2а/0570/6156/11 Про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень щодо визначення суми податку на додану вартість - 06.03.2014 Прийняття

Обласне комунальне підприємство "Донецьктеплокомуненерго" (далі по тексту - позивач, ОКП "Донецьктеплокомуненерго") звернулося до суду з позовом до Державної податкової інспекції у Ворошиловському районі м. Донецька (далі по тексту - відповідач, ДПІ у Ворошиловському районі м. Донецька), в якому просив визнати протиправним податкове повідомлення-рішення № 0001182340 від 01.04.2011 про визначення податкового зобов'язання з податку на додану вартість на суму 10449200,00 грн.

Постановою Донецького окружного адміністративного суду від 26.07.2011 позовні вимоги задоволено частково. Визнано частково недійсним податкове повідомлення-рішення № 0001182340 від 01.04.2011 про нарахування податкових зобов'язань з податку на додану вартість у розмірі 82770,00 грн., з яких 66216,00 грн. - основний платіж та 16554,00 грн. - штрафні санкції. В іншій частині позовних вимог відмовлено.

Постановою Донецького апеляційного адміністративного суду від 11.10.2011 рішення суду першої інстанції скасовано та прийнято нове рішення, яким позовні вимоги задоволено частково. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення № 0001182340 від 01.04.2011 в частині визначення податкового зобов'язання з податку на додану вартість у розмірі 10447068,00 грн., з яких 8357654,00 грн. - основний платіж та 2089414,00 грн. - штрафні санкції. В задоволенні решти позовних вимог відмовлено.

В касаційній скарзі відповідач просить скасувати рішення судів першої та апеляційної інстанцій в частині задоволення позовних вимог і прийняти нове рішення в цій частині про відмову у позові, посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права.

Представники сторін в судове засідання не з'явились, про дату, час і місце судового засідання були повідомлені належним чином.

В зв'язку з цим касаційний розгляд справи проведено в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами відповідно до п. 2 ч. 1 ст. 222 Кодексу адміністративного судочинства України.

Колегія суддів Вищого адміністративного суду України вважає, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що в ході перевірки встановлено порушення позивачем пп. 1.11, ст. 1, пп. 3.1.1 п. 3.1 ст. 3, п. 4.1, пп. 4.5.1 п. 4.5 ст. 4, п. 4.9 ст. 4, п. 6.1 ст. 6, пп. 7.2.3, пп. 7.2.4 п. 7.2, пп. 7.3.1 п. 7.3, пп. 7.4.1, пп. 7.4.4 п. 7.4, пп. 7.5.1 п. 7.5 ст. 7, п. 11.11 ст. 11 Закону України "Про податок на додану вартість" (далі по тексту - Закон), що призвело до заниження податку на додану вартість у перевіреному періоді на суму 8359360,00 грн.

Стосовно висновку податкового органу про наявність підстав для нарахування податку на додану вартість на суму коштів, отриманих позивачем від продажу нерезиденту України одиниць скорочення викидів парникових газів (СО2), судом зазначено наступне.

20.02.2006 ОКП "Донецьктеплокомуненерго" та ЗАТ "Е-Енергія" укладено договір № 52 про купівлю одиниць скорочення викидів. Відповідно до умов цього договору (п. 1.1) позивач бере на себе зобов'язання знизити рівень викидів парникового газу на кількість, передбачену проектом Сумісного здійснення по зниженню викидів СО2 за рахунок економії палива у системі теплопостачання підприємств Донецької області шляхом проведення реконструкції теплового господарства й впровадження когенераційних установок у Донецькій області, а ЗАТ "Е-Енергія" зобов'язується купити у позивача (п. 1.3), а позивач продати ЗАТ "Е-Енергія" одиниці скорочення.

На підставі вказаного договору 03.09.2007 між тими ж сторонами було укладено договір про передачу прав та обов'язків, відповідно до якого ЗАТ "Е-Енергія" (м. Вільнюс, Литва) всі свої права та обов'язки по виконанню договору про купівлю одиниць скорочення викидів передає своїй дочірній Компанії "Е-еnergi В.V." (м. Амстердам, Нідерланди).

