К-36864/09-С Про скасування податкового повідомлення-рішення - 07.06.2011 Прийняття

Державне сільськогосподарське науково-виробниче підприємство "Експериментальна база "Дачна" селекційно-генетичного інституту НАЦ НАІС УААН звернулось до суду із позовом до Державної податкової інспекції у Біляївському районі Одеської області про скасування податкового повідомлення-рішення № 0007971500/0 від 11.09.2006 року.

Постановою Одеського окружного адміністративного суду від 21.09.2007 року, залишеною без змін ухвалою Одеського апеляційного адміністративного суду від 20.07.2009 року позов задоволено та скасовано спірне податкове повідомлення-рішення з мотивів безпідставності його прийняття.

Не погоджуючись із рішеннями судів попередніх інстанцій відповідач звернувся до Вищого адміністративного суду України із касаційною скаргою, в якій просить рішення місцевого та апеляційного адміністративних судів скасувати та прийняти нове рішення, яким повністю відмовити у задоволенні позовних вимог. В обґрунтування касаційної скарги скаржник посилається на порушення судами норм матеріального права та прийняття судових рішень без належного врахування всіх обставин справи.

Перевіривши правильність застосування судом першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, колегія суддів Вищого адміністративного суду України дійшла висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з наступних підстав.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що Державне сільськогосподарське науково-виробниче підприємство "Експериментальна база "Дачна" селекційно-генетичного інституту НАЦ НАІС УААН створене на основі державної форми власності і є Державним сільськогосподарським статутним суб'єктом підприємницької діяльності і згідно до Закону України "Про фіксований сільськогосподарський податок" (320-14) зареєстрований в ДПІ у Біляївському районі як платник фіксованого сільськогосподарського податку.

7 вересня 2006 року податковою інспекцією проведена перевірка уточнюючого розрахунку податкових зобов'язань у зв'язку з виправленням самостійно виявлених помилок з податку на прибуток ДСНВП "ГБ "Дачна" СП НАЦ НАІС.

За результатами перевірки складено акт №815, в якому зазначено, що ДСНВП "ГБ "Дачна" СП НАЦ НАІС, подало уточнюючий розрахунок податкових зобов'язань у зв'язку з виправленням самостійно виявлених помилок з податку на прибуток підприємства № 29479 від 18.08.2006 року до декларації від 09.02.2006 року за № 45547, в якому задекларувало збільшення податкового зобов'язання по частині прибутку за 2005 рік на 140360грн. 23 серпня 2006 року наданий другий уточнюючий розрахунок податкових зобов'язань у зв'язку з виправленням самостійно виявлених помилок з податку на прибуток підприємства №29887 до наданого уточнюючого розрахунку №29479 від 18.08.2006 року, де підприємством зазначено зменшення податкових зобов'язань по частині прибутку за 2005 рік на суму 102710грн. 31 серпня 2006 року підприємством надано третій уточнюючий розрахунок податкових зобов'язань у зв'язку з виправленням самостійно виявлених помилок з податку на прибуток підприємства за №29955, де підприємством зменшені податкові зобов'язання по частині прибутку за 2005 рік на суму 134360грн. Загальна сума зменшення податкових зобов'язань по частині прибутку згідно поданих уточнюючих розрахунків по декларації №45547 від 09.02.2006 року за 2005 рік складає 96710грн.

В висновках акту вказано, що перевіркою уточнюючих розрахунків податкових зобов'язань у зв'язку з виправленням самостійно виявлених помилок з податку на прибуток підприємства за результатами фінансово-господарської діяльності 2005 року встановлено: збільшення частини прибутку, що підлягає сплаті до загального фонду Державного бюджету України за результатами фінансово господарської діяльності в 2006 році на 92510грн., у зв'язку цим прийнято спірне податкове повідомлення-рішення № 0007971500/0 від 11 вересня 2006 року, в якому визначено суму податкового зобов'язання за основним платежем 92510грн. та штрафні (фінансові) санкції 4626грн.

Задовольняючи позов, суди попередніх інстанцій виходили з того, що частина прибутку, яка підлягає сплаті до загального фонду Державного бюджету України за результатами фінансово господарської діяльності в 2006 році є частиною податку на прибуток. Згідно зі ст. 1 Закону України "Про фіксований сільськогосподарський податок" позивач звільнений від сплати податку на прибуток. ДСНВП "ЕБ "Дачна" СП НАЦ НАІС не є акціонерним і не є емітентом корпоративних прав, внаслідок чого й не підпадає під дію ст. 65 Закону України "Про Державний бюджет України на 2005 рік", оскільки є державним сільськогосподарським підприємством.

