Колегія суддів Вищого адміністративного суду України у складі:

Головуючого Бившевої Л.І.,

суддів: Брайка А.І., Маринчак Н.Є., Сергейчука О.А., Шипуліної Т.М.,

при секретарі Євтушевському В.М.,

за участю:

представників позивача -Секелик Л.В., Романченко Т.В.,

представника відповідача - Оніщука В.П.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Відкритого акціонерного товариства "Рівненський центральний універмаг"

на постанову Львівського апеляційного господарського суду від 17 квітня 2007 року

та касаційну скаргу Державної податкової інспекції у місті Рівне

на постанову господарського суду Рівненської області від 14 листопада 2006 року

та постанову Львівського апеляційного господарського суду від 17 квітня 2007 року

у справі № 14/279

за позовом Відкритого акціонерного товариства "Рівненський центральний універмаг"

до Державної податкової інспекції у місті Рівне

про визнання нечинними рішень та зобов'язання вчинити дії, -

У жовтні 2006 року ВАТ "Рівненський центральний універмаг" звернулось до суду з позовом до ДПІ у м. Рівне про визнання нечинними рішень про застосування штрафних (фінансових) санкцій № 0001432343/0/23-235, № 0001442343/0/23-235 від 19 червня 2006 року, № 0001432343/1/23-235, № 0001442343/1/23-235 від 14 серпня 2006 року.

Під час розгляду справи позивач збільшив розмір позовних вимог та просив також зобов'язати ДПІ у м. Рівне прийняти рішення про безпідставність сплати ВАТ "Рівненський центральний універмаг" протягом перевіряємого періоду податку з реклами.

Постановою господарського суду Рівненської області від 14 листопада 2006 року позов задоволено частково.

Рішення ДПІ у м. Рівне про застосування штрафних (фінансових) санкцій № 0001432343/0/23-235 та № 0001442343/0/23-235 від 19 червня 2006 року, № 0001432343/1/23-235 та № 0001442343/1/23-235 від 14 серпня 2006 року визнані нечинними.

Провадження в частині позовних вимог про зобов'язання ДПІ у м. Рівне прийняти рішення про безпідставність сплати ВАТ "Рівненський центральний універмаг" протягом періоду, який перевіряється, податку з реклами закрито.

Відшкодовано з Державного бюджету України на користь ВАТ "Рівненський центральний універмаг" судові витрати в сумі 3, 40 грн.

Постановою Львівського апеляційного господарського суду від 17 квітня 2007 року постанову господарського суду Рівненської області від 14 листопада 2006 року частково скасовано.

Прийняти нову постанову. В позові про визнання нечинним рішення ДПІ у м. Рівне про застосування штрафних (фінансових) санкцій від 19 червня 2006 року № 0001432343/0/23235 та від 14 серпня 2006 року № 0001432343/1/23-235 відмовлено.

В решті постанову господарського суду Рівненської області від 14 листопада 2006 року залишено без змін.

В касаційній скарзі ВАТ "Рівненський центральний універмаг", посилаючись на порушення та неправильне застосування норм матеріального права судом апеляційної інстанції, просить скасувати постанову Львівського апеляційного господарського суду від 17 квітня 2007 року, а постанову господарського суду Рівненської області від 14 листопада 2006 року залишити в силі.

В касаційній скарзі ДПІ у м. Рівне, посилаючись на порушення судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову господарського суду Рівненської області від 14 листопада 2006 року та постанову Львівського апеляційного господарського суду від 17 квітня 2007 року, постановити нове рішення, яким відмовити в задоволенні позовних вимог.

Заслухавши доповідь судді - доповідача, пояснення присутніх у судовому засіданні представників сторін, перевіривши доводи касаційних скарг щодо дотримання правильності застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі, колегія суддів дійшла висновку, що касаційна скарга ВАТ "Рівненський центральний універмаг" підлягає задоволенню, а касаційна скарга ДПІ у м. Рівне задоволенню не підлягає з огляду на наступне.

Судами попередніх інстанцій встановлено наступне.

ДПІ у м. Рівне провела планову комплексну документальну перевірку дотримання вимог податкового законодавства ВАТ "Рівненський центральний універмаг" за період з 01 квітня 2003 року по 31 грудня 2005 року, за результатами якої було складено акт № 228/23-100/01561924 від 14 червня 2006 року.

В акті перевірки було встановлено порушення п. 1 ст. 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", що мало вираз в тому, що ВАТ "Рівненський центральний універмаг" здавало в оренду приміщення суб'єктам підприємницької діяльності за готівкові кошти на загальну суму 1 198 152, 08 грн., розрахунки проводились через касу підприємства з оформленням прибуткових касових ордерів та видачею відповідних квитанцій, підписаних та завірених печаткою у встановленому порядку, без застосування реєстратора розрахункових операцій, хоча товариство є підприємством торгівлі.

Перевіркою було також встановлено, що в порушення вимог п. 2.12 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 19 лютого 2001 року № 72 (z0237-01) , підприємство проводило виплати, пов'язані з оплатою праці, (видатковий ордер № 417 від 05 травня 2004 року) готівкою за наявності податкового боргу з комунального податку та податку з реклами в розмірі 490, 00 грн.

У висновках акта перевірки також зроблено висновок про порушення позивачем вимог п. 2.13 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 19 лютого 2001 року № 72 (z0237-01) , що мало вираз в тому, що позивач використав готівкові кошти в сумі 5 000, 000 грн. (прибутковий ордер № 740), які були отримані на господарські витрати згідно чеку КГ № 3938798 від 29 жовтня 2004 року з установи РФ "Приватбанк", на погашення позики ОСОБА_1 згідно видаткового ордеру № 919.