На виконання умов зазначеного договору між Компанією "Е-еnergi В.V." та позивачем були складені акти прийому передачі від 31.07.2009 без номеру та від 06.04.2010 без номеру (місце складання м. Донецьк - м. Амстердам), за якими позивач передав, а Компанія "Е-еnergi В.V." прийняла одиниці скорочення викидів парникових газів, які були генеровані за період з 01.01.2008 по 31.12.2008 (акт від 31.07.2009 передано 301056 тонн СО2 вартістю 1655808 євро, що за курсом валюти становить 17912529,29 грн.) та з 01.01.2009 по 31.12.2009 (акт від 06.04.2010 передано 399401 тонн СО2 вартістю 2196705,5 євро, що за курсом валюти становить 23446294,52 грн.) по проекту спільного впровадження "Реконструкція системи теплопостачання в Донецькій області" у вигляді одиниць встановленої кількості.

Колегія суддів касаційної інстанції вважає, що операції з продажу одиниць скорочення викидів ОКП "Донецьктеплокомуненерго" нерезиденту не є об'єктом оподаткування податком на додану вартість та підлягали оподаткування за ставкою 20 відсотків, а суди попередніх інстанцій обґрунтовано застували до спірних правовідносин приписи пп. "д" п. 6.5 ст. 6 Закону України "Про податок на додану вартість", який регулює визначення місця поставки послуг.

Продаж одиниць скорочення викидів на оплатній основі за зовнішньоекономічним контрактом між власником об'єкта, який є джерелом викидів, з покупцем-нерезидентом передбачено Порядком підготовки, розгляду, схвалення та реалізації проектів, спрямованих на скорочення обсягу антропогенних викидів парникових газів, затвердженим постановою КМУ від 22.02.2006 N 206 (206-2006-п) (у редакції постанови КМУ від 20.08.2008 N 718 (718-2008-п) ).

Згідно з п. 3.1 ст. 3 Закону об'єктом оподаткування ПДВ є операції з поставки товарів та послуг, місце надання яких знаходиться на митній території України (незалежно від того, ким (резидентом чи нерезидентом) такі послуги поставляються), та операції з ввезення товарів (супутніх послуг) у митному режимі імпорту.

Відповідно до загального правила для визначення місця поставки послуг, встановленого п. 6.5 ст. 6 Закону, місцем поставки вважається місце, де особа, яка надає послугу, зареєстрована платником цього податку.

Виключення з загального правила складають операції з надання послуг особливого виду, для визначення місця і поставки яких встановлено окремі правила. Зокрема, пп. "д" п. 6.5 ст. 6 Закону місцем поставки перерахованих у цьому підпункті послуг визначено місце реєстрації покупця або його постійного представництва, а за відсутності такого місця реєстрації - місце постійної адреси або постійного проживання, в разі якщо покупці, яким надаються нижченаведені послуги, проживають за межами митної території України.

З урахуванням викладеного, якщо продаж одиниць скорочення викидів здійснюється нерезиденту, який не має постійного представництва на митній території України, місцем поставки буде місце перебування такого нерезидента за межами митної території України і відповідно до пп. 3.1.1 п. 3.1 ст. 3 та п. 6.5 ст. 6 Закону така операція не вважатиметься об'єктом оподаткування.

Щодо нарахування податкового зобов'язання з ПДВ на вартість виданого спеціального харчування (молока) робітникам, зайнятим на шкідливих умовах праці, зазначено наступне.

Відповідно до ст. 7 Закону України "Про охорону праці" від 14.10.1992 № 2694-XII передбачає, що працівники зайняті на роботах з важкими та шкідливими умовами праці, безоплатно забезпечуються лікувально-профілактичним харчуванням, молоком або рівноцінними харчовими продуктами, газованою солоною водою, мають право на оплачувані перерви санітарно-оздоровчого призначення, скорочення тривалості робочого часу, додаткову оплачувану відпустку, пільгову пенсію, оплату праці у підвищеному розмірі та інші пільги і компенсації, що надаються в порядку, визначеному законодавством. У разі роз'їзного характеру роботи працівникові виплачується грошова компенсація на придбання лікувально-профілактичного харчування, молока або рівноцінних йому харчових продуктів на умовах, передбачених колективним договором. Роботодавець може за свої кошти додатково встановлювати за колективним договором (угодою, трудовим договором) працівникові пільги і компенсації, не передбачені законодавством. Протягом дії укладеного з працівником трудового договору роботодавець повинен, не пізніш як за 2 місяці, письмово інформувати працівника про зміни виробничих умов та розмірів пільг і компенсацій, з урахуванням тих, що надаються йому додатково.

