6/97-2610 Про скасування податкового повідомлення-рішення - 16.02.2011 Прийняття

Державне підприємство "Борщівський спиртовий завод"подало касаційну скаргу, якою просить скасувати вказані судові рішення та задовольнити позов, скасувавши податкове повідомлення-рішення № 0000252302/0 від 21.05.2007 в частині завищення підприємством бюджетного відшкодування з податку на додану вартість на 176820,27 грн., посилаючись на порушення судами норм матеріального права та невідповідність висновків обставинам справи.

Державного підприємства "Борщівський спиртовий завод"подало також заяву про затвердження мирової угоди про часткове врегулювання спору на основі взаємних поступок, підстав для задоволення якої судом касаційної інстанції не вбачається.

Державне підприємство "Марилівський спиртовий завод"надіслало заяву про заміну позивача у справі на його правонаступника, у підтвердження чого надало копію Наказу Міністерства аграрної політики України від 11.11.2008 № 747 (v0747555-08) , згідно з яким Державне підприємство "Борщівський спиртовий завод"реорганізовано шляхом приєднання до Державного підприємства "Марилівський спиртовий завод", яке визначено правонаступником майнових прав і обов’язків першого.

У відповідності із вимогами ст. 55 Кодексу адміністративного судочинства України здійснена заміна позивача у справі –Державного підприємства "Борщівський спиртовий завод"на його правонаступника –Державне підприємство "Марилівський спиртовий завод"у зв’язку з реорганізацією.

Сторони, належним чином повідомлені про дату, час та місце касаційного розгляду справи, своїх представників в судове засідання не направили.

Заслухавши доповідь судді-доповідача, дослідивши доводи касаційної скарги, матеріали справи, перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі, суд касаційної інстанції дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що підставою для прийняття податкового повідомлення-рішення від 21.05.2007 № 0000252302/0 про зменшення бюджетного відшкодування за лютий 2007 року в сумі 201783,00 грн. слугували висновки акту перевірки від 18.05.2007 № 428/23-02/00375119, яким зафіксовано порушення позивачем вимог п. 1.8 ст. 1, п. 6.1 ст. 6, п.п. 7.2.1 п. 7.2, п.п. 7.4.1 п. 7.4, п.п. 7.4.5 п. 7.4, п.п. 7.5.1 п. 7.5, п.п. 7.7.1, п.п. 7.7.2, п.п. 7.7.5 п. 7.7 ст. 7, п. 11.6 ст. 11 Закону України "Про податок на додану вартість"від 03.04.1997 № 168/97-ВР.

Як вбачається з матеріалів справи, право на отримання бюджетного відшкодування по податковій декларації за лютий 2007 року позивач, з посиланням на п. 7.2, п.п. 7.4.5 п. 7.4, 7.5.1 п. 7.5, п.п. 7.7.1, п.п. 7.7.2, п.п. 7.7.3 п. 7.7 ст. 7 Закону України "Про податок на додану вартість", обґрунтовує тим, що за всіма спірними податковими накладними податок на додану вартість оплачений у попередньому податковому періоді – січні 2007 року, в якому сума податку, що підлягає відшкодуванню з Державного бюджету України, мала від’ємне значення, а відтак, підлягала відшкодуванню у лютому 2007 року. Зокрема:

до складу податкового кредиту січня 2007 року на підставі отриманих у цьому ж періоді податкових накладних віднесено сплачений у такому ж періоді податок на додану вартість в сумі 69726,77 грн.;

до складу податкового кредиту грудня 2006 року віднесено нарахований податок на додану вартість в сумі 133958,17 грн. на підставі податкових накладних листопада та грудня 2006 року, одержаних в грудні 2006 року; сплата податку на додану вартість у вказаній сумі відбулася у січні 2007 року;

до складу податкового кредиту січня 2007 року на підставі отриманих у цьому ж періоді податкових накладних грудня 2006 року віднесено сплачений у січні 2007 року податок на додану вартість в сумі 1333,33 грн.

Також, посилаючись на п. 7.2, п.п. 7.4.5 п. 7.4 ст. 7, п. 11.4 ст. 11 Закону України "Про податок на додану вартість"та ст. 1 Закону України "Про систему оподаткування", позивач зазначає про правомірність віднесення до складу податкового кредиту за січень 2007 року сплачений у цьому ж періоді податок на додану вартість в сумі 41666,66 грн. на підставі податкових накладних на придбання природного газу від ТОВ "Укренерго", отриманих у такому періоді.

