2а-9029/12/2670 Про скасування податкових повідомлень - рішень, яким збільшено суму грошового зобов'язання з ПДВ та суму податку на прибуток - 03.12.2013 Прийняття

Товариство з обмеженою відповідальністю "Он-Лайн Карт Дата Центр" (далі по тексту - позивач, ТОВ "Он-Лайн Карт Дата Центр") звернулось з позовом до Державної податкової інспекції у Святошинському районі міста Києва Державної податкової служби (далі по тексту - відповідач, ДПІ) про скасування податкових повідомлень - рішень.

Постановою Окружного адміністративного суду м. Києва від 27.08.2012 року в задоволенні позовних вимог ТОВ "Он-Лайн Карт Дата Центр" відмовлено.

Ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 27.03.2013 року апеляційну скаргу ТОВ "Он-Лайн Карт Дата Центр" залишено без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.

Позивач, не погоджуючись з вищевказаними рішеннями судів першої та апеляційної інстанції, оскаржив їх у касаційному порядку, просить скасувати з мотивів порушення норм матеріального та процесуального права і ухвалити нове рішення, яким задовольнити позовні вимоги повністю.

Заслухавши доповідь судді-доповідача, представників сторін, дослідивши доводи касаційної скарги, матеріали справи, перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі, суд касаційної інстанції дійшов висновку щодо наступного.

Відповідно до ч. 1 та ч. 2 ст. 220 Кодексу адміністративного судочинства України (далі по тексту - КАС України (2747-15) ) суд касаційної інстанції перевіряє правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі і не може досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні, та вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу. Суд касаційної інстанції переглядає судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій у межах касаційної скарги, але при цьому може встановлювати порушення норм матеріального чи процесуального права, на які не було посилання в касаційній скарзі.

Так, судами попередніх інстанцій встановлено, що ДПІ проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ "Он-Лайн Карт Дата Центр" з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.10.2008 року по 30.09.2011 року, за результатами якої складено акт від 29.12.2011року №394/23-50/33262675.

В акті перевірки зазначено, що позивачем порушено п. 5.1, пп. 5.3.9 п. 5.3 ст. 5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", пп. 138.10.2 ст. 138, пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139 Податкового кодексу України, а саме: занижено податок на прибуток в періоді, що перевірявся на загальну суму 925955 грн., та пп. 7.4.1 п. 7.4 ст. 7 Закону України "Про податок на додану вартість", пп. 198.3 ст. 198 Податкового кодексу України, в результаті чого позивачем завищено податковий кредит з ПДВ на загальну суму 771331 грн.

На підставі висновків, що викладені в акті перевірки ДПІ прийнято податкові повідомлення - рішення від 18.01.2012 року №0000052350, яким за позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з ПДВ на 878 870 грн., в тому числі 771 331 грн. - основний платіж та 107 539грн. - штрафні санкції та №0000062350, яким ТОВ "Он-Лайн Карт Дата Центр" збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток у розмірі 1 055 350,25грн. в тому числі 925 955 грн. - основний платіж та 129 395,25грн. - штрафні санкції.

За результатами адміністративного оскарження, податкове повідомлення-рішення №0000062350 скасовано в частині 57839,50 грн. застосованої штрафної санкції.

17.04.2012 року прийнято податкове повідомлення-рішення №00001082260, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток у розмірі 997 510,75 грн., в тому числі 925 955 грн. - основний платіж та 71 555,75 грн. - штрафні санкції.

Суд першої інстанції (рішення якого залишено без змін судом апеляційної інстанції) відмовляючи у задоволенні позовних вимог ТОВ "Он-Лайн Карт Дата Центр", виходив з того, що позивачем не надано достатніх беззаперечних доказів на підтвердження господарської діяльності з ДП "Центр Автоматичної Ідентифікації" та фактичне надання останнім вказаних послуг позивачу.

Колегія суду не може погодитись з такими висновками судів, вважаючи їх передчасними та такими, що винесені з неповним з'ясуванням всіх обставин справи, виходячи з наступного.

Відповідно до вимог п. 44.1 ст. 44 Податкового кодексу України (далі - ПК України (2755-17) ) для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Статтею 1 Закону України від 16.07.99 N 996-XIV "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" передбачено, що первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Таким чином, будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.

Враховуючи викладене, для підтвердження даних податкового обліку необхідно брати до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції.

Відповідно до ст. 1 Закону України від 16.07.99 N 996-XIV "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" господарською операцією є дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства.

Отже, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Пунктом 138.2 ст. 138 ПК України передбачено, що витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Згідно пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139 ПК України не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Пунктом 198.3 ст. 198 ПК України передбачено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з:

- придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку;

- придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Тобто, необхідною умовою для віднесення сплачених у ціні товарів (послуг) сум податку на додану вартість є факт придбання товарів та послуг із метою їх використання в господарській діяльності.

Таким чином, витрати для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на прибуток, а також податковий кредит для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на додану вартість мають бути фактично здійснені і підтверджені належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.

Водночас, за відсутності факту придбання товарів чи послуг або в разі якщо придбані товари чи послуги не призначені для використання у господарській діяльності платника податку відповідні суми не можуть включатися до складу витрат для цілей оподаткування податком на прибуток або податкового кредиту з податку на додану вартість навіть за наявності формально складених, але недостовірних документів або сплати грошових коштів.

Судам, при вирішенні даної справи, слід звернути увагу на дослідження обставин реальності здійснення господарських операцій платника податку, на підставі яких таким платником були сформовані дані податкового обліку. При цьому приймати на підтвердження даних податкового обліку можна лише достовірні первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції.

На думку колегії суду, суди передчасно дійшли висновку щодо доведеності факту відсутності господарської діяльності позивача з контрагентом.