Згідно ст. 166 Кодексу законів про працю України на роботах з шкідливими умовами праці працівникам видаються безплатно за встановленими нормами молоко або інші рівноцінні харчові продукти. На роботах з особливо шкідливими умовами праці надається безплатно за встановленими нормами лікувально-профілактичне харчування.

Відповідно пп. 3.19 п. 3 Інструкції зі статистики заробітної плати, затвердженої Державним комітетом статистики України від 13.01.2004 № 5 (z0114-04) вартість виданого згідно з діючими нормами спецодягу, спецвзуття та інших засобів індивідуального захисту, мийних та знешкоджувальних засобів, молока та лікувально-профілактичного харчування або відшкодування витрат працівникам за придбання ними спецодягу та інших засобів індивідуального захисту в разі невидачі їх адміністрацією не належить до фонду оплати праці.

Безоплатна видача молока працівникам, зайнятим на роботах зі шкідливими умовами праці, не є виплатою у рахунок оплати праці, а є обов'язковою, встановленою державою, компенсацією робітникам і службовцям за тяжкі та шкідливі умови праці, яка здійснюється відповідно до законодавства про охорону праці.

Відтак, у підприємства відсутній обов'язок нараховувати та сплачувати ПДВ при здійсненні спірних операцій в порядку, визначеному Законом Украйни "Про ПДВ" (168/97-ВР) .

Щодо правомірності нарахування податкового зобов'язання з ПДВ у зв'язку з заниженням податкових зобов'язань з ПДВ за жовтень 2009 року у розмірі 913,00 грн. та за лютий 2010 року у розмірі 793,00 грн. у зв'язку з поданням коригуючих розрахунків з ПДВ у бік зменшення по взаємовідносинам з ЗАТ "Український мобільний зв'язок", судом встановлено.

Згідно з п. 4.5 ст. 4 Закону, якщо після поставки товарів (послуг) здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за поставкою перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів особі, яка їх надала, суми податкових зобов'язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню.

За правилами пп. 4.5.1 п. 4.5 цієї ж статті Закону (168/97-ВР) , якщо внаслідок такого перерахунку відбувається зменшення суми компенсації на користь платника податку - постачальника, то: а) постачальник відповідно зменшує суму податкових зобов'язань за наслідками податкового періоду, протягом якого був проведений такий перерахунок, та надсилає отримувачу розрахунок відкоригованого значення податку; б) отримувач відповідно зменшує суму податкового кредиту за наслідками такого податкового періоду у разі, якщо він є зареєстрованим як платник податку на дату проведення коригування, а також збільшив податковий кредит у зв'язку з отриманням таких товарів (послуг).

Коригування податкового кредиту з ПДВ здійснюється за нормами, встановленими у п. 25 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Державної податкової адміністрації України від 30.05.1997 № 165 (z0233-97) . За змістом цього пункту коригування податкового кредиту здійснюється саме на підставі розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної, виписаного постачальником товарів з обов'язковим відображенням зазначених коригувань у реєстрі отриманих та виданих податкових накладних (з від'ємним чи позитивним значенням).

Суди попередніх інстанцій дійшли обґрунтованого висновку, що здійснення коригування сум податкових зобов'язань повинно відбуватись за взаємною згодою сторін (продавця та покупця) та одночасно, в той час як позивачем виписані розрахунки коригувань в односторонньому порядку, оскільки не підписані другою стороною правочину, що не узгоджується з вимогами Закону України "Про податок на додану вартість" (168/97-ВР) та Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом ДПА України від 30.05.1997 N 165 (z0233-97) .

