815/4248/14 Про скасування податкового повідомлення-рішення про збільшення суми грошового зобов'язання з податку на додану вартість - 29.03.2016 Прийняття

Товариство з обмеженою відповідальністю "Агрофірма "Кодима" звернулось до суду з позовом про визнання протиправними дій Державної податкової інспекції у Приморському районі м. Одеси Головного управління Міндоходів в Одеській області при проведенні перевірки, за результатами якої складено акт № 1526/15-53-22-04/30873732 від 13.03.2014 "Про результати позапланової виїзної документальної перевірки ТОВ "Агрофірма "Кодима" з питань повноти, своєчасності декларування та сплати фіксованого сільськогосподарського податку, податку на прибуток та податку на додану вартість за період з 01.01.2011 по 31.12.2013"; скасування податкового повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у Приморському районі м. Одеси Головного управління Міндоходів в Одеській області від 28.03.2014 № 0000712204.

Ухвалою Одеського окружного адміністративного суду від 12.09.2014 клопотання Товариства з обмеженою відповідальністю "Агрофірма "Кодима" щодо залишення без розгляду адміністративного позову в частині вимог щодо визнання протиправними дій при проведенні перевірки за результатами якої складено акт № 1526/15-53-22-04/30873732 від 13.03.2014 "Про результати позапланової виїзної документальної перевірки ТОВ "Агрофірма "Кодима" з питань повноти, своєчасності декларування та сплати фіксованого сільськогосподарського податку, податку на прибуток та податку на додану вартість за період з 01.01.2011 по 31.12.2013" задоволено та залишено без розгляду позовні вимоги в цій частині.

Постановою Одеського окружного адміністративного суду від 12.09.2014, яка залишена без змін ухвалою Одеського апеляційного адміністративного суду від 14.01.2015, позов задоволено; визнано протиправним та скасовано спірне податкове повідомлення-рішення, з підстав обґрунтованості позовних вимог.

В касаційній скарзі відповідач просить скасувати рішення судів першої та апеляційної інстанцій та прийняти нове рішення про відмову в задоволенні позовних вимог, посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права.

Позивач в запереченнях на касаційну скаргу просить залишити її без задоволення, а оскаржувані судові рішення - без змін, як законні та обґрунтовані.

Перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, колегія суддів Вищого адміністративного суду України приходить до висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню, з огляду на наступне.

Як встановлено судами попередніх інстанцій, що за результатами проведеної позапланової виїзної перевірки ТОВ "Агрофірма "Кодима" з питань повноти, своєчасності декларування та сплати фіксованого сільськогосподарського податку, податку на прибуток та податку на додану вартість за період з 01.01.2011 по 31.12.2013, складено акт № 1526/15-53-22-04/30873732 від 13.03.2014, в якому зафіксовано порушення: п. 185.1 ст. 185, п. 188.1 ст. 188, пп. 192.1.1 "б", пп. 192.1.2 "а" п. 192.1 ст. 192, п. п. 198.1, 198.3, 198.6 ст. 198, п. 201.4, п. 201.6 ст. 201 Податкового кодексу України, з урахуванням вимог пп. 14.1.179 п. 14.1 ст. 14, п. 187.1 ст. 187, п. 201.4, п. 201.6 ст. 201, п. 209.2, п. 209.6, п. 209.13 ст. 209 Податкового кодексу України, в результаті чого встановлено завищення податку на додану вартість, що підлягає сплаті до бюджету, на 1 098 245 грн., в результаті чого встановлено надання з затримкою до ДПІ у Приморському районі м. Одеси Головного управління Міндоходів в Одеській області Декларації з податку на додану вартість (0131 спеціальний режим оподаткування діяльності у сфері сільського господарства) за квітень 2011 року.

На підставі результатів проведеної перевірки, 28.03.2014 відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення № 0000712204 про збільшення суми грошового зобов'язання з податку на додану вартість у розмірі 1 372 976 грн., в т.ч.: 1 098 245 грн. основного платежу та 274 731 грн. штрафних (фінансових) санкцій.

Згідно висновків акту перевірки правочини, вчинені позивачем, відповідач кваліфікує як такі, що не направлені на реальне настання правових наслідків, а отже визнає їх нікчемними.

