Колегія суддів Вищого адміністративного суду України у складі:

Головуючого - Шипуліної Т.М.,

суддів: Бившевої Л.І., Лосєва А.М.

за участю секретаря Кіт О.С.

представника позивача ОСОБА_1

розглянула у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Київському районі міста Харкова на постанову Харківського окружного адміністративного суду від 04.03.2010 та постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 01.10.2010 по справі №2а-405/10/2070 за позовом фізичної особи - підприємця ОСОБА_2 до Державної податкової інспекції у Київському районі міста Харкова про визнання недійсними податкових повідомлень-рішень та рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій

Заслухавши доповідь судді Шипуліної Т.М., пояснення представника позивача, перевіривши доводи касаційної скарги щодо дотримання правильності застосування судами першої та апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права, колегія:

Постановою Харківського окружного адміністративного суду від 04.03.2010, позовні вимоги фізичної особи - підприємця ОСОБА_2 (далі-ФОП ОСОБА_2, позивач) до Державної податкової інспекції у Київському районі міста Харкова (далі-ДПІ у Київському районі м. Харкова, відповідач) задоволено частково. Скасовано податкові повідомлення-рішення від 03.11.2009 №0005291702/0, від 21.12.2009 №0005291702/1. В частині визнання недійсним рішення застосування штрафних санкцій від 03.11.2009 №0005281702/0 відмовлено.

Постановою Харківського апеляційного адміністративного суду від 01.10.2010 постанову Харківського окружного адміністративного суду від 04.03.2010 скасовано в частині відмови у задоволенні позовних вимог та прийнято нову постанову, якою позовні вимоги задоволено повністю.

Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, ДПІ 20.10.2010 звернулась з касаційною скаргою до Вищого адміністративного суду України, який своєю ухвалою від 13.12.2010 прийняв її до свого провадження.

В касаційній скарзі відповідач просить скасувати постанову Харківського окружного адміністративного суду від 04.03.2010 в частині задоволення позовних вимог та постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 01.10.2010, прийняти нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити.

В обґрунтування своїх вимог відповідач посилається на порушення судами норм матеріального права, зокрема ст. 1 Указу Президента України "Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб'єктів малого підприємництва" від 03.07.1998 №727/98 (727/98) (далі-Указ №727/98), п. 2.6 Постанови Правління Національного Банку України "Про затвердження Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні" від 15.12.2004 №637 (z0040-05) (далі-постанова №637), ст. 13 Декрету Кабінету Міністрів України "Про прибутковий податок з громадян" від 26.12.1992 №13-92 (далі -Декрет №13-92) з урахуванням Закону України "Про податок з доходів фізичних осіб" від 22.05.2003 №889-IV (889-15) (далі- Закон України №889-IV (889-15) ).

Перевіривши матеріалами справи, наведені у скарзі доводи, колегія суддів, дійшла висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з наступних підстав.

Судами попередніх інстанцій було встановлено, що на підставі акту №6874/17-218-2099716070 від 19.10.2009, складеного за результатом документальної планової виїзної перевірки ФОП ОСОБА_2 з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.07.2006 по 30.06.2009 та за результатом адміністративного оскарження, податковим органом винесено податкові повідомлення-рішення від 03.11.2009 №0005291702/0, від 21.12.2009 №0005291702/1 про визначення позивачеві податкового зобов'язання по податку з доходів фізичних осіб у сумі 1098,00грн. та рішення від 03.11.2009 №0005281702/0, яким за порушення п.2.6 Постанови №637 (z0040-05) застосовано штрафні (фінансові) санкції в сумі 116250,00грн.

Підставою для визначення податкового зобов'язання слугував висновок податкового органу про порушення позивачем ч.1 ст. 1 Указу №727/98 (727/98) , ст.13 Декрету №13-92, а саме, заниження оподаткованого доходу. При цьому податковий орган виходив з того, що при перевищенні позивачем у 3 кварталі 2008 року обсягу виручки (500 тис. грн.) сума такого перевищення підлягає оподаткуванню у порядку встановленому розділом IV Декрету №13-92.

