Колегія суддів Вищого адміністративного суду України у складі Бухтіярової І.О., Приходько І.В., Юрченко В.П., за участю секретаря судового засідання Бовкуна В.В.,

представника позивача Стецюри О.І.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Франківському районі м. Львова Головного управління ДФС у Львівської області

на постанову Львівського окружного адміністративного суду від 28.08.2012 року

та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 16.06.2015 року

у справі № 2а-4353/12/1370 (9104/148131/12)

за позовом товариства з обмеженою відповідальністю "Прімоколект. Центр грошових вимог" (далі - позивач, ТОВ "Прімоколект. Центр грошових вимог")

до Державної податкової інспекції у Франківському районі м. Львова (далі - відповідач, ДПІ у Франківському районі м. Львова)

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

ТОВ "Прімоколект. Центр грошових вимог" звернулось у травні 2012 року до суду з позовом до ДПІ у Франківському районі м. Львова, в якому, з урахуванням заяви про зміну предмету позову, просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 16.01.2012 року № 0000132320, № 0000112320, від 07.05.2012 року № 0000112350, № 0000142350, № 0000122350 повністю та від 07.05.2012 року № 0000491720 в частині збільшення суми грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб за основним платежем у розмірі 11 974,54 гривні та за штрафними санкціями в розмірі 2376,05 гривень.

Постановою Львівського окружного адміністративного суду від 28.08.2012 року, залишеною без змін ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 16.06.2015 року, позов задоволено частково: визнано протиправними та скасовано повністю податкові повідомлення-рішення від 16.01.2012 року № 0000132320 та № 0000112320, від 07.05.2012 року № 0000112350, № 0000142350; визнано протиправними та скасовано частково податкові повідомлення-рішення від 07.05.2012 року № 0000122350 в частині збільшення суми грошового зобов'язання з податку на додану вартість за основним платежем у розмірі 50 840,00 гривень та за штрафними санкціями в розмірі 426,27 гривень, № 0000491720 в частині збільшення суми грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб за основним платежем у розмірі 11 974,54 гривні та за штрафними санкціями в розмірі 1918,12 гривень. В задоволенні іншої частини позовних вимог відмовлено.

Не погоджуючись з рішеннями судів попередніх інстанцій, відповідач подав касаційну скаргу, в якій просить касаційну скаргу задовольнити, скасувати рішення судів попередніх інстанцій та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог повністю. Вважає, що рішення судів першої та апеляційної інстанцій були прийняті з порушенням норм матеріального та процесуального права.

Позивач у своїх запереченнях на касаційну скаргу зазначає, що рішення судів попередніх інстанцій прийняті з дотриманням норм матеріального та процесуального права, а тому просить залишити касаційну скаргу без задоволення, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій залишити без змін.

Відповідно до частини першої статті 220 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції перевіряє правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі і не може досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому засіданні та вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу.

Заслухавши суддю-доповідача, розглянувши та обговоривши доводи касаційної скарги, матеріали справи, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі, суд касаційної інстанції дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.

Судами попередніх інстанцій встановлено та підтверджується матеріалами справи, що у період з 07.12.2011 року по 14.12.2011 року відповідачем проведено виїзну позапланову перевірку позивача з питань правильності визначення об'єкта оподаткування податком на прибуток за період з 15.02.2010 року по 30.09.2011 року, за результатами якої складено акт від 26.11.2011 року № 3362/23-2/36992270, яким зафіксовано встановлені перевіркою порушення позивачем вимог: пункту 3 підрозділу 4 розділу ХХ Перехідні положення, п. 150.1 ст. 150 Податкового кодексу України (далі - ПК України (2755-17) ), в результаті чого позивачем завищено від'ємне значення об'єкта оподаткування податком на прибуток в 3 кварталі 2011 року на суму 3 063 022,00 гривні та занижено податок на прибуток всього на суму 5497,00 гривень.

