Колегія суддів Вищого адміністративного суду України у складі: Лосєва А.М., Бившевої Л.І., Шипуліної Т.М., за участю секретаря Титенко М.П.за участю представників позивача:Ващинця І.І.,відповідача:Гаджиєва Р.Ф. огли,розглянувши у відкритому судовому засіданні

касаційну скаргу Обслуговуючого гаражно-будівельного кооперативу "Олімпійський"

на постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 08.08.2012

та постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 26.09.2012

у справі № 2а-9063/12/2670

за позовом Обслуговуючого гаражно-будівельного кооперативу "Олімпійський"

до Державної податкової інспекції у Солом'янському районі м. Києва

про скасування податкових повідомлень-рішень,

Постановою Окружного адміністративного суду м. Києва від 08.08.2012 відмовлено у задоволенні позовних вимог Обслуговуючого гаражно-будівельного кооперативу "Олімпійський" (надалі - позивач, ОГБК "Олімпійський") до Державної податкової інспекції у Солом'янському районі м. Києва (надалі - відповідач, ДПІ у Солом'янському районі м. Києва) про визнання нечинними та скасування податкових повідомлень-рішень від 03.01.2012 № 0000012309/0, № 0000032302, № 0000022302, № 0000022309/0.

Відмовляючи в позові, суд першої інстанції наголошував на тому, що позивач власними та залученими силами здійснював членам кооперативу за рахунок їх членських та пайових внесків поставку послуг, пов'язаних із експлуатацією та будівництвом індивідуальних автомобільних гаражів (боксів), загальна сума від здійснення яких протягом останніх дванадцяти календарних місяців перевищила 300 000 грн., однак при цьому ОГБК "Олімпійський" платником податку на додану вартість не зареєструвався та податкову звітність не подавав. Серед іншого, суд погодився із висновками відповідача про порушення позивачем порядку сплати земельного податку та екологічного податку.

Постановою Київського апеляційного адміністративного суду від 26.09.2012 рішення суду першої інстанції в частині відмови у задоволенні позову про визнання нечинним та скасування податкового повідомлення-рішення від 03.01.2012 № 0000022309/0 скасовано і постановлено нове про задоволення позовних вимог. Колегія суддів дійшла висновку про відсутність підстав для нарахування позивачеві екологічного податку, оскільки відповідно до положень Податкового кодексу України (2755-17) ОГБК "Олімпійський" не є платником такого податку за розміщення побутових відходів. В іншій частині рішення суду першої інстанції було залишено без змін.

Вважаючи, що рішення судів першої та апеляційної інстанцій прийнято з порушенням норм матеріального та процесуального права, позивач звернувся до Вищого адміністративного суду України із касаційною скаргою, у якій просить скасувати постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 08.08.2012 та постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 26.09.2012 в частині залишення в силі постанови суду першої інстанції і прийняти нове рішення про задоволення позову в повному обсязі.

Відповідач не надав письмових заперечень на касаційну скаргу, що не перешкоджає її розгляду.

Відповідно до частини першої статті 220 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції перевіряє правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі і не може досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні, та вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що представниками відповідача була проведена документальна позапланова виїзна перевірка позивача з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.10.2008 по 30.09.2011, про що складено акт від 14.12.2011 № 14207/23-02/21594914.

Перевіркою встановлено, що позивач не отримував свідоцтва платника податку на додану вартість, декларації з податку на додану вартість не подавав та податок на додану вартість не сплачував з операцій поставки членам кооперативу послуг охорони, електропостачання, опалення, благоустрою за рахунок їх членських та пайових внесків. Понесені витрати позивачем відображено у складі валових витрат підприємства за період з IV кв. 2008 року по I кв. 2011 року та у складі витрат операційної діяльності за період з II кв. по III кв. 2011 року.

Перевіркою також встановлено, що позивач на підставі рішення Київської міської ради народних депутатів від 02.04.1979 № 419/10 "Про відведення земельної ділянки під будівництво багатоярусної стоянки для автомобілів, що знаходяться в особливому користуванні громадян по вул.Гайовій" користується земельною ділянкою для стоянки автомобілів.

