підтвердження правомірності включення сум сплаченого податку на додану вартість у складі ціни за придбані послуги до складу податкового кредиту, у разі недоведення реальності здійснених господарських операцій та факту використання придбаних послуг в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

З метою податкового обліку господарські операції мають оформлюватися будь-якими первинними документами, але їх зміст та складання повинні відповідати не лише вимогам податкового законодавства, а й законодавчо установленим вимогам щодо оформлення такої операції або звичаєвій практиці, внаслідок чого надання та виконання послуг повинні підтверджуватись первинними документами, які властиві для цих операцій.

Відтак, розглядаючи спір про правомірність формування платником податку податкового кредиту та суми від'ємного значення з податку на додану вартість, суди повинні надати належну правову оцінку усім доказам та обставинам, що стосуються предмету доказування, в їх сукупному зв'язку один з одним, з'ясувати характер та зміст спірних операцій позивачем з його контрагентом, дослідити договори укладені з останнім, а також усі укладені на його реалізацію первинні документи, пов'язані з їх виконанням та які належить складати залежно від певного виду господарської операції, і лише на підставі цього зробити вмотивований висновок про достовірність чи не достовірність даних, вказаних в первинних документах, або про їх невідповідність вимогам чинного податкового законодавства чи навпаки, а також про те, чи відбувся дійсний рух активів між учасниками відповідних операцій, встановити наявність зв'язку між фактом придбання товарів та робіт з понесенням інших витрат із господарською діяльністю платника податку та використання цих товарів у господарській діяльності.

З огляду на вищевикладене, апеляційний суд, надаючи оцінку обставинам справи, правомірно здійснив ретельне дослідження усіх первинних документів, складених на реалізацію спірних договорів, та дійшов обґрунтованого висновку про неправомірність формування позивачем податкового кредиту та суми від'ємного значення з податку на додану вартість, через не дотримання позивачем спеціальних вимог щодо документального підтвердження сум, віднесених до них.

Водночас, також звертається увага, що обов'язок підтвердити правомірність та обґрунтованість сформованого податкового кредиту належними документами первинного обліку покладається на платника-покупця товарів (робіт, послуг), позаяк саме він є суб'єктом, який зменшує суму податкового зобов'язання з податку на додану вартість, що підлягає перерахуванню до бюджету на суму податкового кредиту.

За таких обставин, колегія суддів касаційної інстанції вважає правильними висновки суду апеляційної інстанції, який, встановивши безтоварність операцій між позивачем та його контрагентом, не знайшов підстав вважати правомірним формування позивачем податкового кредиту та суми від'ємного значення з податку на додану вартість.

Враховуючи вищенаведене та з урахуванням вимог частини 3 статті 2, частини 2 статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України, судова колегія касаційної інстанції погоджується з висновком суду апеляційної інстанції, не спростованим доводами касаційної скарги, про те, що спірне податкове повідомлення-рішення є таким, що ґрунтується на нормах закону, а тому воно не підлягає скасуванню.

Суд касаційної інстанції не вбачає порушень судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права при вирішенні даної справи та вважає, що суд повно встановив обставини, що мають значення для правильного вирішення справи, та надав їм правову оцінку на підставі норм закону, що підлягали застосуванню до даних правовідносин.

Доводи касаційної скарги не дають підстав вважати, що при прийнятті оскаржуваного судового рішення судом апеляційної інстанцій були порушені норми матеріального чи процесуального права.

Відповідно до статті 224 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанції не допустили порушень норм матеріального і процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

За наведених обставин та з урахуванням викладеного, колегія суддів Вищого адміністративного суду України не знаходить підстав, які могли б призвести до скасування оскаржуваного судового рішення.

На підставі викладеного, керуючись ст.ст. 160, 167, 220, 221, 223, 224, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

1. Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю " 1001 Послуга" залишити без задоволення, а постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 21.10.2015 - без змін.

2. ухвала набирає законної сили з моменту проголошення та може бути переглянута Верховним Судом України з підстав, передбачених статтею 237 Кодексу адміністративного судочинства України, у порядку та в строки, встановлені статтями 236 - 2391 Кодексу адміністративного судочинства України (2747-15) .