На підставі зазначеного акту перевірки відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення від 16.01.2012 року: № 0000132320, яким позивачу зменшено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток в сумі 3 063 022,00 гривні; № 0000112320, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток за основним платежем у розмірі 5497,00 гривень.

За результатами адміністративного оскарження зазначені податкові повідомлення-рішення залишено без змін.

В подальшому, у період 15.03.2012 року по 11.04.2012 року відповідачем проведено планову виїзну перевірку позивача з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 15.02.2010 року по 31.12.2011 року, за результатами якої складено акт від 19.04.2012 року № 308/22-0/36992270, яким зафіксовано встановлені перевіркою порушення позивачем вимог, зокрема: п. 4.1 ст. 4 Закону України "Про податок на додану вартість" від 03.04.1997 року № 168/97-ВР (далі - Закон № 168/97-ВР (168/97-ВР) ), п. 198.6 ст. 198, п. 201.2 ст. 201 ПК України, що призвело до заниження податку на додану вартість на загальну суму 56 175,00 гривень; пп. 8.2.1 п. 8.2, пп. 8.4.1 п. 8.4. ст. 8 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" від 28.12.1994 року № 334/94-ВР (далі - Закон № 334/94-ВР (334/94-ВР) ), пп. 145.1.4 п. 145.1 ст. 145, п. 146.1 ст. 146, пункту 3 підрозділу 4 розділу ХХ Перехідні положення ПК України (2755-17) , в результаті чого позивачем завищено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 3 067 143,00 гривень, а з урахуванням прийнятого податкового повідомлення-рішення від 16.01.2012 року № 0000132320, яким зменшено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 3 063 022,00 гривні, зменшення суми від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток складає 8371,00 гривня та занижено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток на загальну суму 79 722,00 гривні, а з урахуванням податкового повідомлення-рішення від 16.01.2012 року № 0000112320, яким збільшено суму грошового зобов'язання по податку на прибуток складає 74 225,00 гривень; п. 3.1, п. 3.2, п. 7.41 "Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні", затвердженого Постановою НБУ № 637 від 15.12.2004 року (z0040-05) (далі - Положення № 637), що виразилось у відсутності в авансових звітах оформлених належним чином розрахункових документів на загальну суму 3599,78 гривень; пп. 3.1.1 п. 3.1, п. 3.4 ст. 3, пп. 4.2.9, пп. 4.9.15 п. 4.2 ст. 4, п. 7.1 ст. 7, пп. 8.1.1, пп. 8.1.2 п. 8 ст. 8, п. 9.10 ст. 9, ст. 17, пп. "а" п. 19.2 ст. 19 Закону України "Про податок з доходів фізичних осіб" від 22.05.2003 року № 889-VI (далі - Закон № 889-VI), пп. 164.2.11, пп. 164.2.17 п. 164.2, п. 164.5, ст. 164 п. 167.1 ст. 167, пп. 168.1.1, пп. 168.1.2 п. 168.1 ст. 168, п. 170.9 ст. 170, ст.. 171, пп. "а" п. 176.2 ст. 176 ПК України, в результаті чого позивачем не утримано та не перераховано до бюджету податок з доходів фізичних осіб на загальну суму 12 850,52 гривень.

На підставі зазначеного акту перевірки відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення від 07.05.2012 року: № 0000112350, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток за основним платежем у розмірі 74 857,00 гривень та за штрафним (фінансовими) санкціями в розмірі 1,00 гривня; № 0000122350, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість за основним платежем у розмірі 56 175,00 гривень та за штрафними (фінансовими) санкціями в розмірі 471,00 гривня; № 0000491720, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб за основним платежем у розмірі 12 850,52 гривень та за штрафними (фінансовими) санкціями в розмірі 2549,96 гривень; № 0000142350, яким до позивача застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 3599,78 гривень.