На підставі рішення Київської міської ради від 26.07.07 № 43/1877 (ra43_1023-07) "Про затвердження технічної документації з нормативної грошової оцінки земель м. Києва та порядку її визначення" та Витягу з технічної документації від 20.08.2009 № Ю-26689/2009 проведено грошову оцінку земельних ділянок, де зазначено, що згадувана вище земельна ділянка відноситься до 134 економіко-планувальної зони, базова вартість 1 кв.м. землі становить 478,39 грн./кв.м, коефіцієнт на функціональне використання землі 1,0; локальний коефіцієнт 0,97. Листом від 11.01.2010 № 641/22/6-10 Державного комітету України по земельним ресурсам повідомлено, що грошову оцінку земель станом на 01.01.2010 індексовано на коефіцієнт 1,059.

Позивачем частина земельних ділянок надавалась в оренду суб'єктам підприємницької діяльності. Відповідачем встановлено заниження ОГБК "Олімпійський" нарахованого та сплаченого земельного податку.

Крім того, судами попередніх інстанцій встановлено, що позивачу згідно актів виконаних робіт ДП "Фірма "Альтфатер Київ" надавало послуги з вивезення твердих побутових відходів. Позиція відповідача полягала в тому, що у відповідності до п. 240.1 ст. 240 Податкового кодексу України, що вступив в законну силу з 01.01.2011, позивач є платником екологічного податку, а отже, повинен нараховувати та сплачувати екологічний податок за тимчасове розміщення відходів. Розрахунки екологічного податку до податкового органу позивачем не надавались.

На підставі акта перевірки відповідачем прийняті податкові повідомлення-рішення від 03.01.2012 № 0000012309/0, № 0000032302, № 0000022302, № 0000022309/0.

Переглянувши судові рішення у межах касаційної скарги, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального і процесуального права, колегія суддів Вищого адміністративного суду України вважає, що касаційна скарга позивача підлягає частковому задоволенню, з огляду на наступне.

Відповідно до пп.240.1.3 п.240.1 ст. 240 Податкового кодексу України платниками податку є суб'єкти господарювання, юридичні особи, що не провадять господарську (підприємницьку) діяльність, бюджетні установи, громадські та інші підприємства, установи та організації, постійні представництва нерезидентів, включаючи тих, які виконують агентські (представницькі) функції стосовно таких нерезидентів або їх засновників, під час провадження діяльності яких на території України і в межах її континентального шельфу та виключної (морської) економічної зони здійснюється розміщення відходів у спеціально відведених для цього місцях чи на об'єктах, крім розміщення окремих видів відходів як вторинної сировини.

В свою чергу, статтею 1 Закону України від 05.03.1998 № 187/98-ВР "Про відходи" в редакції, що була чинною на момент виникнення спірних правовідносин, спеціально відведені місця чи об'єкти визначаються як місця чи об'єкти (місця розміщення відходів, сховища, полігони, комплекси, споруди, ділянки надр тощо), на використання яких отримано дозвіл спеціально уповноважених органів на видалення відходів чи здійснення інших операцій з відходами.

Згідно Узагальнюючої податкової консультації щодо сплати екологічного податку, що справляється за розміщення побутових відходів, затвердженої наказом Державної податкової адміністрації України від 16.12.2011 № 258 (v0258837-11) , платниками екологічного податку за розміщення побутових відходів є лише ті суб'єкти господарювання, що розміщують їх у спеціально відведених для цього місцях чи об'єктах, на використання яких отримано відповідний дозвіл спеціально уповноваженого центрального органу виконавчої влади з питань охорони навколишнього природного середовища або його органів на місцях. При цьому відмічається, що місця тимчасового зберігання відходів, наприклад, для тимчасового зберігання небезпечних відходів перед передачею на знешкодження або утилізацію спеціалізованим організаціям, контейнери або урни для збирання побутових відходів не є місцями їх остаточного видалення і не відносяться до спеціально відведених місць чи об'єктів.

З урахуванням викладеного, колегія суддів апеляційної інстанції дійшла правильного висновку про те, що кооператив не є платником екологічного податку за розміщення побутових відходів, чим спростувала доводи суду першої інстанції про неправомірність вимог позивача щодо скасування податкового повідомлення-рішення від 03.01.2012 № 0000022309/0.

