Колегія суддів Вищого адміністративного суду України у складі: Лосєва А.М. Бившевої Л.І. Нечитайла О.М., за участю секретаря Титенко М.П.за участю представників: позивача: Лях Т.М., відповідача:не з'явився, розглянувши у відкритому судовому засіданні

касаційні скарги Кременчуцької об'єднаної державної податкової інспекції у Полтавській області та Товариства з обмеженою відповідальністю «Олтексхім»

на постанову Господарського суду Полтавської області від 23 листопада 2006 року

та ухвалу Київського міжобласного апеляційного господарського суду від 26 березня 2008 року

у справі № 3/69

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Олтексхім»

до Кременчуцької об'єднаної державної податкової інспекції у Полтавській області,

за участі Прокуратури Полтавської області

про визнання недійсним податкового повідомлення-рішення,

Товариство з обмеженою відповідальністю «Олтексхім» звернулось до Господарського суду Полтавської області з позовом до Кременчуцької об'єднаної державної податкової інспекції про визнання недійсним податкового повідомлення-рішення від 07 квітня 2006 року № 0000872301/0/993 про нарахування податкового зобов'язання з податку на прибуток та застосування фінансових санкцій на загальну суму 2 242 579,00 грн.

Постановою Господарського суду Полтавської області від 23 листопада 2006 року позовні вимоги задоволено повністю: визнано недійсним податкове повідомлення-рішення від 07 квітня 2006 року № 0000872301/0/993; стягнуто з Державного бюджету України на користь позивача 3 грн. 40 коп. судового збору.

Постановою Київського міжобласного апеляційного господарського суду від 26 березня 2008 року скасовано рішення суду першої інстанції та прийнято у справі нову постанову, якою позовні вимоги позивача задоволено частково: визнано недійсним податкове повідомлення-рішення від 07 квітня 2006 року № 0000872301/0/993 у частині визначення суми податкового зобов'язання з податку на прибуток у розмірі 2 150 727,50 грн., у т.ч. 1 509 616,50 грн. основного платежу та 641 111,00 грн. штрафних (фінансових) санкцій. У частині визначення Кременчуцькою ОДПІ зобов'язання ТОВ «Олтексхім» з податку на прибуток підприємств у розмірі 91 851,50 грн. податкове повідомлення-рішення від 07.04.2006 року № 0000872301/0/993 залишено в силі.

Не погоджуючись з постановленим у справі рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій відповідач звернувся з касаційною скаргою до Вищого адміністративного суду України, у якій посилаючись на порушення норм матеріального та процесуального права просить скасувати попередні судові рішення та ухвалити нове, яким відмовити у задоволенні позовних вимог.

Позивач письмових заперечень на касаційну скаргу відповідача не надав.

Відповідно до частини першої статті 220 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції перевіряє правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі і не може досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні, та вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу.

Перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, колегія суддів Вищого адміністративного суду України приходить до висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню, з огляду на наступне.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що представниками податкового органу проведено планову виїзну документальну перевірку ТОВ «Олтексхім»з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 22 жовтня 2004 року по 30 вересня 2005 року, за результатами якої 28 березня 2006 року складено акт № 116/23-120/33180692 (надалі акт).

Перевіркою встановлено порушення позивачем приписів пункту 5.1, підпункту 5.2.1 пункту 5.2, підпункту 5.3.9 пункту 5.3 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», що призвело до зменшення від'ємного значення об'єкту оподаткування податком на прибуток підприємств за 4 квартал 2004 року на суму 2 700,00 грн., за 1 квартал 2005 року на суму 400 грн. та занижено податок на прибуток на суму 1 573 578,00 грн., у т.ч. 4 квартал 2004 року 23 054,00 грн., за 9 місяців 2005 року 1 550 524,00 грн.

На підставі акта відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 07 квітня 2006 року № 0000872301/0/993, яким ТОВ «Олтексхім» визначено суму податкового зобов'язання з податку на прибуток підприємств у розмірі 2 242 579,00 грн., у т.ч. 1 573 578,00 грн. основного платежу та 669 001,00 грн. штрафних (фінансових) санкцій.

Засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні, врегульовані Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (996-14) . Відповідно до статті 9 розділу 3 цього Закону, підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо -безпосередньо після її закінчення. Господарські операції, як зазначено у пункті 5 статті 9 цього Закону, повинні бути відображені в облікових регістрах у тому звітному періоді, у якому вони були здійснені. Відповідно до статті 11 Закону, на основі даних бухгалтерського обліку підприємства зобов'язані складати фінансову звітність.

Колегія суддів Вищого адміністративного суду України зазначає, що з метою встановлення факту здійснення господарської операції, формування витрат для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на прибуток або податкового кредиту з податку на додану вартість судам належить з'ясовувати, зокрема, такі обставини: рух активів у процесі здійснення господарської операції; установлення спеціальної податкової правосуб'єктності учасників господарської операції та установлення зв'язку між фактом придбання товарів (послуг), спорудженням основних фондів, імпортом товарів (послуг), понесенням інших витрат і господарською діяльністю платника податку.

Тобто, необхідною умовою для віднесення сплачених у ціні товарів (послуг) сум податку на додану вартість є факт придбання товарів та послуг із метою їх використання в господарській діяльності.

При цьому, установлення зв'язку між фактом придбання товарів (послуг), спорудженням основних фондів, імпортом товарів (послуг), понесенням інших витрат і господарською діяльністю платника податку є передумовою для висновків про наявність порушень податкового законодавства.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що 21 грудня 2004 року між позивачем та Приватним підприємством «Бост» (надалі -ПП «Бост») укладено договір поставки № 3/12, згідно умов якого ПП «Бост» зобов'язувалося поставити і передати у власність ТОВ «Олтексхім» товар (нафтопродукти, присадки до бензинів) згідно з рахунками-фактурами, а ТОВ «Олтексхім» прийняти товар і оплатити його на умовах даного. При цьому такі істотні умови договору як предмет (найменування (номенклатура, асортимент) та кількість продукції (робіт, послуг), а також вимоги до їх якості, ціна, строк поставки та строк дії договору визначені не були. Умови договору поставки відповідно до вимог Міжнародних правил щодо тлумачення термінів «Інкотермс»сторонами викладені не були.

20 січня 2005 року між позивачем та Закритим акціонерним товариством «Азон» укладено договір оренди № 2/1, відповідно до умов якого ЗАТ «Азон»передало у тимчасове платне користування (оренду) ТОВ «Олтексхім» резервуари у кількості 5 штук нафтобази, розташованої за адресою Кіровоградська область, смт. Павлиш, пров. Садовий, 28. Орендна плата становила 500 грн. за місяць. Строк дії договору 11 місяців.

20 січня 2005 року відповідно до Акта здачі-приймання основних засобів ЗАТ «Азон» передало, а ТОВ «Олтексхім» прийняло у тимчасове володіння та користування 5 резервуарів об'ємом 75 м.куб.

01 квітня 2005 року ТОВ «Олтексхім» та Приватне підприємство «Центр-500» уклали договір поставки № 01/04-05, відповідно до умов якого ПП «Центр-500» зобов'язалося поставити і передати у власність ТОВ «Олтексхім» товар (нафтопродукти, присадки до бензинів) згідно з рахунками-фактурами, а ТОВ «Олтексхім» зобов'язалося прийняти товар і оплатити його на умовах даного договору. При цьому такі істотні умови договору як предмет (найменування (номенклатура, асортимент) та кількість продукції (робіт, послуг), а також вимоги до їх якості, ціна, строк поставки та строк дії договору визначені не були. Умови договору поставки відповідно до вимог Міжнародних правил щодо тлумачення термінів «Інкотермс» сторонами також викладені не були.