Суди першої та апеляційної інстанцій вирішуючи спір по суті та частково задовольняючи позовні вимоги, з чим погоджується суд касаційної інстанції, виходили з наступних мотивів.

За змістом п. 150.1 ст. 150 ПК України, якщо результатом розрахунку об'єкта оподаткування платника податку з числа резидентів за підсумками податкового року є від'ємне значення, то сума такого від'ємного значення підлягає включенню до витрат першого календарного кварталу наступного податкового року. Розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками півріччя, трьох кварталів та року здійснюється з урахуванням зазначеного від'ємного значення попереднього року у складі витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення.

Приписами пункту 3 підрозділу 4 розділу ХХ "Перехідні положення" ПК України (2755-17) встановлено, що п. 150.1 ст. 150 Кодексу застосовується у 2011 році з урахуванням такого: якщо результатом розрахунку об'єкта оподаткування платника податку з числа резидентів за підсумками першого кварталу 2011 року є від'ємне значення, то сума такого від'ємного значення підлягає включенню до витрат другого календарного кварталу 2011 року. Розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками другого, другого і третього кварталів, другого-четвертого кварталів 2011 року здійснюється з урахуванням від'ємного значення, отриманого платником податку за перший квартал 2011 року, у складі витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення.

Таким чином, судами вірно зазначено, що п. 150.1 ст. 150 ПК України передбачає включення збитків, сформованих у 2010 році до І, ІІ та наступних кварталів 2011 року.

В період до 01.04.2011 року положення ПК України (2755-17) не діяли, а діяв Закон України "Про оподаткування прибутку підприємств" (334/94-ВР) . Тому платник податків, розраховуючи та декларуючи від'ємне значення об'єкта оподаткування, має керуватись положеннями саме цього Закону.

Відповідно до п. 6.1 ст. 6 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", якщо об'єкт оподаткування платника податку з числа резидентів за результатами податкового року має від'ємне значення об'єкта оподаткування (з урахуванням суми амортизаційних відрахувань), сума такого від'ємного значення підлягає включенню до складу валових витрат першого календарного кварталу наступного податкового року. Розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками півріччя, трьох кварталів та року здійснюється з урахуванням від'ємного значення об'єкта оподаткування попереднього року у складі валових витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення.

У 2010 році норми цього пункту діяли з урахуванням особливостей, встановлених п. 22.4 ст. 22 цього Закону.

Відповідно до п. 22.4 ст. 22 цього Закону у 2010 році у складі валових витрат платника податку враховується 20 відсотків суми від'ємного значення об'єкта оподаткування з податку на прибуток, яке утворилося станом на 1 січня 2010 року.

У 2011 році сума від'ємного значення, яка відповідно до абзацу першого цього пункту не була врахована у складі валових витрат, та від'ємне значення об'єкта оподаткування, яке виникло у 2010 році, підлягають включенню до складу валових витрат у порядку, встановленому статтею 6 цього Закону, без обмежень, встановлених цим пунктом.

Таким чином, колегія суддів погоджується з позицією судів попередніх інстанцій щодо правомірність формування платником цього податку валових витрат у І кварталі 2011 року, в тому числі з сумою від'ємного значення об'єкта оподаткування за результатами 2010 року, що являє собою результат розрахунку об'єкта оподаткування за підсумками І кварталу 2011 року, який після формування є неподільним, а тому судами обґрунтовано задоволено позовні вимоги в частині визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 16.01.2012 року № 0000132320, № 0000112320 та від 07.05.2012 року № 0000112350.

Крім того, колегія суддів погоджується з позицією судів попередніх інстанцій щодо безпідставності доводів відповідача, що в авансових звітах відсутні оформлені належним чином розрахункові документи (касовий чек, квитанція), які б підтверджували достовірність підтвердних документів, що додаються до звітів про використання готівкових коштів працівниками позивача на суму 3599,78 гривень, з огляду на наступне.