Матеріалами справи встановлено, що між ТОВ "Агрофірма "Кодима" (постачальник) і ТОВ "Катеренопільський елеватор" (покупець) 11.09.2012 укладено договір постачання № 1591/к, за умовами якого постачальник постачає, а покупець приймає і сплачує зерно соняшника, ДСТУ 7011-2009 (товар), кількістю не менше 250+/-10% тонн. Орієнтовна ціна Товару складає 3000 грн. за тонну. Кінцева ціна за тону Товару встановлюється додатковою угодою сторін з урахуванням п. 2.3 даного договору. Кінцева ціна товару встановлюється у розмірі закупівельної ціни, виставленої покупцем на відповідний вид товару на момент підписання додаткової угоди, крім випадку, передбаченого п. 2.4 даного договору. Кінцева ціна товару в додатковій угоді сторін зазначається за одну тону фізичної ваги і розраховується виходячи з кінцевої ціни товару в зарахованій вазі. Кінцева ціна за одну тону товару розуміється сторонами як закупівельна ціна (з урахуванням ПДВ), виставлена покупцем на день підписання додаткової угоди. Зарахована та фізична вага товару визначається відповідно до документів, наданих покупцем. Сторони повинні підписати додаткову угоду, яка встановлює кінцеву вартість товару за даним договором, не пізніше 01.03.2013.

28.11.2012 між ТОВ "Агрофірма "Кодима" (постачальник) та ТОВ "Катеренопільський елеватор" (покупець) було укладено додаткову угоду № 1 до договору № 1591/к від 11.09.2012, за умовами якої постачальник у строк з 12.09.2012 по 07.10.2012 включно, поставив покупцю зерно соняшника ДСТУ 7011-2009 кількістю 169,011 тонн зарахованою вагою (170,02 тонн - фізичною вагою). Керуючись п. 2.3 Договору постачання № 1591/к від 11.09.2012 сторони прийшли до згоди, що для розрахунку коригування накладних, кінцевою вартістю за одну тонну поставленого товару, вважати 4 850 грн./т., у т.ч. ПДВ 808,33 грн. Погоджена сторонами закупівельна ціна зерна соняшника ДСТУ 7011-2009 у зарахованій вазі на момент підписання даної додаткової угоди складає 4 850 грн./т.

За наслідками виконання умов вищезазначеного договору постачання №1591/к від 11.09.2012 та додаткової угоди № 1 від 28.11.2012, ТОВ "Агрофірма "Кодима", під час перебування на загальній системі оподаткування, відповідно до виписаних ТОВ "Катеренопільський елеватор" податкових накладних, до складу податкового кредиту віднесено суму ПДВ 84 505 грн., з яких 53 279 грн. - у вересні 2012 року, 31 226 грн. - у жовтні 2012 року.

Факт виконання умов договору, з урахуванням додаткової угоди, в судовому порядку встановлено з підтвердженням матеріалів справи, а саме: видатковими накладними, товарно-транспортними накладними, коригуючими накладними, розрахунками коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної, податковими накладними.

У листопаді 2012 року, у зв'язку зі зміною ціни соняшника ТОВ "Агрофірма "Кодима" до ТОВ "Катеренопільський елеватор" надано розрахунки коригування кількісних і вартісних показників до податкових накладних, що призвело до коригування суми ПДВ у розмірі 52 112 грн.

В акті перевірки вказано, що згідно коригуючих накладних, розрахунків коригування сум ПДВ до податкових накладних, реєстру виданих податкових накладних ТОВ "Агрофірма "Кодима" здійснило коригування податкових зобов'язань (збільшення) в Податковій декларації з ПДВ (скорочена) за листопад 2012 року (з позначкою 0131 "спеціальний режим оподаткування діяльності у сфері сільського господарства") у сумі 52 112 грн., не враховуючи, при цьому, що поставка (оплата) товару, складання (виписка) податкових накладних, у зв'язку з такою поставкою (оплатою), як наслідок формування податкових зобов'язань з ПДВ, відбулося в податкові (звітні) періоди перебування ТОВ "Агрофірма "Кодима" на загальному режимі оподаткування ПДВ (надавало до ДПІ Податкові декларації з ПДВ на загальному режимі), у зв'язку з чим дане коригування слід було відобразити у звітності з ПДВ на загальному режимі оподаткування.