01 липня 2005 року ТОВ «Олтексхім» та Приватне підприємство «Центр-500» уклали договір про супроводження вантажу та експедиційні послуги № 01/07-05 відповідно до умов якого ПП «Центр-500» зобов'язалося провести, а ТОВ «Олтексхім» прийняти роботу з супроводження вантажу та експедиційні послуги при транспортному перевезенні. При цьому такі істотні умови як предмет та строк дії договору визначені не були. Так само не було визначено календарний план робіт, який був передбачений сторонами в договорі.

Відповідно до додатку № 2 до договору від 01 липня 2005 року № 01/07-05 Протоколу угоди про договірну ціну на супроводження вантажу та експедиційні послуги від 01 серпня 2005 року сторони дійшли згоди про розмір договірної ціни у повному обсязі у сумі 75 290,00 грн., у т.ч. 12 548,33 грн. -податок на додану вартість.

Згідно додатку № 2 до договору від 01 липня 2005 року № 01/07-05 Протоколу угоди про договірну ціну на супроводження вантажу та експедиційні послуги від 31 серпня 2005 року сторони дійшли згоди про розмір договірної ціни за серпень 2005 року у сумі 20 303,55 грн.

Відповідно до додатку № 2 до договору від 01 липня 2005 року № 01/07-05 Протоколу угоди про договірну ціну на супроводження вантажу та експедиційні послуги від 30 вересня 2005 року сторони дійшли згоди про розмір договірної ціни за вересень 2005 року у сумі 100 762,57 грн., у т.ч. податок на додану вартість -16 793,76 грн.

Підпунктом 5.2.1 пункту 5.2. статті 5 Закону України від 28 грудня 1994 року № 334/94-ВР «Про оподаткування прибутку підприємств» (надалі -Закон України «Про оподаткування прибутку підприємств»), до складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3-5.7 цієї статті.

В силу підпункту 5.3.9 пункту 5.3 статті 5 цієї ж норми Закону, не належать до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.

Отже, за змістом наведених норм для формування валових витрат, обов'язковою передумовою, за виключенням обмежень, установлених пунктами 5.3.- 5.7. статті 5 Закону, є фактичне подальше використання таких витрат у власній господарській діяльності позивача та документальне підтвердження належності таких витрат складу валових витрат.

Правильним є посилання судів попередніх інстанцій на приписи Закону України від 01 липня 2004 року № 1955-IV (1955-15) «Про транспортно-експедиторську діяльність» (надалі -Закон України «Про транспортно-експедиторську діяльність»), з огляду на наступне.

Відповідно до частини третьої статті 9 цього Закону істотними умовами договору транспортного експедирування є: відомості про сторони договору; вид послуги експедитора; вид та найменування вантажу; права, обов'язки сторін; відповідальність сторін, у тому числі в разі завдання шкоди внаслідок дії непереборної сили; розмір плати експедитору; порядок розрахунків; пункти відправлення та призначення вантажу; порядок погодження змін маршруту, виду транспорту, вказівок клієнта; строк (термін) виконання договору; а також усі ті умови, щодо яких за заявою хоча б однієї із сторін має бути досягнуто згоди.

Частинами 10 - 13 статті 9 Закону України «Про транспортно-експедиторську діяльність» визначається, що підтвердженням витрат експедитора є документи (рахунки, накладні тощо), видані суб'єктами господарювання, що залучалися до виконання договору транспортного експедирування, або органами влади.

Перевезення вантажів супроводжується товарно-транспортними документами, складеними мовою міжнародного спілкування залежно від обраного виду транспорту або державною мовою, якщо вантажі перевозяться в Україні.

Такими документами можуть бути: авіаційна вантажна накладна (Air Waybill); міжнародна автомобільна накладна (CMR); накладна СМГС (накладна УМВС); коносамент (Bill of Lading); накладна ЦІМ (CIM); вантажна відомість (Cargo Manifest); інші документи, визначені законами України.