Задовольняючи позовні вимоги суд першої інстанції, з яким погодився суд апеляційної інстанції, виходив з того, що єдиним наслідком перевищення граничного обсягу виручки від продажу товарів, робіт (послуг), який встановлений Указом №727/98 (727/98) , може бути лише перехід з наступного кварталу на загальну систему оподаткування, що і було зроблено позивачем з IV кварталу 2008 року.

Проте, колегія Вищого адміністративного суду України з такими висновками погодитись не може з огляду на наступне.

Згідно з п.п. 9.12.1 п.9.12 ст. 9 Закону України №889-IV оподаткування доходів, отриманих фізичною особою від продажу товарів (надання послуг, виконання робіт) у межах її підприємницької діяльності без створення юридичної особи, а також фізичною особою, яка сплачує ринковий збір, здійснюється за правилами, встановленими спеціальним законодавством із цих питань, з урахуванням норм цього пункту.

Таким спеціальним законодавством, зокрема, є Указ №727/98 (727/98) , яким запроваджено спеціальний режим оподаткування, обліку та звітності, спрямований на підтримку суб'єктів малого підприємництва.

Положеннями ст. 1 Указу №727/98 (727/98) передбачено, що спрощена система оподаткування, обліку та звітності запроваджується, у тому числі, для фізичних осіб, які здійснюють підприємницьку діяльність без створення юридичної особи і у трудових відносинах з якими, включаючи членів їхніх сімей, протягом року перебуває не більше 10 осіб та обсяг виручки яких від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) за рік не перевищує 500 тис. гривень. Отже, реалізація права суб'єкта малого підприємництва на запровадження спрощеної системи оподаткування, обліку та звітності залежить від виконання останнім установлених Указом вимог.

При цьому єдиний податок сплачується виключно з доходів, одержаних фізичною особою суб'єктом підприємницької діяльності з додержанням вимог цього Указу №727/98 (727/98) , зокрема, якщо виручка платника єдиного податку за рік не перевищує 500 тис. гривень.

Водночас порушення умов запровадження спрощеної системи оподаткування, визначених ст. 1 Указу №727/98 (727/98) , у тому числі перевищення граничного обсягу виручки за рік, є юридичним фактом, який виключає можливість застосування до суб'єкта малого підприємництва правил оподаткування, передбачених для платників єдиного податку.

Приписами ст. 6 Указу №727/98 (727/98) визначено, що суб'єкт малого підприємництва, який сплачує єдиний податок, не є платником податку на доходи фізичних осіб, оскільки вказаний податок сплачується ним у складі єдиного податку.

Відповідно до ст. 2 Указу №727/98 (727/98) фізична особа, зареєстрована як платник єдиного податку, сплачує такий податок за ставкою, встановленою місцевими радами за місцем державної реєстрації платника, залежно від виду його діяльності. При цьому, лише за умов додержання приписів зазначеного Указу, доходи, отримані від здійснення підприємницької діяльності, що обкладаються єдиним податком, не включаються до складу сукупного оподатковуваного доходу за підсумками звітного року такого платника податку та осіб, що перебувають з ним у трудових відносинах, а сплачена сума єдиного податку є остаточною і не включається до перерахунку загальних податкових зобов'язань як самого платника податку, так і осіб, які перебувають з ним у трудових відносинах, включаючи членів його сім'ї, які беруть участь у підприємницькій діяльності.

Згідно зі ст. 5 Указу №727/98 (727/98) в разі порушення вимог, установлених ст.1 цього Указу, платник єдиного податку повинен перейти на загальну систему оподаткування, обліку та звітності починаючи з наступного звітного періоду (кварталу).

У той же час зазначений Указ №727/98 (727/98) не містить положень, які б регулювали питання оподаткування сум, що перевищують граничний обсяг виручки, встановлений законодавцем.

За таких обставин оподаткування доходів, отриманих платником єдиного податку з порушенням умов перебування на спрощеній системі оподаткування, повинно здійснюватися із застосуванням правил загальної системи оподаткування, врегульаних, зокрема Законом України №889-IV (889-15) з урахуванням загальних принципів оподаткування, закріплених Конституцією України (254к/96-ВР) та Законом України від 25.06.1991 №1251-ХІІ "Про систему оподаткування" (1251-12) .

