Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:

Лосєва А.М.,

Бившевої Л.І.,

Шипуліної Т.М.,

за участю секретаря Титенко М.П.

представників сторін:

позивача Рибалко О.В.

відповідача Богів Т.М.

розглянувши у відкритому судовому засіданні

касаційну скаргу Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Запоріжжі Міжрегіонального Головного управління Державної фіскальної служби

на постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 02 липня 2014 року

та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 04 грудня 2014 року

у справі № 808/3522/14

за позовом Публічного акціонерного товариства "Запоріжтрансформатор"

до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Запоріжжі Міжрегіонального Головного управління Міндоходів

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень- рішень, -

Публічне акціонерне товариство "Запоріжтрансформатор" (надалі - позивач) звернулось до суду з адміністративним позовом до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Запоріжжі Міжрегіонального Головного управління Міндоходів, правонаступником якої є Спеціалізована державна податкова інспекція з обслуговування великих платників у м. Запоріжжі Міжрегіонального Головного управління Державної фіскальної служби (надалі - відповідач) про скасування податкових повідомлень-рішень: від 17 квітня 2014 року № 0000012500, № 0000392500, № 0000032500, № 0000052500; від 23 січня 2014 року № 0000092500.

Постановою Запорізького окружного адміністративного суду від 02 липня 2014 року, залишеною без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 04 грудня 2014 року, адміністративний позов задоволено.

Вважаючи, що рішення судів попередніх інстанцій прийняті з порушенням норм матеріального та процесуального права, відповідач звернувся до Вищого адміністративного суду України із касаційною скаргою, у якій просить скасувати постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 02 липня 2014 року та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 04 грудня 2014 року і ухвалити нове судове рішення, яким відмовити позивачу у задоволені позовних вимог.

Відповідно до частини 1 статті 220 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції перевіряє правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі і не може досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні, та вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що відповідачем проведена документальна позапланова виїзна перевірка позивача з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01 липня 2010 року по 31 грудня 2012 року. За результатами перевірки складено акт від 30 грудня 2013 року № 320/25-00/00213428.

Перевіркою встановлено порушення позивачем вимог: п. 5.1 ст. 5, пп. 5.2.1 п. 5.2, абз. 4 пп. 5.3.9 п. 5.3 ст. 5, пп. 8.1.2, п. 8.1, пп. 8.3.1 п. 8.3, пп. 8.7.1. п. 8.7 ст. 8 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" від 28 грудня 1994 року № 334/94-ВР, п. 44.1 ст. 44, п. 138.1, п. 138.2, ст. 138, пп. 138.10.3 п. 138.10 ст. 138, пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на 18810783,00 грн.; пп. 195.1.1 п. 195.1 ст. 195 Податкового кодексу України, в наслідок чого завищено показник рядка 2.1 декларації з податку на додану вартість за червень 2012 року на 88059,00 грн.; п. 187.8 ст. 187, п. 198.1, п. 198.2, п. 198.3 ст. 198 п. 200.1, п. 200.3 ст. 200 Податкового кодексу України, в результаті чого позивачем завищено суму від'ємного значення різниці між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту за грудень 2012 року на 102532,00 грн.; пп. 7.3.6 п. 7.3, пп. 7.4.1, п .7.4, пп. 7.5.2 п. 7.5, пп. 7.7.1, абз "а" пп. 7.7.2 п. 7.7 ст. 7 Закону України "Про податок на додану вартість", п. 187.8 ст. 187, п. 198.1, п. 198.2, п. 198.3 ст. 198 п. 200.1, п. 200.2, п. 200.3, абз "а" п. 200.4 ст. 200, внаслідок чого позивачем завищено суму бюджетного відшкодування податку на додану вартість на 2295239,00 грн.; ст. 2 Закону України "Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті" № 185/94-ВР від 23 вересня 1994 року, оскільки позивач не повернув сплачені грошові кошти в загальній сумі 4564964,14 доларів США (36353142,26 грн.) за послуги, які фактично не були надані нерезидентами.

