Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:

розглянувши у відкритому судовому засіданні

касаційну скаргу Мукачівської об’єднаної державної податкової інспекції Закарпатської області

на постанову Господарського суду Закарпатської області від 18.02.2008 р.

та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 12.06.2008 р.

у справі №5/370-А (22-а-6860/08 –номер справи у суді апеляційної інстанції)

за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_8

до Мукачівської об’єднаної державної податкової інспекції Закарпатської області

про визнання нечинними та скасування податкових повідомлень-рішень,

Постановою Господарського суду Закарпатської області від 18.02.2008 р. (суддя –О.С.Йосипчук), залишеною без змін ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 12.06.2008 р. (судова колегія у складі: головуючий суддя: С.П.Нос, судді: О.м.Довгополов, І.О.Яворський), задоволено позовні вимоги Фізичної особи-підприємця ОСОБА_8 (надалі –позивач) до Мукачівської об’єднаної державної податкової інспекції Закарпатської області (надалі –відповідач). Визнано нечинними та скасовано податкове повідомлення-рішення від 22.11.2007 р. №0079111742/0-340/17-03/2862814098/26653 у частині визначення податкових зобов’язань з податку на додану вартість у сумі 3.105.636,20 грн. (2.091.327,00 грн. –основного платежу та 1.014.309,20 грн. –штрафних (фінансових) санкцій), податкові повідомлення-рішення від 24.12.2007 р. №0079121742/0-3431/17-03/2862814098/26654, №0079121742/1, №0079491742/1 та рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій від 22.11.2007 р. №0079141742/0-3432/17-03/2862814098/26655, №0079131742-3433/17-032862814098/26656.

Суди першої та апеляційної інстанцій, мотивуючи прийняті у справі судові рішення, виходили з того, що база оподаткування єдиним податком при здійсненні комісійних та консигнаційних операцій суб’єктами малого підприємництва визначається шляхом кваліфікації виручки, що перераховується комітенту (консигнанту) за такими операціями, як транзитних коштів, оскільки комісіонер (консигнатор) не набуває права власності на них. Тому позивачем не допущено перевищення обсягу виручки від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), встановленого ст. 1 Указу Президента України "Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб’єктів малого підприємництва"№727/98 від 03.07.1998 р. (727/98) (надалі –Указ), і відповідно у нього не виникло обов’язку перейти на загальну систему оподаткування, починаючи з наступного звітного (податкового) періоду (кварталу). Оскільки перебування позивача на спрощеній системі оподаткування, обліку і звітності як платника єдиного податку визнано правомірним, прийняті податковим органом податкові повідомлення-рішення та рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій –скасовані.

Не погодившись із прийнятими судовими рішеннями, відповідач звернувся із касаційною скаргою до Вищого адміністративного суду України, у якій з підстав порушення судовими інстанціями норм матеріального права, просить скасувати прийняті у справі судові рішення та прийняти нове, яким відмовити у задоволенні позову.

Позивач надав письмові заперечення на касаційну скаргу відповідача, за змістом яких проти вимог останньої заперечує з мотивів її необґрунтованості та просить вказану касаційну скаргу залишити без задоволення, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій –без змін.

Відповідно до ч.1 та ч.2 ст. 220 КАС України, суд касаційної інстанції перевіряє правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі і не може досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні, та вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу. Суд касаційної інстанції переглядає судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій у межах касаційної скарги, але при цьому може встановлювати порушення норм матеріального чи процесуального права, на які не було посилання в касаційній скарзі.

Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено наступні фактичні обставини справи.

Згідно договорів комісії та консигнації, укладених позивачем з відповідними контрагентами, приватний підприємець надавав їм послуги з реалізації товарів та послуг. На виконання умов вказаних договорів кошти, отримані позивачем від реалізації товарів та послуг контрагентів, перераховувалися на їхні рахунки, що підтверджено належними первинними документами та податковим органом не заперечується.