26.12.2011 між ТОВ "Агрофірма "Кодима" (покупець) та ПАТ "Дніпровський завод мінеральних добрив" (продавець) був укладений договір поставки № 16-01/687-15, згідно умов якого продавець зобов'язується передати, а покупець прийняти та оплатити хімічну продукцію (товар), в кількості, номенклатурі, ціні, термінам і умовам постачання відповідно до умов даного договору і додатків до нього, що є невід'ємною частиною договору. Кожен додаток є окремою угодою, що укладається в рамках договору, кожний наступний додаток не відміняє і не призупиняє дію попередніх додатків ні повністю, ні частково, якщо тільки в ньому не вказано інше.

Між ТОВ "Агрофірма "Кодима" (покупець) та ПАТ "Дніпровський завод мінеральних добрив" (продавець) укладено додатки № 1 від 26.12.2011, № 2 від 03.03.2012, №3 від 25.04.2012 до договору поставки № 16-01/687-15 від 26.12.2011, відповідно до умов яких покупець купив, а продавець продав моноамонійфосфат (амофос NP 12:52) насипом ТУ У 24.1-31980517-001-2010, кількістю 54,194 тонн, загальною вартістю 336 000 грн., у т.ч. ПДВ у сумі 56 000 грн., кількістю 115,968 тонн, загальною вартістю 719 000 грн., у т.ч. ПДВ у сумі 119 833,33 грн., кількістю 771,865 тонн, загальною вартістю 4 554 003,50 грн., у т.ч. ПДВ у сумі 759 000,58 грн., відповідно, та додаток №4 до договору поставки № 16-01/687-15 від 26.12.2011, відповідно до умов якого покупець купив, а продавець продав суперфосфат подвійний амонізований NP 10:32 (насипом) ТУ У 24.1-31980517-001-2010 загальною вартістю 660 000 грн., у т.ч. ПДВ у сумі 110 000 грн.

Факт здійснення господарської операції в судовому порядку встановлено з підтвердженням матеріалів справи, а саме: розрахунком частки сільськогосподарського товаровиробництва за 2012 рік, податковими деклараціями з податку на додану вартість, розрахунками коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної; квитанціями, податковими накладними.

В акті вказано, що на виконання умов вищезазначеного договору № 16-01/687-15 від 26.12.2011 ТОВ "Агрофірма "Кодима" перерахувало на користь ПАТ "Дніпровський завод мінеральних добрив" грошові кошти у загальному розмірі 6 269 000 грн., у т.ч. ПДВ у сумі 1 044 833 грн., у зв'язку з чим від ПАТ "Дніпровський завод мінеральних добрив" отримало податкові накладні на суму ПДВ у розмірі 1 044 833 грн., та віднесло відповідні суми ПДВ до складу податкового кредиту у грудні 2011 року - у сумі 56 000 грн., у березні 2012 року - у сумі 119 833 грн., у квітні 2012 року - у сумі 759 000 грн., у вересні 2012 року - у сумі 110 000 грн.

В судовому порядку встановлено, що у листопаді 2012 року ПАТ "Дніпровський завод мінеральних добрив" повернуло на користь ТОВ "Агрофірма "Кодима" попередню оплату за міндобрива у загальному розмірі 6 269 000 грн., у т.ч. ПДВ у сумі 1 044 833 грн. та надало розрахунки коригування кількісних і вартісних показників до податкових накладних, в результаті чого ТОВ "Агрофірма "Кодима" здійснило коригування податкового кредиту в сумі 1 044 833 грн. у податковій декларації з ПДВ за листопад 2012 року.

На підтвердження правильності коригування податкового кредиту, пов'язаного з виробництвом сільськогосподарської продукції у періоді перебування сільгосппідприємства на загальній системі оподаткування, позивачем надано до суду постанову Головного управління ДФС в Одеській області від 23.12.2014 про закриття кримінальної справи, у зв'язку з відсутністю в діях позивача складу кримінального правопорушення.

03.07.2012 між ТОВ "Агрофірма "Кодима" (замовник) та ТОВ "Детальсервіс" укладено договір купівлі-продажу № 2, відповідно до п. 1 якого Продавець, у визначений за згодою сторін термін, продає, а замовник купує трихограму для біологічної боротьби з шкідниками сільськогосподарських культур.

Судами попередніх інстанцій встановлено з підтвердженням матеріалів справи, що ТОВ "Агрофірма "Кодима" та ТОВ "Детальсервіс" повністю дотримано законодавчо визначені вимоги та досягнуто згоди з усіх істотних умов вищезазначеного договору.

Задовольняючи позовні вимоги, суди попередніх інстанцій виходили з наступного, з чим погоджується суд касаційної інстанції.