У зв'язку із виявленими порушеннями, на підставі акта перевірки позивачем винесено податкові повідомлення-рішення від 23 січня 2014 року: № 0000072500, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток та 18810783,00 грн. та застосовано штрафну санкцію у розмірі 3795976,5 грн.; № 0000082500, яким зменшено розмір суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість на 2295239 грн. та застосовано штрафну санкцію у розмірі 937356,00 грн.; № 0000092500, яким позивачу зменшено розмір від'ємного значення податку на додану вартість на 102532,00 грн.; № 0000112500, яким позивачу визначено пеню за порушення термінів розрахунків у сфері зовнішньоекономічної діяльності у розмірі 28533167,92 грн.

За результатами адміністративного оскарження рішенням Міжрегіонального головного управління Міндоходів - Центрального офісу з обслуговування великих платників від 07 квітня 2014 року № 7511/10/28-10-10-4-33 податкове повідомлення-рішення від 23 січня 2014 року № 0000072500 скасовано частково в сумі основного платежу - 11843906,00 грн., в сумі штрафної (фінансової) санкції - 2263390,00 грн.; податкове повідомлення-рішення від 23 січня 2014 року № 0000082500 скасовано частково в сумі основного платежу - 123460,00 грн., в сумі штрафної (фінансової) санкції - 14645,00 грн.; податкове повідомлення-рішення від 23 січня 2014 року № 00000102500 скасовано повністю; податкове повідомлення-рішення від 23 січня 2014 року № 0000092500 збільшено на суму 7468,00 грн.; податкове повідомлення-рішення від 23 січня 2014 року № 0000112500 зменшено на суму 28130875,81 грн.

У зв'язку із вищевикладеним відповідачем винесено податкові повідомлення рішення від 17 квітня 2014 року: № 0000012500, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток за основним платежем - на 6966877,00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - на 1532586,50 грн.; № 0000392500, яким позивачу зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість на 2171779,00 грн. та нарахування штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 922711,00 грн.; № 0000032500, яким позивачу зменшено розмір від'ємного значення суми податку на додану вартість на 7468,00 грн.; № 0000052500, яким позивачу нараховано пеню за порушення термінів розрахунків у сфері зовнішньоекономічної діяльності у розмірі 402292,11 грн.

Переглянувши рішення судів першої та апеляційної інстанцій у межах касаційної скарги, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального і процесуального права, Вищий адміністративний суд України дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення касаційної скарги, з огляду на наступне.

Відповідно до пункту 5.1 статті 5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" від 28 грудня 1994 року № 334/94-ВР (в редакції, яка була чинна на момент спірних правовідносин) (далі по тексту - Закон № 334/94-ВР (334/94-ВР) ) валові витрати - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

Зазначений пункт містить загальне визначення валових витрат.

Пункт 5.2 статті 5 Закону № 334/94-ВР містить конкретизацію ознак окремих груп витрат, що відносяться до валових витрат.

В силу підпункту 5.2.1 пункту 5.2 статті 5 Закону № 334/94-ВР до складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3 - 5.7 цієї статті.

Підпункт 11.2.1 пункту 11.2 статті 11 Закону № 334/94-ВР встановлює, що датою збільшення валових витрат виробництва (обігу) вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: або дата списання коштів з банківських рахунків платника податку на оплату товарів (робіт, послуг), а в разі їх придбання за готівку - день їх видачі з каси платника податку; або дата оприбуткування платником податку товарів, а для робіт (послуг) - дата фактичного отримання платником податку результатів робіт (послуг).

Водночас, загальне визначення валових витрат повинно тлумачитись у системному зв'язку з визначенням господарської діяльності, наведеному в пункті 1.32 ст. 1 Закону № 334/94-ВР, який визначає господарську діяльність як будь-яку діяльність особи, направлену на отримання доходу в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, у разі коли безпосередня участь такої особи в організації господарської діяльності є регулярною, постійною та суттєвою.

Відповідно до частини 1 статті 3 Господарського кодексу України під господарською діяльністю розуміється діяльність суб'єктів господарювання у сфері суспільного виробництва, спрямована на виготовлення та реалізацію продукції, виконання робіт чи надання послуг вартісного характеру, що мають цінову визначеність.

Господарська діяльність, що здійснюється для досягнення економічних і соціальних результатів та з метою одержання прибутку, є підприємництвом, а суб'єкти підприємництва - підприємцями (частина 2 статті 3 Господарського кодексу України).