Скасовуючи рішення суду першої інстанції, суд апеляційної інстанції зазначив, що матеріали справи не містять документів, які б підтверджували, що експедитор ПП «Центр-500» самостійно надавав послуги з перевезення, чи залучав інших перевізників до перевезення або поніс, у зв'язку з цим, витрати.

Тому, висновок податкового органу про відсутність підстав для включення позивачем до валових витрат сум, сплачених за Договором про супроводження вантажу та експедиційні послуги від 01 липня 2005 року № 01/07-05, укладеним між ТОВ «Олтексхім» та ПП «Центр-500» є законним та обґрунтованим.

Крім того, як встановлено Кременчуцькою ОДПІ в III кварталі 2005 року (серпень та вересень) ТОВ «Олтексхім»віднесло до складу валових витрат витрати на супроводження вантажу та експедиційні послуги на суму 163 630 грн., які надавалися ПП «Центр-500».

Так як колегія суддів дійшла висновку, що факт супроводження вантажу та надання експедиційних послуг ПП «Центр-500» позивачу не був підтверджений належними доказами, то на думку колегії суддів Кременчуцька ОДПІ правомірно визначила ТОВ «Олтексхім» податкове зобов'язання з податку на прибуток підприємств за основним платежем у розмірі 40 907 грн. 50 коп. (163 630 грн. х 25% податку на прибуток підприємств).

Відповідно до підпункту 17.1.3 пункту 17.1 статті 17 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» У разі коли контролюючий орган самостійно донараховує суму податкового зобов'язання платника податків за підставами, викладеними у підпункті "б" підпункту 4.2.2 пункту 4.2 статті 4 цього Закону, такий платник податків зобов'язаний сплатити штраф у розмірі десяти відсотків від суми недоплати (заниження суми податкового зобов'язання) за кожний з податкових періодів, установлених для такого податку, збору (обов'язкового платежу), починаючи з податкового періоду, на який припадає така недоплата, та закінчуючи податковим періодом, на який припадає отримання таким платником податків податкового повідомлення від контролюючого органу, але не більше п'ятдесяти відсотків такої суми та не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян сукупно за весь строк недоплати, незалежно від кількості податкових періодів, що минули.

Відповідно до пункту 11.1 статті 11 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» для цілей цього Закону використовуються такі податкові періоди: календарні квартал, півріччя, три квартали, рік.

Таким чином штрафна (фінансова) санкція ТОВ «Олтексхім» підлягає сплаті за чотири податкові періоди і склала 16 363,00 грн.

Також, під час апеляційного провадження прокурором та представниками Кременчуцької ОДПІ неодноразово наголошувалося на тому, що операції з поставки нафтопродуктів між ТОВ «Олтексхім» та його контрагентами ПП «Бост» та ПП «Центр-500» є безтоварними, оскільки у позивача відсутні тара, складські приміщення та власні транспортні засоби.

Спростовуючи викладені доводи податкового органу представником ТОВ «Олтексхім» було надано договір від 20 січня 2005 року, укладений між позивачем та ЗАТ «Азон»№ 2/1о відповідно до умов якого ЗАТ «Азон» передало у тимчасове платне користування (оренду) ТОВ «Олтексхім» резервуари у кількості 5 штук нафтобази, розташованої за адресою Кіровоградська область, смт. Павлиш, пров. Садовий, 28. Орендна плата становила 500 грн. за місяць. Строк дії договору 11 місяців.

Кременчуцька ОДПІ у відповідь на заперечення до акта перевірки зазначила, що нею було здійснено запити на проведення перевірки ЗАТ «Азон» з питань правових відносин з ТОВ «Олтексхім», однак будь-яких відомостей, які б спростовували факт наявності правовідносин між ЗАТ «Азон» та ТОВ «Олтексхім» відповідачем надано не було.

Також представником ТОВ «Олтексхім»було наголошено на тому, що поставлена ПП «Бост» та ПП «Центр-500» продукція має значну частку у товарообороті товариства і в разі безтоварності операцій поставки у ТОВ «Олтексхім» не могло б виникнути правовідносин з іншими контрагентами по реалізації виготовленої продукції.