Згідно з пп. 14.1.179 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України податкове зобов'язання для цілей розділу V цього Кодексу - загальна сума податку на додану вартість, одержана (нарахована) платником податку в звітному (податковому) періоді.

Відповідно до п. 185.1 ст. 185 зазначеного Кодексу об'єктом оподаткування є операції платників податку з: постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об'єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об'єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу; ввезення товарів (супутніх послуг) на митну територію України в митному режимі імпорту або реімпорту (далі - імпорт); вивезення товарів (супутніх послуг) у митному режимі експорту або реекспорту (далі - експорт); з метою оподаткування цим податком до експорту також прирівнюється постачання товарів (супутніх послуг), які перебувають у вільному обігу на території України, до митного режиму магазину безмитної торгівлі, митного складу або спеціальної митної зони, створених згідно з положеннями глав 35 - 37 Митного кодексу України (4495-17) ; з метою оподаткування цим податком до імпорту також прирівнюється постачання товарів (супутніх послуг) з-під митного режиму магазину безмитної торгівлі, митного складу або спеціальної митної зони, створених згідно з положеннями глав 35 - 37 Митного кодексу України (4495-17) , для їх подальшого вільного обігу на території України; постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.

Датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку (п. 187.1 ст. 187 ПК України).

Згідно з п. 188.1 ст. 188 ПК України база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної (контрактної) вартості, але не нижче звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб'єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів, крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів). До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податку безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв'язку з компенсацією вартості товарів/послуг. База оподаткування операцій з постачання товарів, ввезених на митну територію України, визначається виходячи з їх договірної (контрактної) вартості, але не нижче митної вартості товарів, з якої були визначені податки і збори, що справляються під час їх митного оформлення, з урахуванням акцизного податку та ввізного мита, за винятком податку на додану вартість, що включаються в ціну товарів/послуг згідно із законом. У разі якщо постачання товарів/послуг здійснюється за регульованими цінами (тарифами), база оподаткування визначається виходячи з їх договірної (контрактної) вартості, визначеної за такими цінами (тарифами). У разі постачання необоротних активів, у тому числі в разі їх самостійної ліквідації, переведення з виробничих у невиробничі, переведення з використання в оподатковуваних операціях для використання в неоподатковуваних, база оподаткування визначається виходячи з їх балансової вартості на момент їх постачання. До бази оподаткування враховується вартість товарів/послуг, які постачаються за будь-які кошти (за виключенням суми компенсації на покриття різниці між фактичними витратами та регульованими цінами (тарифами) у вигляді виробничої дотації з бюджету), та вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платникові податку безпосередньо отримувачем товарів/послуг або будь-якою третьою особою як компенсація вартості товарів/послуг, поставлених таким платником податку. У разі постачання товарів за договорами фінансового лізингу базою оподаткування є договірна (контрактна) вартість, але не нижче ціни придбання об'єкту лізингу. У випадках, передбачених статтею 189 цього Кодексу, база оподаткування визначається з урахуванням положень статті 189 цього Кодексу.

Відповідно до пп. 192.1.1 "б" п. 192.1 ст. 192 ПК України якщо внаслідок такого перерахунку відбувається зменшення суми компенсації на користь платника податку - постачальника, то: отримувач відповідно зменшує суму податкового кредиту за результатами такого податкового періоду в разі, якщо він зареєстрований як платник податку на дату проведення коригування, а також збільшив податковий кредит у зв'язку з отриманням таких товарів/послуг.

Якщо внаслідок такого перерахунку відбувається збільшення суми компенсації на користь платника податку - постачальника, то: постачальник відповідно збільшує суму податкових зобов'язань за результатами податкового періоду, протягом якого був проведений такий перерахунок, та надсилає отримувачу розрахунок коригування податку (пп. 192.1.2 "а" п. 192.1 ст. 192 ПК України).

Згідно з пп. 14.1.181 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов'язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Згідно з п. 198.1 ст. 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв'язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається: дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною (п. 198.2 ст. 198 ПК України).

Відповідно до п. 198.3 ст. 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку. Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Згідно з п. 198.6 ст. 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними або оформлені з порушенням вимог чи не підтверджені митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу). У разі якщо на момент перевірки платника податку органом державної податкової служби суми податку, які попередньо віднесені до податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим пунктом документами, платник податку несе відповідальність відповідно до закону.