Разом з тим, колегія суддів Вищого адміністративного суду України звертає увагу на те, що зазначені висновки судів попередніх інстанцій не можна вважати такими, що зроблені на підставі повно та всебічно дослідженим фактичним обставинам справи при належному застосуванні норм чинного законодавства до спірних правовідносин.

Так, згідно статті 65 Закону України "Про Державний бюджет України на 2005 рік" господарські організації: державні, казенні підприємства та їх об'єднання і дочірні підприємства, а також акціонерні, холдингові компанії та інші суб'єкти господарювання, у статутному фонді яких державі належать частки (акції, паї), та їх дочірні підприємства сплачують до загального фонду Державного бюджету України частину прибутку (доходу).

Частина прибутку (доходу) сплачується до Державного бюджету України за результатами фінансово-господарської діяльності 2004 року (крім результатів фінансово-господарської діяльності у 2004 році, з яких сплачено частину прибутку (доходу) відповідно до статті 72 Закону України "Про Державний бюджет України на 2004 рік") та наростаючим підсумком щоквартальної фінансово-господарської діяльності у 2005 році.

Для акціонерних, холдингових компаній та інших суб'єктів господарювання, у статутному фонді яких державі належать частки (акції, паї), та їх дочірніх підприємств зазначені відрахування провадяться з частини прибутку (доходу) відповідно до розміру державної частки (акцій, паїв) у їх статутних фондах.

Норматив і порядок відрахування частини прибутку (доходу), визначеної цією статтею, встановлюються Кабінетом Міністрів України з інформуванням Комітету Верховної Ради України з питань бюджету.

Згідно наказу Мінфіну України "Про бюджетну класифікацію та її запровадження" від 27.12.2001 р. № 604 (v0604201-01) зазначений платіж в бюджетній класифікації визначений в розділі код 20000000 "Неподаткові платежі".

Відповідно до статті 65 Закону України "Про Державний бюджет України на 2005 рік" постановою Кабінету Міністрів України від 15.01.2005 р. № 50 (50-2005-п) затверджено "порядок і нормативи відрахування господарськими організаціями до загального фонду Державного бюджету України частини прибутку (доходу) за результатами фінансово-господарської діяльності у 2004 році та щоквартальної фінансово-господарської діяльності у 2005 році".

Пунктом 2 зазначеного Порядку передбачено, що відрахування частини прибутку (доходу) провадяться, зокрема державними, в тому числі казенними, підприємствами та їх об'єднаннями і дочірніми підприємствами, акціонерними, холдинговими компаніями та іншими суб'єктами господарювання, у статутному фонді яких державі належать частки (акції, паї), та їх дочірніми підприємствами у розмірі 15 відсотків чистого прибутку (доходу), розрахованого згідно з положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку.

Згідно п. 1 Порядку і нормативів відрахування господарськими організаціями до загального фонду державного бюджету частини прибутку для проведення перерахунку відрахувань до державного бюджету частини прибутку (доходу) за результатами фінансово-господарської діяльності у 2005 році та щоквартальної фінансово-господарської діяльності у 2006 році, затвердженого постановою КМУ "Питання відрахування господарськими організаціями до загального фонду державного бюджету частини прибутку (доходу) за результатами фінансово-господарської діяльності у 2005 році та щоквартальної фінансово-господарської діяльності у 2006 році" від 17 травня 2006 року № 678 (678-2006-п) , господарські організації здійснюють відрахування до загального фонду Державного бюджету України частини прибутку (доходу) за результатами фінансово-господарської діяльності у 2005 році (крім частини прибутку (доходу), сплаченої відповідно до статті 65 Закону України "Про Державний бюджет України на 2005 рік") та наростаючим підсумком щоквартальної фінансово-господарської діяльності у 2006 році.

Згідно п. 2 цього Порядку і нормативів, відрахування частини прибутку (доходу) здійснюється: державними сільськогосподарськими підприємствами - у розмірі 15 відсотків чистого прибутку (доходу), розрахованого згідно з положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку.

Згідно ст. 75 Конституції України Верховна Рада України є єдиним законодавчим органом в Україні.

Як зазначив Конституційний Суд України в пункті 3 мотивувальної частини рішення від 03.10.1997 року № 4-зп (v004p710-97) (справа про набуття чинності Конституцією України (254к/96-ВР) ), конкретна сфера суспільних відносин не може бути водночас врегульована однопредметними нормативними актами однакової сили, які за змістом суперечать один одному. Загальновизнаним є й те, що з прийняттям нового акта, якщо інше не передбачено самим цим актом, автоматично скасовується однопредметний акт, який діяв у часі раніше.

З огляду на те, що державне сільськогосподарське підприємство ДСНВП "ЕБ "Дачна" СП НАЦ НАІС станом на момент здійснення спірних правовідносин мав статус суб’єкта господарювання з часткою державної власності в статутному фонді, вимога статті 65 Закону України "Про Державний бюджет України на 2005 рік" щодо сплати до бюджету частини чистого прибутку за результатами фінансово-господарської діяльності відповідного звітного періоду є для нього обов’язковою.

