Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:

Головуючого: Маринчак Н.Є.,

Суддів: Бившевої Л.І., Костенка М.І., Усенко Є.А., Шипуліної Т.М.

при секретарі: Прудкій О.В.

за участю представників

позивача: Колосовського Ю.О., Псалтирьової Т.Т., Добренкової Л.Г.

відповідача: Білоножко А.П.

розглянувши касаційну скаргу Марганецької об’єднаної державної податкової інспекції Дніпропетровської області

на постанову господарського суду Дніпропетровської області від 04 травня 2006р. та ухвалу Дніпропетровського апеляційного господарського суду від 04 жовтня 2006р.

у справі № А38/69

за позовом Відкритого акціонерного товариства "Марганецький гірничо-збагачувальний комбінат"

до Марганецької об’єднаної державної податкової інспекції Дніпропетровської області

про визнання протиправними та скасування податкові повідомлення-рішення, -

У березні 2006р. позивач звернувся до господарського суду Дніпропетровської області з позовом, у якому поставлено питання про визнання протиправними та скасування податкові повідомлення-рішення Марганецької ОДПІ Дніпропетровської області №0001371500/0 від 31.08.2005р., №0001371500/1 від 03.10.2005р., №001371500/2 від 09.12.2005р. та №0001371500/3 від 16.02.2006р..

Обґрунтовуючи позовні вимоги щодо визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, позивач посилається на те, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення прийняті з порушенням норм податкового законодавства в результаті неповного з’ясування контролюючим орагном обставин справи та помилкового застосування норм матеріального права.

Постановою господарського суду Дніпропетровської області від 04 травня 2006р., залишеною без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного господарського суду від 04 жовтня 2006р., позовні вимоги ВАТ "Марганецький гірничо-збагачувальний комбінат" було задоволено повністю.

Судові рішення мотивовано тим, що податковим органом в акті перевірки безпідставно віднесено гірничі виробки до окремої групи витрат, пов’язаних з видобутком корисних копалин, а тому висновок про порушення позивачем вимог п.п.8.7.1 п.8.7 ст. 8 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" є неправомірним.

Не погоджуючись з рішеннями суду першої та апеляційної інстанцій, вказуючи на порушення норм матеріального права, відповідач звернувся до Вищого адміністративного суду України з касаційною скаргою, в якій поставлено питання про скасування постанови господарського суду Дніпропетровської області від 04 травня 2006р. та ухвали Дніпропетровського апеляційного господарського суду від 04 жовтня 2006р. і прийняття у справі нового рішення про відмову у задоволенні позовних вимог в повному обсязі.

Заслухавши доповідь судді, пояснення представників сторін, перевіривши матеріали справи та обговоривши доводи наведені у скарзі, колегія суддів дійшла висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з таких підстав.

Як вбачається з матеріалів справи, податковим органом проведено комплексну планову документальну перевірку дотримання вимог податкового та валютного законодавства ВАТ "Марганецький гірничо-збагачувальний комбінат" за період з 01.01.2004р. по 31.01.2004р., та з питань правомірності заявленого до відшкодування з бюджету ПДВ за період з 01.01.2005р. по 31.01.2005р., про що складено акт №356/230/00190911 від 25.04.2005р..

Згідно вказаного акту було встановлено, що ВАТ "Марганецький гірничо-збагачувальний комбінат" в порушення п.п.8.7.1 п.8.7 ст. 8 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" перевищено 10-ти відсотковий ліміт витрат, пов’язаних з поліпшенням основних засобів, що підлягають амортизації, оскільки при розподілі основних засобів для цілей податкового обліку до першої групи платником податків віднесено витрати (щодо придбання та оприбуткування гірничих виробок), пов’язані з видобуванням корисних копалин, які підлягають амортизації відповідно до п.9.4 ст. 9 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств". Вказане порушення призвело до завищення від’ємного значення об’єкту оподаткування податку на прибуток за 2004р. на 3099200,00грн..

За результатами цієї перевірки Марганецька ОДПІ запропонувала позивачу врахувати у податковій звітності виправлення виявлених порушень, а саме, щодо безпідставного віднесення до 1-ої групи основних фондів групи витрат, об’єктів пов’язаних з видобуванням корисних копалин, які підлягають амортизації згідно з п.9.4 ст. 9 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" та віднесенню їх до окремої групи витрат платника податку, відповідно до вимог п.9.1 ст.9 цього закону.

В подальшому податковим органом було проведено перевірку податкової декларації ВАТ "Марганецький гірничо-збагачувальний комбінат" з податку на прибуток за І-е півріччя 2005р., про що складено акт №688/150/00190911 від 29.08.2005р.. Вказаною камеральною перевіркою було встановлено порушення підприємством п.3.1 ст. 3 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", в результаті чого занижено податкове зобов’язання з податку на прибуток на 774800,00грн..