Відмовляючи у задоволенні позову, суд першої інстанції, з яким погодився суд апеляційної інстанції, виходив з того, що при заявленні до бюджетного відшкодування податку на додану вартість за лютий 2007 року позивач включив до складу податкового кредиту січня 2007 року 135000 грн. по податкових накладних листопада-грудня 2006 року, що, з огляду на дату вчинення першої з подій –отримання податкових накладних за листопад-грудень 2006 року, не відповідає приписам п.п.7.4.1 п. 7.4, п.п. 7.5.1 п. 7.5, п.п. 7.7.1 п. 7.7 ст. 7 Закону України "Про податок на додану вартість". До бюджетного відшкодування за лютий 2007 року позивачем включено сплачений у попередньому звітному періоді податок на додану вартість, обрахований за ставкою 20 %, в порушення приписів ст. 8 Закону України "Про Державний бюджет України на 2006 рік", п. 5 ст. 2, ст. 3 Постанови Кабінету Міністрів України "Про забезпечення споживачів природним газом"від 27.12.2001 № 1729, абз. 3 п. 2 Наказу НАК Нафтогаз України від 30.12.2005, розробленого на виконання вказаної постанови Кабінету Міністрів України.

Суд касаційної інстанції не може визнати законними та обґрунтованими судові рішення судів попередніх інстанцій, оскільки останні прийняті без повного та всебічного з’ясування обставин у справі, що мають значення для правильного вирішення справи.

В силу вимог п.п. 7.2.6. п. 7.2 ст. 7 Закону України "Про податок на додану вартість"підставою для нарахування податкового кредиту є податкова накладна, яка видається платником податку, який поставляє товари (послуги).

Пункт 7.4.5. п. 7.4 ст. 7 вказаного Закону забороняє включати до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв’язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними.

Право платника податку на податковий кредит виникає за правилом першої події, визначеної у п.п. 7.5.1 п. 7.5 ст. 7 Закону України "Про податок на додану вартість", зокрема на дату отримання податкової накладної, що засвідчує факт придбання товарів (робіт, послуг).

Таким чином, закон забороняє включати до складу податкового кредиту сплачений (нарахований) податок на додану вартість не підтверджений податковими накладними. Формування ж податкового кредиту на дату отримання податкової накладної узгоджується з вимогами закону.

Суди попередніх інстанцій, пославшись на те, що податкові накладні стосуються періодів листопад-грудень 2006 року, не дослідили та не встановили дати фактичного отримання таких податкових накладних позивачем та періодів формування на підставі них податкового кредиту.

Позиція, що платник податку при заявленні до бюджетного відшкодування сум податку на додану вартість може враховувати оплату у попередньому податковому періоді виключно за ті товари, які придбані у такому попередньому податковому періоді та за якими у цьому ж попередньому податковому періоді була проведена оплата та був сформований податковий кредит, є такою, що не ґрунтується на нормах закону.

Сума бюджетного відшкодування з податку на додану вартість за звітний податковий період розраховується між сумою податкового зобов’язання такого періоду та сумою податкового кредиту такого періоду (абз. 1. п. 7.7.1 п. 7.7 ст. 7 Закону).

При від'ємному значенні суми, розрахованої згідно з підпунктом 7.7.1 цього пункту, така сума враховується у зменшення суми податкового боргу з цього податку, що виник за попередні податкові періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до закону), а при його відсутності - зараховується до складу податкового кредиту наступного податкового періоду (абз. 3 п. 7.7.1 п. 7.7 ст. 7 Закону).

Якщо у наступному податковому періоді сума, розрахована згідно з підпунктом 7.7.1 цього пункту, має від'ємне значення, то бюджетному відшкодуванню підлягає частина такого від'ємного значення, яка дорівнює сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів (послуг) у попередньому податковому періоді постачальникам таких товарів (послуг) (п.п."а"п.п. 7.7.2 п. 7.7 ст. 7 Закону).

З аналізу норм Закону (168/97-ВР) випливає, що податковий кредит звітного періоду, який бере участь у розрахунку суми бюджетного відшкодування формується за рахунок:

сум податків як нарахованих, так і сплачених платником податку у зв’язку з придбанням товарів (послуг) з метою їх використання у межах господарської діяльності платника податку (п.п. 7.4.1 п. 7.4 ст.7 цього ж Закону);

сум від’ємного значення, розрахованого у попередньому податковому періоді, яке при відсутності податкового боргу з цього податку, зараховано до складу податкового кредиту такого звітного податкового періоду (абзац 3 п.п. 7.7.1 п. 7.7 ст.7);

сум залишку від’ємного значення попереднього звітного податкового періоду після бюджетного відшкодування (п.п. "б"п.п. 7.7.2 п. 7.7 ст. 7).