Стосовно правомірності нарахування податкового зобов'язання з ПДВ у зв'язку з включенням до складу податкового кредиту з ПДВ суми 8333,00 грн. за липень 2009 року у зв'язку з придбанням товарів призначених для використання у експлуатації гуртожитку. Суди попередніх інстанцій дійшли обґрунтованого висновку що товари, які були придбані згідно податкової накладної від 30.07.2009 № 37, призначені до використання у господарській діяльності гуртожитку, який належить позивачу, у зв'язку з чим рішення податкового органу в цій частині про зменшення податкового кредиту та збільшення податкових зобов'язань є неправомірним.

Щодо встановленого перевіркою порушення позивачем приписів п. 1.11 ст. 1, п. 11.11 ст. 11 Закону.

Відповідно до п. 1.11 ст. 1 Закону касовий метод - метод податкового обліку, за яким дата виникнення податкових зобов'язань визначається як дата зарахування (отримання) коштів на банківський рахунок (у касу) платника податку або дата отримання інших видів компенсацій вартості поставлених (або тих, що підлягають поставці) ним товарів (послуг), а дата виникнення права на податковий кредит визначається як дата списання коштів з банківського рахунку (видачі з каси) платника податку або дата надання інших видів компенсацій вартості поставлених (або тих, що підлягають поставні) йому товарів (послуг).

Для застосування касового методу позивачем для визначення податкових зобов'язань з ПДВ за вказаним касовим способом необхідною є наявність обов'язкових умов, а саме суб'єктного складу (фізичні особи, бюджетні установи, ЖЕКИ з одного боку та позивач з другого боку) та наявність операції з поставки електричної енергії.

Таким чином, по господарських правовідносинах позивача з ВАТ "Донецькобленерго" не підлягає до застосування касовий метод, оскільки не дотримуються умови п. 11.11 ст. 11 Закону, так як позивач є юридичною особою приватного права, а не фізичною особою чи бюджетною установою, а тому податковий кредит повинен формуватися за загальними правилами, передбаченими пп. 7.5.1 п. 7.5 ст. 7 Закону.

Відносно встановленого порушення в акті перевірки порушення позивачем приписів пп. 7.4.5 п. 7.4 та пп. 7.2.6 п. 7.2 ст. 7 Закону, яке полягає у завищенні податкового кредиту за рахунок включення до його складу податкових накладних не звітного періоду, суд зазначив наступне.

Згідно з пп. 7.5.1 п. 7.5 ст. 7 Закону датою виникнення права платника податку на податковий кредит вважається дата здійснення першої з подій: дата списання коштів з банківського рахунку платника податку в оплату товарів (робіт, послуг), дата виписки відповідного рахунку (товарного чека) - в разі розрахунків з використанням кредитних дебетових карток або комерційних чеків, або дата отримання податкової накладної, що засвідчує факт придбання платником податку товарів (робіт, послуг).

Якщо платник не скористався правом подачі заяви, передбаченим пп. 7.2.6 п. 7.2 ст. 7 Закону, і не звернувся до податкової інспекції зі скаргою, то він не має права включати до податкового кредиту суму ПДВ, не підтверджену податковою накладною.

У разі коли право платника на податковий кредит підтверджується податковими накладними, отриманими після закінчення податкових періодів, у яких фактично відбулися господарські операції, суми ПДВ, вказані у таких податкових накладних, можуть бути включені до складу податкового кредиту в податковому періоді, в якому такі податкові накладні отримані.

Таким чином, судом вірно зазначено, стосовно неправомірності висновків податкового органу щодо порушення позивачем приписів пп. 7.4.5 п. 7.4 та пп. 7.2.6 п. 7.2 ст. 7 Закону України "Про податок на додану вартість".

Враховуючи викладене, Вищий адміністративний суд України дійшов висновку про те, що судом апеляційної інстанції належним чином з'ясовані обставини справи та надано їм правильну юридичну оцінку. Порушень норм матеріального та процесуального права, які могли б призвести до зміни чи скасування рішення суду апеляційної інстанції не встановлено.