Так, з метою встановлення факту здійснення господарської операції, формування витрат для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на прибуток або податкового кредиту з податку на додану вартість судам необхідно з'ясувати, зокрема:

- Рух активів у процесі здійснення господарської операції. При цьому дослідженню підлягають усі первинні документи, які належить складати залежно від певного виду господарської операції: договори, акти виконаних робіт, документи про перевезення, зберігання товарів тощо.

- Установлення спеціальної податкової правосуб'єктності учасників господарської операції. Зокрема, встановити статус постачальника товарів (послуг), придбання яких є підставою для формування податкового кредиту та/або сум бюджетного відшкодування з податку на додану вартість. Особа, що видає податкову накладну, повинна бути зареєстрованою як платник податку на додану вартість на момент вчинення відповідної господарської операції.

- Установлення зв'язку між фактом придбання товарів (послуг), спорудженням основних фондів, імпортом товарів (послуг), понесенням інших витрат і господарською діяльністю платника податку. В обов'язковому порядку необхідно дослідити наявність господарської мети при вчиненні відповідних дій платника податку. Перевірці підлягають доводи податкового органу, що свідчать про відсутність ділової мети у діях платника податку, зокрема у разі подальшого продажу придбаного товару нижче за ціну придбання; придбання товарів (послуг) у посередників за наявності прямих контактів з їх виробниками; придбання послуг, використання яких не може мати позитивного впливу на результати господарської діяльності платника податку тощо.

Для з'ясування зазначених обставин судам необхідно перевірити доводи як податкового органу, викладені в акті перевірки так і надані позивачем докази на підтвердження виконання господарських операцій та інші.

Частиною 5 ст. 11 КАС України передбачено, що суд повинен запропонувати особам, які беруть участь у справі, подати докази або з власної ініціативи витребувати докази, яких, на думку суду, не вистачає.

Таким чином, для правильного вирішення даного спору дослідженню судами підлягала перш за все реальність господарської операції, добросовісність дій платника податків, яка полягала у відповідності вчинених ним дій господарській меті та досягненню економічних цілей, а також реальність усіх даних, наведених у відповідних первинних документах.

Слід зазначити, що судом першої інстанції не було досліджено та надано належної правової оцінки наявним в матеріалах справи первинним документам, як то: свідоцтву про офіційну реєстрацію програми "Програмний комплекс "Петрол Плюс" для ЕОМ№ і 2003610460 видане Російським агентством по патентам і товарним знакам (РОСПАТЕНТ) 20 лютого 2003 року; авторському договору про передачу невиключних прав від 01 січня 2006 року; акту приймання - передачі програми для ЕОМ "Програмний комплекс "Петрол Плюс", видатковій накладній №0000508 від 30.09.2007 року; рахунку фактурі №СФ0000508 від 01.10.2007 року; актам здачі-приймання робіт за договором №15/06 від 15.06.2009 року; актам здачі-приймання робіт за договором №15/06 від 15.06.2009 року; актам здачі-приймання робіт за договором № ТП 02-05/10 від 02.05.2010 року; карті учасника програми лояльності для покупців палива на АЗС "Шелл"; актами про оновлення програмного забезпечення від 30.06.2010 року та від 30.09.2011 року; претензіям позивача до роботи програмного забезпечення, встановленої форма ти зразка; документам по проведенню акції маркетингового заходу для покупців палива на АЗС "Шелл" та наданню позивачем послуг іншим підприємствам з забезпечення продажу палива на АЗС України в режимі реального часу "двадцять чотири години на день/сім днів на тиждень/365 днів на рік" та інше.

Крім того, судами не було належним чином взято до уваги умови спірних договорів та не досліджено їх виконання в розрізі термінів "технічної підтримки роботи" "Програмного комплексу Петрол плюс" та "кінцевого споживання послуг для здійснення господарської діяльності" на виконання зобов'язань за вищевказаними договорами.

Також, слід зазначити, що судом не було взагалі досліджено вимоги ТOB "Он-Лайн Карт Дата Центр" щодо порушення відповідачем вимог п.п. 56.8 та 56.9 ст. 56 ПК України, відповідно до яких, якщо вмотивоване рішення за скаргою платника податків надсилається платнику податків протягом 20-денного строку або протягом строку, продовженого за рішенням керівника контролюючого органу (або його заступника), така скарга вважається повністю задоволеною на користь платника податків з дня, наступного за останнім днем зазначених строків (т. 2 а.с. 40).

Отже, колегія суду приходить до висновку, що суди попередніх інстанцій не дослідили та не розглянули належним чином докази, що містяться в матеріалах справи, не надали належну оцінку обставинам справи, порушили та невірно застосували норми матеріального та процесуального права, та, як наслідок, прийняли незаконне рішення.

Викладене свідчить про порушення судами вимог статті 159 КАС України, якою передбачено, що судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права, а обґрунтованим - рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.

Касаційна ж інстанція згідно з ч. 2 ст. 220 КАС України не може досліджувати докази, встановлювати або визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні, та вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу.

Враховуючи викладене, касаційна інстанція на підставі ст. 227 КАС України дійшла висновку про неповне встановлення обставин справи та обумовлену цим неможливість надання належної юридичної оцінки всім обставинам у справі, порушень норм процесуального права, у зв'язку з чим оскаржувані судові рішення підлягають скасуванню, а справа підлягає направленню на новий розгляд для достовірного з'ясування та правильного вирішення спору по суті.

Під час нового судового розгляду справи судам необхідно врахувати викладене, повно та об'єктивно дослідити обставини справи, дати їм належну юридичну оцінку, в залежності від встановленого, правильно застосувати до спірних правовідносин норми матеріального права та ухвалити законне і обґрунтоване рішення.