Отже, наведені правові норми дозволяють платнику податку формувати валові витрати у зв'язку з реальним придбанням товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності що, в першу чергу, має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами. Документи, які не мають статус первинних, самі по собі не можуть підтверджувати реальність здійснення господарської операції та, відповідно, валові витрати. При цьому неодмінною характерною рисою господарської діяльності в рамках податкових відносин є її направлення на отримання доходу в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах.

Крім цього, у відповідності до пункту 1.7 статті 1 Закону України "Про податок на додану вартість" від 03 квітня 1997 року № 168/97-ВР (в редакції, яка була чинна на момент спірних правовідносин) (далі по тексту - Закон № 168/97-ВР (168/97-ВР) ) податковий кредит - сума, на яку платник податку має право зменшити податкове зобов'язання звітного періоду, визначена згідно з цим Законом.

Згідно з підпунктом 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону № 168/97-ВР податковий кредит звітного періоду визначається виходячи із договірної (контрактної) вартості товарів (послуг), але не вище рівня звичайних цін, у разі якщо договірна ціна на такі товари (послуги) відрізняється більше ніж на 20 відсотків від звичайної ціни на такі товари (послуги), та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 6.1 статті 6 та статтею 8-1 цього Закону, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій в необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання у виробництві та/або поставці товарів (послуг) для оподатковуваних операцій у межах господарської діяльності платника податку.

Підпунктом 7.5.1 пункту 7.5 ст. 7 Закону № 168/97-ВР передбачено, що датою виникнення права платника податку на податковий кредит вважається дата здійснення першої з подій: або дата списання коштів з банківського рахунку платника податку в оплату товарів (робіт, послуг), дата виписки відповідного рахунку (товарного чека) - в разі розрахунків з використанням кредитних дебетових карток або комерційних чеків; або дата отримання податкової накладної, що засвідчує факт придбання платником податку товарів (робіт, послуг).

Не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв'язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з підпунктом 7.2.6 цього пункт) (абзац 1 підпункту 7.4.5 пункту 7.5 статті 7 Закону № 168/97-ВР).

З 01 січня 2011 року набрав чинності Податковий кодекс України (2755-17) , який регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства (надалі - ПК України (2755-17) ).

В розумінні підпункту 14.1.27 пункту 14.1. статті 14 ПК України, у редакції на час виникнення спірних правовідносин, витрати - це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).

Одночасно, згідно підпункту 14.1.36 названої статті господарська діяльність - діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Відповідно до пункту 138.1 статті 138 ПК України витрати, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті: інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.

Витрати операційної діяльності включають собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об'єкта оподаткування з урахуванням пунктів 138.2, 138.11 статті 138, пунктів 140.2 - 140.5 статті 140, статей 142 і 143 та інших статей цього Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку (підпункт 138.1.1 пункту 138.1 статті 138 ПК України).

Згідно абзацу 1 пункту 138.2 статті 138 названого Кодексу витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом ІІ цього Кодексу.

У той же час, підпунктом 139.1.9 пункту 139.1. статті 139 ПК України визначено, що не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Згідно з підпунктом 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України податковим кредитом визнається сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов'язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно розділу V цього Кодексу.

Відповідно до підпункту "а" пункту 198.1 статті 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Пункт 198.2 названої статті встановлює, що датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг або дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Згідно з пунктом 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1. статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку. Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Пунктом 198.6 статті 198 ПК України встановлено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11. статті 201 цього Кодексу.

Статтею 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", який діяв у весь період діяльності позивача, що підлягав перевірки, встановлено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Такі первинні документи повинні мати обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції: посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Системний аналіз наведених норм дає змогу дійти висновку, що обов'язковою умовою підтвердження реальності здійснення господарських операцій є фактична наявність у платника податків первинних документів, фізичних, технічних та технологічних можливостей для здійснення відповідних операцій та зв'язку між фактом придбання товару (послуги) і подальшою господарською діяльністю.