У ході проведеної представниками податкового органу планової документальної перевірки позивача з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 29.04.2005 р. по 31.08.2007 р. встановлено, що позивач, виконавши умови названих договорів і отримавши за реалізований товар та послуги контрагентів кошти у сумі, що перевищує обсяг виручки від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), встановлений ст.1 Указу Президента України №727/98 (727/98) , був зобов’язаний зареєструватися платником податку на додану вартість, перейти на загальну систему обліку та звітності суб’єктів малого підприємництва, а також сплачувати податки на загальних підставах, починаючи з наступного звітного (податкового) періоду. Оскільки цього зроблено не було, підприємцю було здійснено відповідні донарахування податкових зобов’язань.

Вказаною перевіркою встановлено порушення позивачем: ст.1 Указу №727/98 (727/98) , а саме –перевищення обсягу виручки від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг); ст. 13 Декрету Кабінету Міністрів України "Про прибутковий податок з громадян"№13-92 від 26.12.1992 р., а саме –заниження податку з доходів фізичних осіб на 62.838,49 грн.; ст. 19 Закону України "Про податок з доходів фізичних осіб"від 22.05.2003 р. №889-IV, а саме –неподача відповідних декларацій протягом 2005 –2006 років; пп.7.3.1 п.7.3 ст. 7 Закону України "Про податок на додану вартість"від 03.04.1997 р. №168/97-ВР, а саме –занижено суму податкових зобов’язань з податку на додану вартість на 2.091.327,00 грн.; ст. 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг"від 06.07.1995 р. №265/95-ВР, а саме –встановлено, що сума не проведених через РРО коштів складає 12.531.969,80 грн.; ч.2 ст. 7 Закону України "Про патентування деяких видів підприємницької діяльності"№99/98-ВР від 23.03.1996 р., а саме –протягом 26 місяців здійснення діяльності без придбання торгових патентів; пп.4.1.4 п.4 ст. 4 Закону України "Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами"від 21.12.2000 р. №2181-III, а саме –ненадання податкових декларацій з податку на додану вартість протягом серпня 2005 року –липня 2007 року.

За результатами проведеної перевірки 05.11.2007 р. складено акт №750/17-03/2862814098, на підставі якого прийнято оскаржувані у даній справі податкові повідомлення-рішення та рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій.

Заслухавши суддю-доповідача, представника відповідача, розглянувши та обговоривши доводи наведені у касаційній скарзі, надані сторонами письмові докази в їх сукупності, перевіривши та дослідивши матеріали справи, колегія суддів Вищого адміністративного суду України дійшла висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на наступне.

Держава гарантує право на підприємницьку діяльність, яку не заборонено законом, кожному громадянину України через систему норм національного законодавства шляхом створення сприятливого клімату для розвитку підприємництва.

Зокрема, Указом №727/98 (727/98) запроваджено спеціальний режим оподаткування, обліку і звітності, спрямований на підтримку суб’єктів малого підприємництва.

Положеннями ст.1 зазначеного Указу (727/98) передбачено, що спрощена система оподаткування, обліку та звітності запроваджується утому числі для фізичних осіб, які здійснюють підприємницьку діяльність без створення юридичної особи і у трудових відносинах з якими, включаючи членів їх сімей, протягом року перебуває не більше 10 осіб та обсяг виручки яких від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) за рік не перевищує 500.000,00 грн..

Отже, реалізація права суб’єкта малого підприємництва на запровадження спрощеної системи оподаткування, обліку та звітності залежить від виконання останнім установлених вказаним Указом положень.

При цьому єдиний податок сплачується виключно з доходів, одержаних фізичною особою – суб’єктом підприємницької діяльності з додержанням вимог Указу (727/98) , зокрема, якщо обсяг виручки від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) платника єдиного податку не перевищує 500.000,00 грн. на рік.

Відповідно до ст.2 цього ж Указу (727/98) фізична особа, зареєстрована як платник єдиного податку, сплачує такий податок за ставкою, встановленою місцевими радами за місцем державної реєстрації платника залежно від виду його діяльності. При цьому, лише за умов додержання приписів зазначеного Указу (727/98) , доходи, отримані від здійснення підприємницької діяльності, що обкладаються єдиним податком, не включаються до складу сукупного оподатковуваного доходу за підсумками звітного року такого платника та осіб, що перебувають з ним у трудових відносинах, а сплачена сума єдиного податку є остаточною і не включається до перерахунку загальних податкових зобов’язань як самого платника податку, так і осіб, які перебувають з ним у трудових відносинах, включаючи членів його сім’ї, які беруть участь у підприємницькій діяльності.