Таким чином, сплата позивачем єдиного податку у період перебування ним на спрощеній системі оподаткування не звільняє його від обов'язку сплатити податок, отриманий поза межами граничного обсягу виручки, визначеного Указом №727/98 (727/98) , у зв'язку з чим податковий орган правомірно визначив позивачу суму податкового зобов'язання з податку з доходів фізичних осіб спірними податковими повідомленнями-рішеннями.

Враховуючи зазначене, позовні вимоги в частині визнання недійсними податкових повідомлень-рішень від 03.11.2009 №0005291702/0, від 21.12.2009 №0005291702/1 задоволенню не підлягають, а відтак судові рішення судів попередніх інстанцій в цій частині підлягають скасуванню з ухваленням нового рішення про відмову у задоволенні позовних вимог.

Щодо порушення позивачем п.2.6 Постанови №637 (z0040-05) судом встановлено, що в процесі здійснення підприємницької діяльності позивачем укладалися договори оренди складських приміщень з приватними підприємцями, розрахунки за надані послуги проводилися в готівковій формі на підставі прибуткових касових ордерів. Проте, у книзі обліку доходів та витрат відсутні записи про отримані суми виручки (доходу) та не проведено оприбуткування готівкових коштів по прибуткових касових ордерах.

Відмовляючи в задоволенні позовних вимог про визнання недійсним рішення застосування штрафних санкцій від 03.11.2009 №0005281702/0 суд першої інстанції виходив з правомірності застосування штрафних санкцій з огляду на доведеність факту вчинення правопорушення.

Суд апеляційної інстанції з таким висновком не погодився та задовольняючи позовні вимоги вказав на те, що судом першої інстанції не було враховано приписи ст. 250 Господарського кодексу України щодо строку застосування штрафних санкцій, який податковим органом було пропущено.

Відповідно до п. 2.6 Положення №637 (z0040-05) уся готівка, що надходить до кас, має своєчасно (у день одержання готівкових коштів) та в повній сумі оприбутковуватися. Оприбуткування готівки в касах підприємств, які проводять готівкові розрахунки з оформленням їх касовими ордерами і веденням касової книги відповідно до вимог глави 4 цього Положення, є здійсненням обліку готівки в повній сумі її фактичних надходжень у касовій книзі на підставі прибуткових касових ордерів. Суми готівки, що оприбутковуються, мають відповідати сумам, визначеним у відповідних касових (розрахункових) документах.

Факт порушення встановлений судом та підтверджується актом перевірки, оригіналом книги обліку доходів та витрат.

Разом з тим, застосовані до позивача штрафні санкції за своєю суттю є адміністративно-господарськими санкціями, визначення яких закріплено частиною 1 ст. 238 Господарського кодексу України, оскільки, є заходом майнового характеру, спрямовані на припинення порушення суб'єктом господарювання встановлених правил здійснення господарської діяльності та застосовуються уповноваженим органом державної влади.

Згідно ст.250 цього Кодексу адміністративно-господарські санкції можуть бути застосовані до суб'єкта господарювання протягом шести місяців з дня виявлення порушення, але не пізніш як через один рік з дня порушення цим суб'єктом встановлених законодавчими актами правил здійснення господарської діяльності, крім випадків, передбачених законом.

З матеріалів справи вбачається, що вчинені позиваем порушення п. 2.6 Положення №637 (z0040-05) мали місце у липні та серпні 2008 року, в той час як штрафні санкції до позивача застосовано у листопаді 2009 року, тобто з порушенням строку, встановленого ст. 250 Господарського кодексу України.

З огляду на зазначене, слід погодитися з висновокм суду апеляційної інстанції про відсутність підстав для застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій рішенням від 03.11.2009 №0005281702/0.

Керуючись ст. ст. 210, 220, 221, 223, 229, 230, 232, та ч.5 ст. 254 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія -

Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Київському районі міста Харкова задовольнити частково.

Постанову Харківського окружного адміністративного суду від 04.03.2010 та постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 01.10.2010 в частині скасування податкових повідомлень-рішень від 03.11.2009 №0005291702/0, від 21.12.2009 №0005291702/1 скасувати.

В задоволенні позову в цій частині відмовити.

В іншій частині позовних вимог залишити в силі постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 01.10.2010.

постанова набирає законної сили з моменту проголошення і може бути переглянута Верховним Судом України в порядку, на підставі та у строки, передбачені статтями 235 - 238, 240 Кодексу адміністративного судочинства України.