На підставі акту перевірки №688/150/00190911 від 29.08.2005р. податковим органом було прийнято податкове повідомлення-рішення №0001371500/0 від 31.08.2005р. яким позивачу визначено податкове зобов’язання з податку на прибуток на загальну суму 813540,00грн., в т.ч. 774800,00грн. основного платежу та 38740,00грн. штрафних (фінансових) санкцій..

За наслідками поцедури апеляційного узгодження скарги позивача залишено без задоволення та прийнято нові податкові повідомлення-рішення №0001371500/1 від 03.10.2005р., №001371500/2 від 09.12.2005р. та №0001371500/3 від 16.02.2006р. у яких сума податкового зобов’язання залишилась незмінною.

Як вбачається з матеріалів справи, обґрунтовуючи позовні вимоги позивач посилається на те, що термін "гірнича виробка" - відповідно до гірничого енциклопедичного словника за загальною редакцією доктора техничних наук Білецького В.С., - це споруда, призначена для забезпечення процесу добування корисної копалини.

Отже, позивач стверджує, що в даному випадку, згідно з положенням п.п.8.2.2 п.8.2 ст. 8 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", підприємством правомірно віднесено гірничу виробку (як споруду) до І групи основних фондів.

Крім того, на підтвердження своїх доводів до суду апеляційної інстанції позивачем надано листи: лист Державної геологічної служби від 05.05.2006р. №31/08-297 та лист Міністерства охорони навколишнього природного середовища від 23.06.2006р. №5503/31/8-10. Відповідно до вказаних листів визначено, що шахти, кар’єри разом з будівлями та наземними і підземними спорудами (гірничо-капітальними виробками та іншими об’єктами будівництва) є основними виробничими фондами підприємства і підлягають віднесенню до першої групи основних фондів.

Разом з тим, вказана позиція позивача щодо правомірності обрахування ним амортизаціних відрахувань за п.9.4 ст. 9 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" наведеними доказами не підтверджується, оскільки а ні в зазначених листах, а ні іншими матеріалами справи нічого про необхідність обрахування амортизаційних відрахувань за п.9.4 ст. 9 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" (щодо спірних об’єктів, які позивач відносив до першої групи основних фондів) не зазначено.

Також, обґрунтовуючи свої вимоги, позивач зазначає, що у відповідності до п.9.1 ст. 9 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", будь-які витрати на розвідку (дорозвідку), облаштування та розробку будь-яких запасів (родовищ) корисних копалин (за винятком витрат, передбачених у п.п.5.2.16 п.5.2 ст.5 цього Закону), включаються до окремої групи витрат платника податку, на балансі якого перебувають такі запаси (родовища) та підлягають амортизації.

Згідно п.9.2 ст. 9 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", перелік витрат, що включається до окремої групи витрат платника податку, встановлюється Кабінетом Міністрів України. Постановою Кабінету Міністрів України №118 від 04.02.1998р. (118-98-п) визначено перелік витрат, які включаються до окремої групи витрат платника податку, які підлягають амортизації згідно із п.9.4 ст. 9 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств". До цього переліку, на думку позивача, не включено саме ті витрати, які були понесені підприємством у зв’язку з побудовою та введенням в експлуатацію об’єктів, перелічених в таблиці №22 до акту перевірки №356/230/00190911 від 25.04.2005р., оскільки всі витрати (згідно постанови КМ України №118 від 04.02.1998р. (118-98-п) ) пов’язані з розвідкою (дорозвідкою) та облаштуванням розробки будь-яких запасів (родовищ) корисних копалин з відповідними витратами на їх розробку.

Позивач посилається на те, що не здійснював жодної з дій чи витрат, які входять до переліку витрат, визначених постановою КМ України №118 від 04.02 .1998р. (118-98-п) , та які мають обліковуватись згідно із п.9.1 ст. 9 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", оскільки розвідка та облаштування родовищ корисних копалин проведено ще за радянських часів. Позивач також вказує, що відповідно до листа Нікопольської геологорозвідувальної партії від 22.04.2005р. №10, який є уповноваженим органом щодо проведення розвідки (дорозвідки) та облаштування родовищ згідно наданої на це відповідної ліцензії (якої не має ВАТ "Марганецький гірничо-збагачувальний комбінат") – дослідницько-промислова розробка родовища проводилася шляхом буріння скважин ще до початку 1990 року за рахунок коштів держави, а гірничо-проходницькі роботи на зазначених об’єктах ВАТ "Марганецький гірничо-збагачувальний комбінат" з метою розвідки (дорозвідки) не проводились.