Як вбачається з наведеного, податковий кредит, який бере участь у розрахунку суми бюджетного відшкодування, формується не тільки за рахунок сум податку, які фактично сплачені отримувачем товару його постачальникам у попередньому податковому періоді, що передує звітному. Правило переносу від’ємного значення попереднього звітного періоду означає, що в звітному податковому періоді у платника податку може виникнути право на бюджетне відшкодування, але платник податку може отримати лише ту частину, яка буде дорівнювати сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів (послуг) у попередньому податковому періоді постачальникам таких товарів (послуг), незалежно від того, у якому із попередніх звітних періодів придбано товар та сформовано податковий кредит.

Отже, Закон не пов’язує право на бюджетне відшкодування лише з оплатою, проведеною у попередньому періоді за операціями з придбання товару, здійсненими у такому ж попередньому періоді, та з формуванням, у зв’язку із цим, податкового кредиту у цьому ж попередньому податковому періоді, а лише обмежує суми від’ємного значення, які фактично можуть бути відшкодовані платнику, фактичною сплатою податку на додану вартість постачальникам товарів у попередньому податковому періоді.

Суди попередніх інстанцій не дослідили обставин щодо права позивача на бюджетне відшкодування у лютому 2007 року у розрізі наведених норм законодавства, зокрема не перевірили обставини щодо співвідношення суми заявленої у лютому 2007 року спірного бюджетного відшкодування сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів (послуг) у попередньому податковому періоді постачальникам таких товарів (послуг).

Щодо вирішення спору в частині виникнення від’ємного значення за наслідками формування податкового кредиту та заявлення до бюджетного відшкодування, що виникло в результаті операцій з поставки природного газу на підставі договорів між позивачем та ТОВ "Укренерго"суди повинні були врахувати таке.

Порядок формування податкового кредиту, підстави його виникнення та порядок визначення сум податку, що підлягає відшкодуванню з Державного бюджету України, регламентований п.п.7.2.6 п.7.2, п. 7.4, п. 7.5, п. 7.7 ст. 7 Закону України "Про податок на додану вартість"від 03.04.1997 р. № 168/97-ВР (у редакції, чинній на час формування податкового кредиту та заявлення суми до бюджетного відшкодування), якого платник податків зобов’язаний дотримуватися і виключно за умови порушення якого, формування податкового кредиту та заявлення від’ємного значення з податку на додану вартість до бюджетного відшкодування може бути визнано неправомірним.

Тому права на формування податкового кредиту та права на заявлення до відшкодування від’ємного значення з податку на додану вартість платник податку може бути позбавлений виключно за умови допущення порушень даних норм закону.

Обчислення податку на додану вартість та його ставка визначаються постачальником у податковій накладній, а не покупцем товару, відповідно, покупець не може нести відповідальність за неправильність обчислення постачальником податку на додану вартість та за інші порушення податкового законодавства, зумовлені неправильністю обчислення.

Суди попередніх інстанцій не дослідили питання правомірності формування позивачем податкового кредиту та заявлення бюджетного відшкодування на підставі даних норм Закону (168/97-ВР) .

Порушення судами попередніх інстанцій норм процесуального права, які унеможливили встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення спору, згідно з ч. 2 ст. 227 Кодексу адміністративного судочинства України є підставою для скасування судового рішення і направлення справи на новий розгляд.

При новому розгляді справи суду слід врахувати викладене, всебічно і повно перевірити доводи, на яких ґрунтуються вимоги та заперечення сторін, вирішити, чи мали місце обставини, якими обґрунтовувалися вимоги та заперечення, та якими доказами вони підтверджуються, яку правову норму належить застосувати до цих правовідносин.

Керуючись ст. ст. 220, 221, 223, 227, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, суд касаційної інстанції, -

Касаційну скаргу Державного підприємства "Марилівський спиртовий завод" задовольнити частково.

Постанову Господарського суду Тернопільської області від 05.10.2007 та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 17.03.2008 скасувати, а справу направити на новий розгляд до Тернопільського окружного адміністративного суду.