У зв’язку з цим висновок судів попередніх інстанцій про неправомірність спірного податкового повідомлення-рішення в частині визначення позивачу сплати до бюджету частини чистого прибутку, розрахованого за правилами бухгалтерського обліку за результатами фінансово-господарської діяльності за 2005 рік не відповідає обставинам справи та правильному застосуванню норм матеріального права.

Задовольняючи позов, суди безпідставно надали перевагу Закону України "Про систему оподаткування" (1251-12) , не взявши до уваги правило дії законів у часі та статус Закону України "Про Державний бюджет України на 2005 рік" (2285-15) як акту законодавчого органу України, сфера дії статті 65 якого поширюється на позивача.

Встановивши для суб’єктів господарювання, визначених в цій статті, обов’язок щодо сплати частини чистого прибутку, розрахованого за правилами бухгалтерського обліку, до загального фонду Державного бюджету України, Закон України "Про державний бюджет України на 2005 рік" (2285-15) разом з тим не визначив за цим платежем статус платежу, що сплачується в порядку, передбаченому Законом України "Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" (2181-14) , уповноваживши Кабінет Міністрів України встановити лише норматив і порядок відрахування частини такого прибутку відповідними суб’єктами господарювання.

Згідно преамбули Закону України "Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" (2181-14) цей закон є спеціальним з питань оподаткування, який установлює. зокрема порядок погашення зобов’язань юридичних або фізичних осіб перед бюджетами та державними цільовими фондами з податків і зборів (обов’язкових платежів), включаючи збір на обов’язкове державне пенсійне страхування та внески на загальнообов’язкове державне соціальне страхування, нарахування і сплати пені та штрафних санкцій, що застосовуються до платників податків контролюючими органами.

За визначенням пункту 1.2 ст.1 цього Закону податкове зобов’язання –зобов’язання платника податків сплатити до бюджетів або державних цільових фондів відповідну суму коштів у порядку та у строки, визначені цим Законом або іншими законами України.

Відповідно до частини сьомої ст. 1 Закону України "Про систему оподаткування" податки і збори (обов'язкові платежі), справляння яких не передбачено цим Законом, сплаті не підлягають.

Виходячи із системного аналізу наведених правових норм, податкове зобов’язання стосується платежу з податків і зборів (обов’язкових платежів), встановлених статями 14 та 15 Закону України "Про систему оподаткування", перелік яких є вичерпним до внесення відповідних змін до цього Закону.

Враховуючи те, що встановлений статтею 65 Закону України "Про Державний бюджет України на 2005 рік" обов’язок щодо сплати частини чистого прибутку суб’єктами господарювання до бюджету не є податковим зобов’язанням, а відтак встановлена підпунктом 17.1.4 пункту 17.1 ст. 17 Закону України "Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" відповідальність платників податків, зборів (обов’язкових платежів) у вигляді штрафу не поширюється на сплату зазначеного платежу.

Наявність у органів державної податкової служби визначених законом повноважень щодо контролю за справлянням (стягненням) до бюджету частини прибутку відповідно до ст. 65 Закону України "Про Державний бюджет України на 2005 рік""без визначення в законодавчому порядку форми здійснення такого контролю виключає підстави для визнання податкового повідомлення-рішення, направленого податковою інспекцією суб’єкту господарювання щодо сплати зазначеного платежу, в повному обсязі, а не в частині визначення суми такого платежу сумою податкового зобов’язання суб’єкта господарювання.

Приймаючи рішення у даній справі суди попередніх інстанцій не врахували зазначеного та, відповідно, не надали належної правової оцінки спірним правовідносинам, з посиланням на відповідні первинні документи, а відтак суди обох інстанцій дали передчасну юридичну оцінку встановленим фактичним обставинам справи, а тому ухвалені ними судові рішення не можна вважати законними та обґрунтованими.

Відповідно до п. 2 ст. 227 КАС України, підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, які унеможливили встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.

Оскільки передбачені процесуальним законодавством межі перегляду справи в касаційній інстанції не дають права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені попередніми судовими інстанціями, ухвала та постанова у справі підлягають скасуванню з передачею справи на новий розгляд до суду першої інстанції. Під час нового розгляду справи необхідно врахувати викладене, всебічно і повно з’ясувати і перевірити всі фактичні обставини справи, об’єктивно оцінити докази, що мають юридичне значення для її розгляду і вирішення спору по суті, і в залежності від встановленого, правильно визначити норми матеріального права, що підлягають застосуванню до спірних правовідносин, та прийняти обґрунтоване і законне судове рішення.