Такий висновок відповідає позиції Верховного Суду України, викладеній у постанові від 27 жовтня 2015 року у справі № 21-1539а15.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що в перевіряємому періоді позивачем укладено договори поставки з: ТОВ "ВТП Аріана", ТОВ "НВП "Електроапарат", ТОВ "Анєла", ТОВ "Транс.Нафта", ТОВ "Варта-СК", ТОВ "НЕПП", ТОВ "Фарт-Інформ", ТОВ "ТД "Гарант", ТОВ "Южхімресурси", ЗАТ "Укрспецмаш Т", ТОВ "Дніпроторгкомцентр", ТОВ "ВО Економ-Сервіс", ТОВ "Південна Хімічна Компанія "СОЮЗ-РЕАГЕНТ". На підтвердження виконання умов вказаних правочинів позивачем надано: специфікації, видаткові накладні, податкові накладні, рахунки-фактури, товарно-транспортні накладні, подорожні листи, платіжні доручення, прибуткові ордери.

Також позивачем укладено договори підряду з: ТОВ "Інженерні системи", ТОВ "Кайлас ЛТД", ТОВ "НВК "Електропівденмонтаж". На підтвердження виконання умов вказаних правочинів позивачем надано: акти приймання виконаних будівельних робіт (КБ-2в), довідки про вартість виконаних будівельних робіт (КБ-3), акти здачі-прийняття робіт, податкові накладні, платіжні доручення. Ввезення на територію товарно-матеріальних цінностей контрагентами позивача для виконання робіт за вищезазначеними договорами підряду підтверджується товарними накладними. Крім того, судами попередніх інстанцій встановлено, що контрагенти позивача, які здійснювали підрядні роботи, мали відповідні ліцензії на будівельну діяльність.

Судами першої та апеляційної інстанції встановлено, що протягом 2010-2012 років позивачем укладено договори транспортного експедирування з: ТОВ "Гріфон-Транс", ТОВ "Стандарт-Віза", ТОВ "Аско-експедиція", ТОВ "Анта-А", ТОВ "Спецтранс", ТОВ "Соул Лоджистікс", ТОВ "Телс Україна", ТОВ "Транс Реал", ТОВ "Сілвер Бюро", ТОВ "Дельта 5", ФОП ОСОБА_7, ТОВ "Джи.Еф.Сі", ТОВ "МТК Фортекс". На підтвердження виконання умов вказаних правочинів позивачем надано: акти здачі-приймання робіт (надання послуг), супровідні транспортні документи, рахунки, банківські виписки. При цьому, позивачем надано документи, що підтверджуються залучення контрагентами третіх осіб для виконання укладених договорів транспортного експедирування.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що позивачем в перевіряємому періоді укладено договори транспортного експедирування з компаніями-нерезидентами - Leonell Trading Limited, TGL New York LLC, TLC Expedition Ltd. На підтвердження виконання умов вказаних правочинів позивачем надано: акти здачі-приймання робіт (надання послуг), міжнародні залізничні накладні, рахунки, банківські виписки.

В обґрунтування касаційної скарги відповідач зазначає, що в наданих позивачем міжнародних залізничних накладних у графі 20 найменування осіб, що сплатили послуги з перевезення не співпадають з найменуваннями контрагентів, з якими позивачем укладено відповідні договори.

Відповідно до пояснень до заповнення графи 20 міжнародної вантажної залізничної накладної (додаток 12.5 до Угоди про міжнародне залізничне вантажне сполучення (998_011) ), в цій графі (мовою оригіналу) "указываются сокращенные наименования транзитних железных дорог в соответствии с пояснениями к графе 8, за перевозку по которым отправитель принимает на себя платежи согласно статье 15 СМГС. В случае оплаты провозных платежей по транзитным железным дорогам через плательщика (экспедиторскую организацию, фрахтового агента и др.) отправитель должен сделать отметку об оплате по каждой транзитной дороге в соответствии с § 2 статьи 15".

При цьому § 2 статті 15 Угоди про міжнародне залізничне вантажне сполучення зазначено, що (мовою оригіналу) "если отправитель принимает на себя уплату провозных платежей за перевозку по транзитным железным дорогам, то он должен в накладной в графе "Отправителем приняты платежи за следующие транзитные дороги" указать сокращенные наименования этих дорог в соответствии с Приложением 12.5. При оплате провозных платежей по транзитным железным дорогам через плательщика (экспедиторскую организацию, фрахтового агента и др.) отправитель в накладной в графе "Отправителем приняты платежи за следующие транзитные дороги" должен сделать отметку, содержащую сокращенное наименование транзитной железной дороги, за которую осуществляется оплата, наименование плательщика, через которого производится оплата перевозки по данной транзитной железной дороге, и присвоенный ему код плательщика. Указанные сведения вносятся по каждой участвующей в перевозке транзитной железной дороге".