Враховуючи те, що договір оренди резервуарів з ТОВ «Олтексхім» був підписаний лише 20 січня 2005 року, а до цього часу у ТОВ «Олтексхім» не було складського приміщення і в позивача не було можливості його зберігати, колегія суддів апеляційного господарського суду дійшла правильного висновку, що ТОВ «Олтексхім» неправомірно включило до складу валових витрат 1 т фероцену (дициклопентадієнілу заліза) на загальну суму 94 916 грн. 67 коп. без податку на додану вартість, поставлену ПП «Бост».

За таких обставин, колегія суддів Вищого адміністративного суду України вважає правильними висновки судів попередніх інстанцій, які підтвердили законність донарахування Кременчуцькою ОДПІ податкових зобов'язань позивачу з податку на прибуток підприємств за IV квартал 2004 року за основним платежем у розмірі 23 054 грн. та, відповідно до підпункту 17.1.3 пункту 17.1 статті 17 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами», штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 11 527,00 грн.

Як встановлено в акті перевірки від 28 березня 2006 року № 116/23-120/33180692, за період IV кварталу 2004 року ПП «Бост» поставило ТОВ «Олтексхім» фероцен (дициклопентан заліза), N-метанілін, бензин А-95, присадку Нафтам-2 на суму 94 917 грн., що складає питому вагу 45,50%, а за період 9 місяців 2005 року -на 2 990 107 грн., що склало питому вагу 14,8 %.

За період 9 місяців 2005 року ПП «Центр-500» поставило ТОВ «Олтексхім» N-метанілін, фероцен, сольвент к/вугільний, МТБЕ, бензин А-95, супроводження вантажу, експедиційні послуги на суму 3 212 388.00 грн., що складає питому вагу 15,90%.

Разом з тим, як вбачається з акта перевірки за IV квартал 2004 року позивачу, без врахування поставки тих послуг, які судом були визнані такими, що викликають обґрунтовані сумніви у їхній дійсності та не підтверджені належним чином, було поставлено товарів та надано послуг на загальну суму 208 600,00 грн., а за 9 місяців 2005 року -20 209 400,00 грн., у той час як за IV квартал 2004 року ТОВ «Олтексхім» було реалізовано товарів на суму 209 238,00 грн., а за період 9 місяців 2005 року -20 291 500,00 грн.

Таким чином не можна визнати обґрунтованими висновки Кременчуцької ОДПІ та прокурора про те, що за відсутності постачальників за їхнім місцезнаходженням та за відсутності можливості проведення зустрічних перевірок, господарські операції ТОВ «Олтексхім» та його контрагентами (постачальників) ПП «Бост» та ПП «Центр-500» є безтоварними.

З огляду на викладене, доводи касаційної скарги не дають підстав вважати, що при прийнятті оскаржуваного рішення суду апеляційної інстанції було порушено норми матеріального та процесуального права.

Відповідно до статті 224 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення -без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанції не допустили порушень норм матеріального і процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

За наведених обставин та з урахуванням викладеного, колегія суддів Вищого адміністративного суду України не знаходить підстав, які могли б призвести до скасування оскаржуваного судового рішення.

На підставі викладеного, керуючись ч. 3 ст. 160, ст.ст. 210, 214 - 215, 220, 223, 224, 230, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

1. Касаційні скарги Кременчуцької об'єднаної державної податкової інспекції у Полтавській області та Товариства з обмеженою відповідальністю «Олтексхім»залишити без задоволення.

2. Постанову Господарського суду Полтавської області від 23.11.2006 та ухвалу Київського міжобласного апеляційного господарського суду від 26.03.2008 у справі № 3/69 залишити без змін.

3. Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення та може бути переглянута Верховним Судом України з підстав, у порядку та в строки, встановлені статтями 236 - 238, 239-1 Кодексу адміністративного судочинства України.

З оригіналом згідно помічник судді А.Р. Окунський