У відповідності до положень п. п. 201.1, 201.4, 201.6 Податкового кодексу України (2755-17) платник податку зобов'язаний надати покупцю (отримувачу) на його вимогу підписану уповноваженою платником особою та скріплену печаткою податкову накладну; податкова накладна виписується у двох примірниках у день виникнення податкових зобов'язань продавця. Оригінал податкової накладної видається покупцю, копія залишається у продавця товарів/послуг; податкова накладна є податковим документом і одночасно відображається у податкових зобов'язаннях і реєстрі виданих податкових накладних продавця та реєстрі отриманих податкових накладних покупця. Органи державної податкової служби за даними реєстрів виданих та отриманих податкових накладних, наданих в електронному вигляді, повідомляють платника податку про наявність у такому реєстрі розбіжностей з даними контрагентів. При цьому платник податку протягом 10 днів після отримання такого повідомлення має право уточнити податкові зобов'язання без застосування штрафних санкцій, передбачених розділом II цього Кодексу.

Звітним (податковим) періодом є один календарний місяць, а у випадках, особливо визначених цим Кодексом, календарний квартал, з урахуванням таких особливостей: а) якщо особа реєструється як платник податку з іншого дня, ніж перший день календарного місяця, першим звітним (податковим) періодом є період, який розпочинається від дня такої реєстрації та закінчується останнім днем першого повного календарного місяця; б) якщо податкова реєстрація особи анулюється в інший день, ніж останній день календарного місяця, то останнім звітним (податковим) періодом є період, який розпочинається з першого дня такого місяця та закінчується днем такого анулювання (п. 202.1 ст. 202 ПК України).

Згідно з п. 209.2 ст. 209 ПК України згідно із спеціальним режимом оподаткування сума податку на додану вартість, нарахована сільськогосподарським підприємством на вартість поставлених ним сільськогосподарських товарів/послуг, не підлягає сплаті до бюджету та повністю залишається в розпорядженні такого сільськогосподарського підприємства для відшкодування суми податку, сплаченої (нарахованої) постачальнику на вартість виробничих факторів, за рахунок яких сформовано податковий кредит, а за наявності залишку такої суми податку - для інших виробничих цілей. Зазначені суми податку на додану вартість акумулюються сільськогосподарськими підприємствами на спеціальних рахунках, відкритих в установах банків у порядку, затвердженому Кабінетом Міністрів України.

Відповідно до ч. 2 ст. 3 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" бухгалтерський облік є обов'язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Згідно зі ст. 1 цього Закону господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства.

Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона має спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку.

Згідно зі ст. 9 зазначеного Закону підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Таким чином, для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій.

Господарська операція пов'язана не з фактом підписання договору, а з фактом руху активів платника податків та руху його капіталу.

Тобто, господарські операції для визначення податкового кредиту мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, та спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Як встановлено в судовому порядку, факт здійснення спірних господарських операцій в судовому порядку встановлено з підтвердженням первинними документами, а саме: розрахунком частки сільськогосподарського товаровиробництва за 2012 рік, податковими деклараціями з податку на додану вартість, розрахунками коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної, квитанціями, податковими накладними.

Як з'ясовано судом та зазначено в акті перевірки ДПІ у Приморському районі м. Одеси № 1526/15-53-22-04/30873732 від 13.03.2014, на виконання умов вищезазначеного Договору № 16-01/687-15 від 26.12.2011 ТОВ "Агрофірма "Кодима" перерахувало на користь ПрАТ "Дніпровський завод мінеральних добрив" грошові кошти у загальному розмірі 6 269 000 грн., у т.ч. ПДВ у сумі 1 044 833 грн., у зв'язку з чим від ПрАТ "Дніпровський завод мінеральних добрив" отримало податкові накладні на суму ПДВ у розмірі 1 044 833 грн., та віднесло відповідні суми ПДВ до складу податкового кредиту у грудні 2011 року - у сумі 56 000 грн., у березні 2012 року - у сумі 119 833 грн., у квітні 2012 року - у сумі 759 000 грн., у вересні 2012 року - у сумі 110 000 грн.

В судовому порядку встановлено, що у листопаді 2012 року ПрАТ "Дніпровський завод мінеральних добрив" повернуло на користь ТОВ "Агрофірма "Кодима" попередню оплату за міндобрива у загальному розмірі 6269 000 грн., у т.ч. ПДВ у сумі 1 044 833 грн., та надало розрахунки коригування кількісних і вартісних показників до податкових накладних, що послугувало для здійснення ТОВ "Агрофірма "Кодима" коригування податкового кредиту в сумі 1 044 833 грн. у Податковій декларації з ПДВ за листопад 2012 року.