Водночас, колегія суддів Вищого адміністративного суду України не погоджується із висновками Окружного адміністративного суду м. Києва та Київського апеляційного адміністративного суду щодо законності донарахування податковим органом податку на додану вартість та земельного податку і вважає такі висновки неповними та передчасними, виходячи з наступного.

Відповідно до ст. 1 Закону України від 10.07.2003 № 1087-IV "Про кооперацію" в редакції, що була чинною на момент виникнення спірних правовідносин, кооператив - юридична особа, утворена фізичними та/або юридичними особами, які добровільно об'єдналися на основі членства для ведення спільної господарської та іншої діяльності з метою задоволення своїх економічних, соціальних та інших потреб на засадах самоврядування.

Вступний внесок - грошовий чи інший майновий неповоротний внесок, який зобов'язана сплатити особа у разі вступу до кооперативної організації.

Членський внесок - грошовий неповоротний внесок, який періодично сплачується членом кооперативного об'єднання для забезпечення поточної діяльності кооперативного об'єднання.

Одним із основних прав члена кооперативу, закріплених ст. 12 Закону, при умові дотримання вимог щодо внесення вступного внеску та паю у розмірах, визначених статутом кооперативу, та додержання вимог статуту, є право користуватись послугами кооперативу.

Питання діяльності кооперативу, в тому числі визначення розмірів вступного та членського внесків та паїв, вирішуються загальними зборами членів кооперативу.

Постановляючи рішення про відмову у позові, суди попередніх інстанцій не досліджували правову природу коштів, які надходили до позивача від членів кооперативу. Однак, винесення законного рішення не можливе без з'ясування чи є акумульовані кошти членів кооперативу джерелами формування майна позивача, що є статутним обов'язком кожного члена, чи є вони джерелами формування пайового, резервного, неподільного чи спеціального фондів кооперативу, або, як вказує відповідач, є платою за отримані послуги, зміст, порядок та період надання яких також залишені судами попередніх інстанцій поза увагою.

Судами попередніх інстанцій не було досліджено первинні документи, які б підтверджували здійснення обліку надходження та диференціювання вступних, членських, цільових внесків та інших коштів, одержаних від членів кооперативу, порядок їх використання для забезпечення статутної діяльності кооператива.

Згідно ч. 1, 2, 4 ст. 2 Закону України від 03.07.1992 № 2535-XII "Про плату за землю" в редакції, що діяла до 01.01.2011, використання землі в Україні є платним. Плата за землю справляється у вигляді земельного податку або орендної плати, що визначається залежно від грошової оцінки земель. Розміри податку за земельні ділянки, грошову оцінку яких не встановлено, визначаються до її встановлення в порядку, визначеному цим Законом.

Власники земельних ділянок, земельних часток (паїв) та землекористувачі, крім орендарів та інвесторів - учасників угоди про розподіл продукції, сплачують земельний податок.

За земельні ділянки, надані в оренду, справляється орендна плата.

Положеннями ч. 6 ст. 7 вказаного Закону визначено, що податок за земельні ділянки, зайняті житловим фондом, кооперативними автостоянками для зберігання особистих транспортних засобів громадян, гаражно-будівельними, дачно-будівельними кооперативами, індивідуальними гаражами і дачами громадян, а також за земельні ділянки, надані для потреб сільськогосподарського виробництва, водного та лісового господарства, які зайняті виробничими, культурно-побутовими та господарськими будівлями і спорудами, справляється у розмірі трьох відсотків суми земельного податку, обчисленого відповідно до частин першої та другої цієї статті.

Аналогічна норма міститься в п. 276.1 ст. 276 Податкового кодексу України.

Земля кооперативу складається із земельних ділянок, наданих йому в оренду або придбаних ним у власність. Землі загального користування дачного кооперативу безоплатно передаються йому у власність із земель державної або комунальної власності відповідно до закону (ч. 1 ст. 22 Закону України "Про кооперацію").