Згідно з положенням ч.4 ст.1 зазначеного Указу (727/98) під виручкою розуміють суму, фактично отриману суб’єктом підприємницької діяльності на розрахунковий рахунок або (та) в касу за здійснення операцій з продажу продукції (товарів, робіт, послуг).

У разі порушення вимог, установлених ст.1 цього ж Указу (727/98) , платник єдиного податку повинен перейти на загальну систему оподаткування, обліку та звітності, починаючи з наступного звітного періоду (кварталу).

Таким чином, факт отримання позивачем на власний розрахунковий рахунок суми, яка перевищувала дозволений Указом розмір виручки, а саме –500.000,00 грн., мав бути розцінений судами попередніх інстанцій з урахуванням нормативних положень ч.4 ст.1 Указу (727/98) .

Надаючи оцінку обставинам справи, судові інстанції залишили поза увагою той факт, що наявність хоча б однієї з таких підстав як: загальна сума від здійснення операцій з поставки товарів (робіт, послуг), що перевищує допустимий розмір для платників єдиного податку; здійснення операцій або укладання угод на суму, що перевищує допустимий розмір для підприємців –платників єдиного податку; перевищення обсягу виручки, максимально встановленого для платників єдиного податку; недотримання форми розрахунків –передбачає перереєстрацію платника єдиного податку платником податків на загальних підставах. Недотримання строків такої перереєстрації тягне за собою встановлену законом відповідальність.

Керуючись Указом №727/98 (727/98) , яким держава реалізувала свої повноваження у сфері податкової політики, суди не врахували, що його зміст свідчить лише на користь висновку про запровадження останньою системи оподаткування, відмінної від загальної, та встановлення умов, дотримання яких дозволяє застосовувати саме таку спрощену систему.

У той же час, зазначений Указ (727/98) не містить положень, які б регулювали питання оподаткування сум, що перевищують граничний обсяг виручки, встановлений законодавцем. Відтак, надавати правову оцінку висновкам податкової інспекції про наявність підстав для нарахування позивачу податкових зобов’язань суди мали з урахуванням загальних принципів, закріплених у Конституції України (254к/96-ВР) та Законі України "Про систему оподаткування" (1251-12) , виключно якими встановлюються засади податкових відносин в Україні.

Зважаючи на викладене, суду слід дати належну правову оцінку доводам відповідача щодо правомірності донарахування позивачу податкових зобов’язань, проте з урахуванням його статусу як суб’єкта підприємницької діяльності, що перебував на спрощеній системі оподаткування та обліку.

Оскільки зазначені обставини справи, не були з’ясовані, в той час як їх встановлення впливає на правильність вирішення спору, і це порушення вимог ч.4, ч.5 ст. 11 КАС України не може бути усунено судом касаційної інстанції з урахуванням меж касаційного перегляду справи, встановлених ст. 220 КАС України, ухвалені у справі судові рішення підлягають скасуванню з направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції.

Під час нового розгляду справи суду першої інстанції слід взяти до уваги викладене у цій ухвалі, виконати вимоги процесуального законодавства, зокрема ч.4 та ч.5 ст. 11 КАС України щодо з’ясування всіх обставин у справі, ст.86 цього Кодексу щодо оцінки доказів та в залежності від встановленого і у відповідності з нормами матеріального права вирішити спір.

На підставі викладеного, керуючись ст.ст. 210-231 Кодексу адміністративного судочинства України (2747-15) , суд –

1. Касаційну скаргу Мукачівської об’єднаної державної податкової інспекції Закарпатської області задовольнити частково.

2. Постанову Господарського суду Закарпатської області від 18.02.2008 р. та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 12.06.2008 р. у справі №5/370-А (22-а-6860/08 –номер справи у суді апеляційної інстанції) скасувати.

Справу №5/370-А (22-а-6860/08 –номер справи у суді апеляційної інстанції) направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

3. Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення та оскарженню не підлягає.