Відповідно до п. 3.1 Положення № 637 (z0040-05) касові операції оформляються касовими ордерами, видатковими відомостями, розрахунковими документами, документами за операціями із застосуванням спеціальних платіжних засобів, іншими касовими документами, які згідно із законодавством України підтверджували б факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, отримання (повернення) готівкових коштів.

Приписами п. 3.2 Положення № 637 (z0040-05) визначено, що касові операції, що проводяться відповідно до Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" (265/95-ВР) , оформляються згідно з вимогами цього Закону.

За змістом п. 7.41 Положення № 637 (z0040-05) під час перевірки правильності оформлення видач готівки під звіт як на відрядження, так і на інші потреби встановлюється достовірність підтвердних документів, що додаються до звітів про використання коштів.

Згідно преамбули Положення № 637 (z0040-05) , дане Положення розроблено відповідно до ст. 33 Закону України "Про Національний банк України" та визначає порядок ведення касових операцій у національній валюті України підприємствами (підприємцями), а також окремі питання організації банками роботи з готівкою.

Відповідно до п. 1.2 Положення № 637 (z0040-05) касові операції - це операції підприємств (підприємців) між собою та з фізичними особами, що пов'язані з прийманням і видачею готівки під час проведення розрахунків через касу з відображенням цих операцій у відповідних книгах обліку.

Указ Президента України "Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки" (436/95) передбачає відповідальність у вигляді штрафу за порушення юридичними особами всіх форм власності, фізичними особами - громадянами України, іноземними громадянами та особами без громадянства, які є суб'єктами підприємницької діяльності, а також постійними представництвами нерезидентів, через які повністю або частково здійснюється підприємницька діяльність, норм з регулювання обігу готівки у національній валюті, що встановлюються Національним банком України, до них застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафу.

Як встановлено судами попередніх інстанцій, усі розрахунки позивачем здійснюються виключно у безготівковій формі, каса для готівкових розрахунків відсутня.

При цьому, судами встановлено, що відшкодування витрат працівників проводилось за рахунок прибутку товариства і дані суми до валових витрат підприємства не включалися, що було визнано відповідачем.

Таким чином, колегія суддів вважає, що відсутність в позивача операцій з приймання та (або) видачі готівки, свідчить про відсутність касових операцій, що виключає застосування Положення № 637 (z0040-05) , у зв'язку з чим суди дійшли обґрунтованого висновку щодо безпідставності притягнення позивача до відповідальності на підставі п. 1 Указу Президента України "Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки" (436/95) , оскільки в діях товариства відсутній склад правопорушення, а тому правомірно задоволено позовні вимоги в частині скасування податкового повідомлення-рішення від 07.05.2012 року № 0000142350.

Як встановлено судами попередніх інстанцій та підтверджується матеріалами справи, позивач мав господарські правовідносини з ПАТ "Укрсоцбанк" за Генеральним договором від 29.12.2010 року № 09.8-08/1/011/1-135 про надання послуг щодо стягнення заборгованості, відповідно до п. 4.1. якого вартість послуг, що надаються виконавцем, визначається на підставі тарифів, які погоджені сторонами в додатку № 5.

Так, додатком № 5 від 29.04.2010 року сторони погодили суму винагороди виконавця у розмірі 3% від суми погашеної заборгованості.

На підтвердження факту виконання робіт позивачем долучено до матеріалів справи копії актів, відповідно до яких між сторонами проводились розрахунки.

Згідно позиції податкового органу позивач мав би нараховувати податок на додану вартість на суму винагороди, оскільки погоджений тариф не включає в себе сум податку на додану вартість, а додаток № 5 не може братися до уваги, оскільки листом від 06.04.2012 року № 1316/22-021/35 зобов'язано платника надати засвідчений належним чином договір № 09.8-08/1/011/1-135, зі змінами і доповненнями, однак платником було надано такий договір без додатку № 5, у зв'язку з чим відсутні підстави вважати, що він був наявний під час проведення перевірки та виконання договору.