Однак, як вбачається з матеріалів справи, і на ці докази не звернули уваги суди першої та апеляційної інстанцій, зокрема, пояснень позивача, ВАТ "Марганецький гірничо-збагачувальний комбінат" згідно з довідкою Головного управління статистики у Дніпропетровській області здійснює діяльність за КВЕД 13.20.1 – підземне видобування та збагачення марганцевої руди, який є основним видом діяльності підприємства. Даний вид діяльності підлягає ліцензуванню. ВАТ "Марганецький гірничо-збагачувальний комбінат" має ліцензію на експлуатацію родовища корисних копалин, яка видана Державним комітетом України по герлогії і використанню надр від 13.08.1996р. №610 терміном дії 20 років. Позивач є платником збору за геологорозвідувальні роботи та платником збору за користування надрами.

Крім того, в акті планової документальної перевірки підприємства №356/230/00190911 від 25.04.2005р. в розділі 2.3.2 "Амортизація витрат, пов’язаних з видобутком корисних копалин" вказано, що підприємством у періоді який перевірявся нарахування амортизаци проводилось у відповідності із п.9.4 ст. 9 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств". Суми амортизаційних відрахувань пов’язаних саме з видобутком корисних копалин відображена позивачем в додатку К1/2 декларації з податку на прибуток підприємства та надавалась ним відповідна розшифровка до таблиці №3 в розрізі окремих об’єктів (т.ІІ а.с.44-51).

Під час розгляду справи судами першої та апеляційної інстанцій не було з’ясовано того факту, що за актом перевірки об’єкти на які проводились амортизаційні відрахування за ст. 9 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" визначаються як "гірничі виробки" (т.І а.с.33-34), а позивач вказує, що спірні суми амортизаціних відрахувань нараховувались на об’єкти, які називає шахтами, кар’єрами. До того ж, за актом перевірки встановлено, що "на балансі підприємства рахуються наступні витрати зі спорудження таких об’єктів, як … (далі відповідно до таблиці №22 перелік із 28 гірничих виробок). В той же час, у додатках К1/2 декларації з податку на прибуток підприємства щодо розрахунку амортизаційних витрат, пов’язаних з видобутком корисних копалин, та відповідних розшифровках до таблиці №3 в розрізі окремих об’єктів – кількість об’єктів (шахти та кар’єр) становить 7.

Отже, судами не було з’ясовано чи є предметом даного спору одні й ті самі об’єкти, а відтак, неможливо визначитись щодо віднесення їх до окремої групи витрат пов’язаних з видобутком корисних копалин або до 1 групи основних засобів.

При цьому, судами попередніх інстанцій була допущена істотна неповнота дослідження доказів у справі, яка не може бути усунена судом касаційної інстанції, без чого неможливо правильно вирішити спір.

Так, у справі відсутні документи первинного бухгалтерського та фінансового обліку вищевказаних об’єктів, без яких неможливо визначити яким чином необхідно було провести їх податковий облік. Суди не встановили предмет доказування у справі, не зобов’язали податковий орган надати докази на обґрунтування своїх доводів і не витребували необхідні докази з власної ініціативи. Залишилась не з’ясованою суттєва обставина, оскільки Закон України "Про оподаткування прибутку підприємств" (334/94-ВР) визначає особливість амортизаційних відрахувань в залежності від того, до яких груп витрат включаються платником податку такі об’єкти. Підпункт 8.2.2 п.8.2 ст. 8 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" визначає обрахування саме основних фондів які поділяє на певні групи. А, п.9.4. ст. 9 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" особливість амортизаційних відрахувань пов’язаних з видобутком корисних копалин.

Отже, неможливо перевірити правильність та обґрунтованість доводів касаційної скарги і законність оспорюваних рішень судів попередніх інстанцій.

Суд касаційної інстанції, відповідно до ч.1 ст. 220 КАС України, не може досліджувати докази що не були встановлені в судовому рішенні та вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу.

За таких обставин відсутні підстави вважати, що судами з’ясовані всі обставини справи і їм надана правильна юридична оцінка. Вказане позбавляє касаційну інстанцію можливості перевірити правову оцінку, надану судами попередніх інстанцій всім обставинам справи.

Враховуючи наведене, прийняті судові рішення підлягають скасуванню, а справа – направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.

Під час нового розгляду необхідно врахувати викладене, повно та об’єктивно дослідити обставини справи, дати їм належну юридичну оцінку, в залежності від встановленого, правильно застосувати до спірних правовідносин норми матеріального права та ухвалити законне і обґрунтоване рішення.

Керуючись статтями 220, 221, 223, 227, 230, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, -

Касаційну скаргу Марганецької об’єднаної державної податкової інспекції Дніпропетровської області – задовольнити частково.

Постанову господарського суду Дніпропетровської області від 04 травня 2006 року та ухвалу Дніпропетровського апеляційного господарського суду від 04 жовтня 2006 року – скасувати та направити справу на новий розгляд в суд першої інстанції.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення.

За винятковими обставинами вона може бути оскаржена до Верховного Суду України протягом одного місяця з дня відкриття таких обставин.