Згідно з п. 6 р. І Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 25.11.2011 № 1492 (z1490-11) , зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 22.11.2011 за № 1333/2007 (який був чинним на момент виникнення спірних правовідносин), платники податку, які згідно зі ст. 209 Податкового кодексу України застосовують спеціальний режим оподаткування діяльності у сфері сільського та лісового господарства, а також рибальства, крім декларації 0110 подають податкову декларацію з позначкою " 0121"/" 0122"/" 0123" (далі - декларація 0121 - 0123), яка є невід'ємною частиною звітності за відповідний звітний період. До такої податкової декларації включаються лише ті операції, що стосуються спеціального режиму, установленого вказаною статтею.

Відповідно до пп. 3.2.1 п. 3.2 ст. 3 вказаного Порядку визначено, що у рядку 1 декларації 0121 - 0123 вказуються виключно операції з постачання сільськогосподарським підприємством вироблених (наданих) сільськогосподарських товарів/послуг на власних або орендованих виробничих потужностях, а також на давальницьких умовах.

Згідно з п. 5 Порядку скорочену декларацію по ПДВ подають лише ті платники податку, які застосовують спеціальний режим оподаткування. Тобто, до переходу на такий спеціальний режим скорочену декларацію по ПДВ платник подавати не може.

В абз. 5 п. 3 Розділу IV Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 25.11.2011 № 1492 (z1490-11) зазначено, що розподіл сум податкового кредиту здійснюється у тому періоді, в якому здійснювалось виготовлення та/або придбання товарів/послуг чи необоротних активів.

Проте, судами попередніх інстанцій встановлено, що в акті перевірки ДПІ у Приморському районі м. Одеси ГУ Міндоходів в Одеській області № 1526/15-53-22-04/30873732 від 13.03.2014 йдеться про розподіл сум податкового кредиту, сформованого у попередніх податкових періодах, які передували даті переходу на спеціальний податковий режим і подавати скорочену декларацію за попередні періоди з розподілом податкового кредиту, визначеного у періодах виготовлення/придбання товарів/послуг чи необоротних активів платник не може, а відтак застосування пп. 209.15.1 п. 209.15 ст. 209 Податкового кодексу України в умовах, котрі описано в акті перевірки, є неможливим.

Таким чином, судами вірно встановлено, що чинним податковим законодавством не встановлено обов'язку платника податку проводити коригування правильно відображеного податкового кредиту, пов'язаного з виробництвом сільськогосподарської продукції у періоді перебування сільгосппідприємства на загальній системі оподаткування, у зв'язку з переходом на спеціальний режим оподаткування діяльності у сфері сільського господарства.

В той же час, податкове законодавство зобов'язує у даному випадку позивача - ТОВ "Агрофірма "Кодима" відображати описані вище операції у своєму податковому обліку саме у тому податковому періоді, на який припадає дата виникнення податкового зобов'язання - дата зарахування коштів від покупця/постачальника, у зв'язку з чим платником податку правомірно відкориговано податковий кредит, оскільки коригування ціни товару, визначеного умовами, укладеного між ТОВ "Агрофірма "Кодима" та ТОВ "Катеренопільський елеватор", Договору постачання від 11.09.2012 № 1591/к, а також повернення ПрАТ "Дніпровський завод мінеральних добрив" на користь ТОВ "Агрофірма "Кодима" попередньої оплати за міндобрива (договір поставки № 16-01/687-15від 26.12.2011), здійснено платником податків під час перебування на спеціальному режимі оподаткування.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що включена позивачем до складу податкового кредиту оскаржувана сума податку на додану вартість підтверджена податковою накладною, виписаною ТОВ "Детальсервіс" з дотриманням вимог п. 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України.

На підставі викладеного, суди обох інстанцій дійшли вірного висновку, що включення ТОВ "Агрофірма "Кодима" спірної суми ПДВ до складу податкового кредиту перевіряємого періоду за результатами господарських відносин з ТОВ "Детальсервіс" повністю підтверджено первинними документами бухгалтерського та податкового обліку, та такі господарські операції спричинили реальні зміни в майновому стані платника податків - ТОВ "Агрофірма "Кодима", а тому останнє мало усі законні підстави для віднесення до складу податкового кредиту суми податку на додану вартість.