Натомість, як свідчать матеріали справи, під час розгляду справи судами попередніх інстанцій, позивач наголошував, що відповідачем безпідставно не взято до уваги додаток № 5 від 29.10.2010 року, яким сторони погодили тарифи, які підлягають сплаті за виконання договору, зокрема 3,0% з урахуванням податку на додану вартість за реєстрами, строк обслуговування за якими становить 120 календарних днів та 3,6% з урахуванням податку на додану вартість за реєстрами, строк обслуговування за якими становить 60 календарних днів, який існував і надавався під час перевірки, проте не був взятий до уваги.

За змістом п. 85.2. ст. 85 ПК України платник податків зобов'язаний надати посадовим (службовим) особам органів державної податкової служби у повному обсязі всі документи, що належать або пов'язані з предметом перевірки. Такий обов'язок виникає у платника податків після початку перевірки.

Відповідно до п. 85.7. ст. 85 ПК України отримання копій документів оформляється описом. Копія опису, складеного посадовими (службовими) особами органу державної податкової служби, вручається під підпис платнику податків або його законному представнику. Якщо платник податків або його законний представник відмовляється від засвідчення опису або від підпису про отримання копії опису, то посадові (службові) особи органу державної податкової служби, які отримують копії, роблять відмітку про відмову від підпису.

При дослідженні наявного у матеріалах справи реєстру наданих документів від 06.04.2012 року судами встановлено, що податковому органу надавалася для перевірки копія договору № 09.8-08/1/011/1-135 від 29.04.2010 року, однак відсутні відомості про надання додатку № 5, та як свідчать матеріали справи, позивачем не оскаржувались дії осіб, що проводили перевірку, з приводу неприйняття документів.

Таким чином, колегія суддів погоджується з висновками судів попередніх інстанцій, що додаток № 5 в редакції від 29.10.2010 року позивачем не було надано для перевірки, у зв'язку з чим висновки відповідача про заниження суми податку на додану вартість на 5335,00 гривень є правомірними та обґрунтованими.

Разом з тим, колегія суддів погоджується з позицією судів попередніх інстанцій щодо безпідставності висновків відповідача про віднесення позивачем до складу податкового кредиту сум податку на додану вартість, підтверджених податковими накладними неналежної форми, з огляду на наступне.

Відповідно до п. 200.1. ст. 200 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що до складу податкового кредиту за грудень 2011 року позивачем було віднесено суми податку на додану вартість, сплачені на підставі податкових накладних, виписаних ПАТ "МТС Україна", ТОВ "Центродрук", ПП "Професійні системи безпеки" та ТОВ "Сервіс комп'ютерної техніки" за результатами здійснення господарських правовідносин.

При дослідженні долучених позивачем до матеріалів справи копій зазначених податкових накладних судами встановлено, що такі містять усі реквізити, передбачені п. 201.1 ст. 201 ПК України.

Також, при дослідженні наявних у матеріалах справи копій договорів, додаткової угоди, рахунків, рахунку-фактури, актів здачі-прийняття робіт, акту виконаних робіт, акту прийому-передачі наданих послуг та платіжних доручень, судами встановлено реальність господарських операцій, за результатами здійснення яких сплачено суми податку на додану вартість.

При цьому, в ході судового розгляду справи відповідачем було визнано, що суми податку на додану вартість, що визначені податковими накладними зазначених контрагентів позивача, фактично сплачені до бюджету, а тому шкоди бюджету не завдано, однак недотримання форми податкових накладних позбавляє платника податків на включення таких сум до складу податкового кредиту.

Відповідно до п. 201.2 ст. 201 ПК України (в редакції, що діяла станом на грудень 2011 р.) форма та порядок заповнення податкової накладної затверджуються центральним органом державної податкової служби. Центральним органом державної податкової служби є Державна податкова служба України.