Враховуючи викладене, колегія суддів погоджується з висновками судів попередніх інстанцій, що неспівпадіння у найменуваннях підприємств-експедиторів повністю відповідає приписам § 2 статті 15 Угоди про міжнародне залізничне вантажне сполучення, поясненням до заповнення графи 20 накладної УМВС додатку 12.5 до зазначеної Угоди, що обумовлено особливостями роботи залізничного транспорту.

Також, позивачем укладено договори про надання рекламних послуг з: ТОВ "Гандбольний клуб ZTR", ТОВ "Академія гандболу ЗТР", ПП ОСОБА_8, ПП ОСОБА_9, ПП ОСОБА_10, ПП ОСОБА_11, ПП ОСОБА_12, ПП ОСОБА_6, ПП ОСОБА_13 ПП ОСОБА_14, ПП ОСОБА_15, ПП ОСОБА_16, ПП ОСОБА_17, ПП ОСОБА_18, ПП ОСОБА_19,ПП ОСОБА_20, ПП ОСОБА_21, ПП ОСОБА_22, ПП ОСОБА_23 Виконання вказаних договорів підтверджується актами виконаних робіт, доказами оплати, фотоматеріалами.

В касаційній скарзі відповідач посилається на висновки актів: ДПІ Шевченківському районі м. Запоріжжя ГУ Міндоходів Запорізької області від 10 липня 2013 року № 15/22-11/33610095 "Про неможливість проведення зустрічної звірки суб'єкта господарювання ТОВ "НВП "АРІАНА"; Вінницької ОДПI ГУ Міндоходів у Вінницькій області № 355/2202/32433783 від 30 серпня 2013 року "Про неможливість проведення зустрічної звірки ТОВ "НВП "Електроапарат" з питань дотримання вимог податкового законодавства з питань своєчасності, достовірності та повноти нарахування суми з податку на додану вартість"; ДПІ у Ленінському районі м. Запоріжжя від 16 березня 2011 року № 609/23-08/30447443 "Документальної невиїзної перевірки ТОВ "Інженерні системи" з питань дотримання вимог податкового та іншого законодавства з податку на додану вартість за період грудень 2010 року". ДПІ у Комунарському районі м. Запоріжжя ГУ Міндоходів у Запорізькій області від 10 жовтня 2013 року № 132/08-27-22-05/19275863 "Про неможливість проведення зустрічної звірки ТОВ "Анєла" щодо документального підтвердження господарських відносин із платниками податків ТОВ "САВІЛОТ" за період з 01 листопада 2010 року по 30 листопада 2010 року та ТОВ "БК ДАГАЗ" за період з 01 вересня 2010 року по 31 жовтня 2010 року"; ДПІ у Жовтневому районі м. Запоріжжя від 18 березня 2011 року № 59/23/35258629 "Документальної невиїзної перевірки ТОВ "ВАРТА-СК" з питань дотримання вимог податкового законодавства з податку на додану вартість за період за грудень 2010 року"; ДПІ у Орджонікідзевському районі м. Запоріжжя № 64/23-253/34910601 від 18 березня 2011 року "Документальної позапланової невиїзної перевірки ТОВ "НЕПП" з питань достовірності вчинених правочинів та дотримання вимог податкового законодавства з питань оподаткування податком на додану вартість за грудень 2010 року; ДПІ м. Вінниці від 03 березня 2011 року № 25/2301/36685184 "Про результати невиїзної документальної перевірки ТОВ"ФПГ"СКВОШ" з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 30 вересня 2009 року по 31 грудня 2010 року"; ДПІ у Красногвардійському районі м. Дніпропетровськ Дніпропетровської області ДПС від 15 лютого 2013 року № 481/22.5-08/31685169 "Про неможливість проведення зустрічної звірки ТОВ "Южхімресурси" щодо підтвердження здійснення господарських відносин з ТОВ "Стандарт-Д" за грудень 2012 року, ТОВ "Ангстрем Континенталь" за травень-серпень 2012 року, ТОВ "Ривс" за жовтень та листопад 2011 року, ТОВ "Матадор" за серпень, вересень, грудень 2011 року та повноти їх відображення в податковому обліку"; Дніпропетровської МДПІ Дніпропетровської області від 28 січня 2013 року № 92/226/20201835 "Про неможливість проведення зустрічної звірки ТОВ "Дніпроторгкомцентр" щодо підтвердження господарських відносин із платниками податків за вересень та жовтень 2012 року"; ДПІ у Московському районі м. Харкова Харківської області від 12 листопада 2012 року № 482/2220/36033051 "Про неможливість проведення зустрічної звірки ТОВ "Виробниче об'єднання ЕКОНОМ СЕРВІС" щодо документального підтвердження господарських відносин із ТОВ "Терра Гранд" за період з 01 червня 2011 року по 30 червня 2011 року, їх реальності та повноти відображення"; ДПІ у Хортицькому районі м. Запоріжжя від 20 вересня 2013 року №173/08-31-22/35300680 "Про результати проведення зустрічної звірки ТОВ "Кайлас ЛТД" щодо питань документального підтвердження господарських відносин з ТОВ "Орлі" за квітень 2012 року"; ДПІ у Жовтневому районі м. Дніпропетровська від 22 лютого 2013 № 895/22-710/31736951 "Про результати проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ТОВ Південна Хімічна Компанія "Союз-Реагент" з питань дотримання вимог податкового законодавства по податку на додану вартість за період з 01 січня 2012 року по 31 грудня 2012 року при взаємовідносинах з ПНВП "Техніка", ТОВ "Старт Д", ПП "Мегіур", ТОВ "Матадор", ТОВ "Дидактика", ТОВ "Шоковіта", ТОВ "Галактика М", ПП "АТМ"". Вказаними актами встановлена, зокрема, відсутність контрагентів позивача за місцем реєстрації, необхідних трудових та виробничих ресурсів для виконання господарських зобов'язань.