Водночас, обґрунтованість посилань судів попередніх інстанцій на порушення позивачем порядку нарахування та сплати земельного податку не може бути підтверджена без дослідження документів, які засвідчують право власності або землекористування позивача визначеними земельними ділянками, базою оподаткування земельним податком яких стала застосована податковим органом нормативна грошова оцінка.

Відповідно до п. 276.5 ст. 276 Податкового кодексу України у разі надання в оренду земельних ділянок (в межах населених пунктів), окремих будівель (споруд) або їх частин

власниками та землекористувачами, у тому числі зазначеними у пунктах 276.1 та 276.4 цієї статті, іншим суб'єктам, податок за площі, що надаються в оренду, обчислюється відповідно до статті 274 цього Кодексу від нормативної грошової оцінки, визначеної з урахуванням застосування відповідного коефіцієнта функціонального використання цих площ залежно від виду економічної діяльності орендаря, та статті 275 цього Кодексу.

При цьому, матеріали справи не містять договорів оренди земельних ділянок, укладених позивачем з іншими суб'єктами підприємницької діяльності. Зобов'язання, що виникають на підставі таких договорів, можуть містити інформацію щодо предмету доказування, тому для правильного вирішення спору суду першої інстанції необхідно дослідити наявність договорів оренди земельних ділянок та їх умови, а також статутні документи позивача, що визначають види економічної діяльності кооперативу.

Без встановлення і дослідження наведених обставин рішення суду не може відповідати незмінним принципам законності, повноти і обґрунтованості у розумінні статті 159 Кодексу адміністративного судочинства України.

Принцип офіційного з'ясування обставин в адміністративній справі, закріплений частинами четвертою та п'ятою статті 11 Кодексу адміністративного судочинства України, передбачає вжиття судом дозволених законом заходів, необхідних для встановлення всіх фактичних даних зі спору, у тому числі і шляхом виявлення та витребування доказів з власної ініціативи, оскільки висновок суду стосовно правомірності (або незаконності) оскаржуваного рішення, дії чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень може бути зроблений лише після вичерпання усіх передбачених законом процесуальних засобів для перевірки юридичних фактів, що входять до предмета доказування у справі.

Враховуючи, що судами попередніх інстанцій вищеназвані обставини враховано не було, і це призвело до передчасних та не обґрунтованих належним чином висновків щодо прав і обов'язків сторін у даному спорі, а також те, що передбачені процесуальним законодавством межі перегляду справи в касаційній інстанції не дають їй права встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені попередніми судовими інстанціями, судові рішення у справі підлягають скасуванню з направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції відповідно до частини 2 статті 227 Кодексу адміністративного судочинства України.

Під час нового розгляду справи суду першої інстанції необхідно врахувати викладене, всебічно і повно з'ясувати і перевірити всі фактичні обставини справи, об'єктивно оцінити докази, що мають юридичне значення для її розгляду та вирішення спору по суті, і в залежності від встановленого, правильно визначити норми матеріального та процесуального права, що підлягають застосуванню до спірних правовідносин, та прийняти обґрунтоване і законне судове рішення.

Керуючись ч. 3 ст. 160, ст.ст. 210, 214, 215, 220, 223, 227, 230, 231, ч. 5 ст. 254 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

1. Касаційну скаргу Обслуговуючого гаражно-будівельного кооперативу "Олімпійський" задовольнити частково.

2. Постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 08.08.2012 та постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 26.09.2012 у справі № 2а-9063/12/2670 скасувати в частині відмови у задоволенні позову про визнання нечинними та скасування податкових повідомлень-рішень Державної податкової інспекції у Солом'янському районі м. Києва Державної податкової служби від 03.01.2012 № 0000012309/0, № 0000032302, № 0000022302.

Справу № 2а-9063/12/2670 в цій частині направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

В частині визнання нечинним та скасування податкового повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у Солом'янському районі м. Києва Державної податкової служби від 03.01.2012 № 0000022309/0 постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 26.09.2012 у справі № 2а-9063/12/2670 залишити без змін.

3. Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення та може бути переглянута Верховним Судом України з підстав, у порядку та в строки, встановлені статтями 236 - 238, 239-1 Кодексу адміністративного судочинства України, лише в частині залишення без змін рішення суду апеляційної інстанції.