Таким чином, судами вірно зауважено, що Міністерство фінансів України не мало законних повноважень для видання наказу від 01.11.2011 року № 1379 (z1333-11) "Про затвердження форми податкової накладної та Порядку заповнення податкової накладної" на який посилається відповідач, у зв'язку з чим платник податків мав підстави не застосовувати зазначеного наказу, оскільки норми ПК України (2755-17) мають вищу юридичну силу.

Відповідно до п. 56.21 ст. 56 ПК України, у разі коли норма цього Кодексу чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі цього Кодексу, або коли норми різних законів чи різних нормативно-правових актів, або коли норми одного і того ж нормативно-правового акта суперечать між собою та припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов'язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків.

Так, суди попередніх інстанцій дійшли вірного висновку, що правова невизначеність щодо форми податкової накладної в період з 16 по 31 грудня 2011 року виникла не з вини позивача,чого не враховано податковим органом.

Таким чином, колегія суддів погоджується з позицією судів попередніх інстанцій, що недотримання форми податкової накладної є формальним недоліком, що не призвів до негативних наслідків у вигляді ненадходження податку до бюджету, тобто не порушив нічиїх прав чи інтересів, а тому використання старої форми податкової накладної не може позбавляти платника податків права на податковий кредит, у зв'язку з чим, судами обґрунтовано визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 07.05.2012 року № 0000122350 в цій частині.

Щодо визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 07.05.2012 року № 0000491720 в частині збільшення суми грошового зобов'язання з податку з податку на доходи фізичних осіб за основним платежем у розмірі 11 974,54 гривні та за штрафними (фінансовими) санкціями в розмірі 2376,05 гривень, що пов'язане з оподаткуванням доходу у вигляді додаткових благ, наданих працівнику підприємства Пугачовій М.В., то колегія суддів касаційної інстанції погоджується з судами попередніх інстанцій, які вірно зазначили наступне.

За змістом до п. 1.2 ст. 1 Закону № 889-VI дохід - сума будь-яких коштів, вартість матеріального і нематеріального майна, інших активів, що мають вартість, у тому числі цінних паперів або деривативів, одержаних платником податку у власність або нарахованих на його користь, чи набутих незаконним шляхом у випадках, визначених пп. 4.2.16 п. 4.2 ст. 4 цього Закону, протягом відповідного звітного податкового періоду з різних джерел як на території України, так і за її межами.

Положеннями абз. "а" пп. 4.2.9 п. 4.2 ст. 4 Закону № 889-VI до складу загального місячного оподатковуваного доходу включається дохід, отриманий платником податку від його працедавця як додаткове благо (за винятками, передбаченими пунктом 4.3 цієї статті), а саме у вигляді вартості використання житла, інших об'єктів матеріального або нематеріального майна, наданих платнику податку у безоплатне користування, за винятком, коли таке надання зумовлене виконанням платником податку трудової функції чи передбачене нормами трудового договору (контракту) або відповідно до закону, у встановлених ними межах, а також за винятком користування автомобільним транспортом, наданих платнику податку його працедавцем-резидентом, який є платником податку на прибуток підприємств.

Відповідно до пп. 14.1.47 п. 14.1 ст. 14 ПК України додаткові блага - кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов'язаний з виконанням обов'язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами розділу IV цього Кодексу).

За приписами абз. "а" пп. 164.2.17 п. 164.2. ст. 164 ПК України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених ст. 165 цього Кодексу) у вигляді вартості використання житла, інших об'єктів матеріального або нематеріального майна, наданих платнику податку в безоплатне користування, або компенсації вартості такого використання, крім випадків, коли таке надання або компенсація зумовлені виконанням платником податку трудової функції відповідно до трудового договору (контракту) чи передбачені нормами колективного договору або відповідно до закону в установлених ними межах.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що ТОВ "Прімоколект. Центр грошових вимог" відповідно до договору оренди від 27.07.2010 року винайняло квартиру за адресою: м. Львів, вул. Чернігівська, 23-а/18 для проживання Пугачової М.В. та у період з 28.07.2010 року по 04.11.2011 року здійснювало оплату орендної плати у розмірі 4000,00 гривень та комунальних послуг згідно виставлених рахунків, що підтверджується наявними у матеріалах справи копій банківських виписок.