Колегія суддів вказані доводи до уваги не бере, оскільки відсутність власних трудових чи виробничих ресурсів не позбавляє суб'єкта господарювання права залучати до виконання відповідних зобов'язань третіх осіб. Порушення контрагентом позивача вимог податкового законодавства не може свідчити про безтоварність укладених правочинів та спричиняти негативні наслідки для позивача (зазначена позиція також збігається із висновками Європейського суду з прав людини у справах Інтерсплав проти України (2007 рік, заява № 803/02), "Булвес" АД проти Болгарії (2009 рік, заява № 3991/03) і "Бізнес Супорт Центр" проти Болгарії (2010 рік, заява № 6689/03). Крім того, акти про неможливість проведення зустрічних звірок лише фіксують факт неможливості їх проведення та не можуть давати оцінку реальності здійсненим господарським операціям.

При цьому, фактичне виконання господарських зобов'язань підтверджується первинними документами, які належним чином досліджено судами першої та апеляційної інстанцій, укладені правочини відповідають економічному змісту та діловій меті, отримані блага використані позивачем у власній господарській діяльності, а здійснені господарські операції спричинили зміни в структурі його активів.

Відповідно до частини другої статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Враховуючи викладене, колегія суддів Вищого адміністративного суду України погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій про недоведеність факту порушення позивачем податкового законодавства та про неправомірність оскаржених податкових повідомлень-рішень.

Відповідно до частини 1 статті 224 Кодексу адміністративного судочинства України, суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили порушень норм матеріального і процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

Керуючись ч. 3 ст. 160, ст.ст. 210, 214, 215, 220, 221, 223, 224, 230, 231, ч. 5 ст. 254 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

1. Касаційну скаргу Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Запоріжжі Міжрегіонального Головного управління Державної фіскальної служби залишити без задоволення.

2. Постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 02 липня 2014 року та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 04 грудня 2014 року у справі № 808/3522/14 залишити без змін.

ухвала набирає законної сили з моменту проголошення та може бути переглянута Верховним Судом України з підстав, у порядку та в строки, встановлені статтями 236 - 238, 239-1 Кодексу адміністративного судочинства України.