З матеріалів справи вбачається, що п. 1.2 договору оренди від 27.07.2010 року визначено мету оренди: для проживання Пугачової М.В.

Разом з тим, при дослідженні наявної у матеріалах справи копії Додаткової угоди від 02.08.2010 року судами встановлено, що згідно останньої було внесено зміни до п. 1.2 договору оренди та викладено його в такій редакції: для проживання у ньому фізичних осіб (зокрема, але не обмежуючись: працівників ТОВ "Прімоколект. Центр грошових вимог", представників засновників, а також інших осіб, яких орендар бажає забезпечити житлом).

Таким чином, судами було встановлено, що квартира використовувалася позивачем з метою тимчасового проживання у ньому працівників київського офісу товариства та інших осіб, а всі платежі за даним договором мають не персоніфікований характер та не можуть вважатися персональним благом Пугачової М.В.

Окрім того, судами встановлено, що з працівниками, яких було запрошено на роботу до м. Львова з м. Києва, або які на виконання трудових обов'язків змушені були часто приїжджати до м. Львова, було підписано пропозицію працевлаштування, в якій зазначався обов'язок працедавця забезпечити співробітника житлом або іншим альтернативним місцем для його тимчасового перебування у м. Львові, що підтверджується наявною у матеріалах справи копією довідки-пояснення з переліком осіб, які перебували у м. Львові з діловим візитом до товариства, яку 27.05.2012 року позивачем було надіслано до податкового органу.

Так, колегія суддів погоджується з позицією судів попередніх інстанцій, що положення наведених норм застосовуються до доходів конкретної фізичної особи, отриманих як у вигляді вартості використання житла, наданого їй в безоплатне користування, однак з урахуванням того, що всі платежі за договором оренди мають не персоніфікований характер та не є персональним додатковим благом Пугачової М.В., а отже й не включаються до складу її загального місячного оподатковуваного доходу.

Таким чином, судами попередніх інстанцій у повній мірі визначено безпідставність збільшення позивачу суми грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб в розмірі 11 974,54 гривень.

При цьому, судами обґрунтовано визнано протиправним та скасовано рішення в частині застосування штрафної санкції в сумі 1918,12 гривень, зокрема, пропорційно до суми основного грошового зобов'язання.

З аналізу наведених норм та встановлених обставин справи, колегія суддів касаційної інстанції вважає, що суди попередніх інстанцій у повній мірі визначили часткову безпідставність та необґрунтованість висновків податкового органу та правомірно частково задоволено позовні вимоги ТОВ "Прімоколект. Центр грошових вимог".

Частиною другою ст. 71 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову. Проте податковий орган цього обов'язку не виконав.

Доводи касаційної скарги не дають підстав вважати, що при прийнятті оскаржуваних рішень судами першої та апеляційної інстанції було порушено норми матеріального та процесуального права.

Відповідно до статті 224 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили порушень норм матеріального та процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

За наведених обставин та з урахуванням викладеного, колегія суддів Вищого адміністративного суду України не знаходить підстав, які б могли призвести до скасування оскаржуваних рішень.

На підставі викладеного та керуючись ст. ст. 160, 167, 220- 231 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів, -

Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Франківському районі м. Львова Головного управління ДФС у Львівської області - залишити без задоволення.

Постанову Львівського окружного адміністративного суду від 28.08.2012 року та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 16.06.2015 року у справі № 2а-4353/12/1370 (9104/148131/12) - залишити без змін.

ухвала набирає законної сили з моменту її проголошення та може бути переглянута з підстав, у порядку та в строки, встановлені статтями 236- 238 Кодексу адміністративного судочинства України.