19 червня 2006 року ДПІ у м. Рівне на підставі акта перевірки прийняла рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій № 0001432343/0/23-235, яким згідно п. 1 ст. 17 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" застосувала до ВАТ "Рівненський центральний універмаг" суму штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 5 990 760, 04 грн., та рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій № 0001442343/0/23-235, яким згідно абзацу четвертого, абзацу сьомого ст. 1 Указу Президента України "Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки" застосувала до ВАТ "Рівненський центральний універмаг" суму штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 5 490, 00 грн.

Вказані рішення були оскаржені позивачем до ДПА в Рівненській області, за наслідками оскарження скарги ВАТ "Рівненський центральний універмаг" були залишені без задоволення, а ДПІ у м. Рівне 14 серпня 2006 року прийняла рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій № 0001432343/1/23-235, яким згідно п. 1 ст. 17 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" застосувала до ВАТ "Рівненський центральний універмаг" суму штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 5 990 760, 04 грн., та рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій № 0001442343/1/23-235, яким згідно абзацу четвертого, абзацу сьомого ст. 1 Указу Президента України "Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки" застосувала до ВАТ "Рівненський центральний універмаг" суму штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 5 490, 00 грн.

Суд першої інстанції, визнаючи нечинним рішення ДПІ у м. Рівне про застосування штрафних (фінансових) санкцій № 0001432343/0/23-235 від 19 червня 2006 року та № 0001432343/1/23-235 від 14 серпня 2006 року, виходив з того, що оренда майна не є послугою, а тому на ці правовідносини не розповсюджуються вимоги Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" (265/95-ВР) щодо застосування реєстратора розрахункових операцій при проведенні розрахунків за оренду, що свідчить про неправомірність застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій на підставі п. 1 ст. 17 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг".

Визнаючи нечинним рішення ДПІ у м. Рівне про застосування штрафних (фінансових) санкцій № 0001442343/0/23-235 від 19 червня 2006 року та № 0001442343/1/23-235 від 14 серпня 2006 року, суд першої інстанції посилався на те, що штрафні (фінансові) санкції цими рішеннями були застосовані до позивача з порушенням строку, передбаченого ст. 250 Господарського кодексу України.

Суд апеляційної інстанції, скасовуючи рішення суду першої інстанції та відмовляючи в задоволенні позовних вимог про визнання нечинними рішень про застосування штрафних (фінансових) санкцій № 0001432343/0/23-235 від 19 червня 2006 року і № 0001432343/1/23-235 від 14 серпня 2006 року, виходив з того, що надання в оренду приміщень відноситься до сфери послуг, а тому позивач мав виконувати вимоги Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" (265/95-ВР) щодо застосування реєстратора розрахункових операцій при проведенні розрахунків за оренду.

Залишаючи рішення суду першої інстанції в іншій частині без змін, суд апеляційної інстанції погодився з доводами суду першої інстанції в цій частині відносно пропуску відповідачем строку застосування штрафних санкцій, передбаченого ст. 250 Господарського кодексу України.

Однак з такими висновками суду апеляційної інстанції колегія суддів частково не погоджується з огляду на наступне.

Відповідно до ст. 1 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" реєстратори розрахункових операцій застосовуються фізичними особами - суб'єктами підприємницької діяльності або юридичними особами (їх філіями, відділеннями, іншими відокремленими підрозділами), які здійснюють операції з розрахунків в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також уповноваженими банками та суб'єктами підприємницької діяльності, які виконують операції купівлі-продажу іноземної валюти.

Згідно п. 1 ст. 3 вищезазначеного Закону суб'єкти підприємницької діяльності, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг зобов'язані проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій з роздрукуванням відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій.

Вищевикладені положення Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" (265/95-ВР) зобов'язують суб'єктів підприємницької діяльності при продажі товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг проводити розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій з роздрукуванням відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій. При цьому обов'язковою умовою для застосування цих положень є здійснення продажу товарів (надання послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг.

Підтвердженням цього є положення п. 1 ст. 9 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", згідно яких реєстратори розрахункових операцій та розрахункові книжки не застосовуються при здійсненні торгівлі продукцією власного виробництва та наданні послуг підприємствами, установами і організаціями усіх форм власності, у разі проведення розрахунків у касах цих підприємств, установ і організацій з оформленням прибуткових і видаткових касових ордерів та видачею відповідних квитанцій, підписаних і завірених печаткою у встановленому порядку. В той же час, ці положення не поширюються на підприємства торгівлі та громадського харчування.

Судами попередніх інстанцій було встановлено, що позивач в період з 01 квітня 2003 року по 31 грудня 2005 року отримав готівкові кошти на суму 1 198 152, 08 грн. в рахунок оплати за оренду торговельних, складських приміщень з оформленням прибуткових касових ордерів та видачею відповідних квитанцій, підписаних та завірених печаткою у встановленому порядку, без застосування реєстратора розрахункових операцій.

Згідно довідки з Єдиного державного реєстру підприємств та організацій України № 613 від 04 травня 2006 року до видів діяльності ВАТ "Рівненський центральний універмаг" за КВЕД відноситься, зокрема, такий вид діяльності, як здавання в оренду власного нерухомого майна (70.20.0).

Згідно довідки Головного управління статистики у Рівненській області № 05-01-06/90 від 30 травня 2006 року у ВАТ "Рівненський центральний універмаг" переважав такий вид діяльності, як здавання в оренду власного нерухомого майна (70.20.0).

Відповідно до ч. 1 ст. 759 Цивільного кодексу України за договором найму (оренди) наймодавець передає або зобов'язується передати наймачеві майно у користування за плату на певний строк.

Предметом договору найму може бути річ, яка визначена індивідуальними ознаками і яка зберігає свій первісний вигляд при неодноразовому використанні (неспоживна річ), а також майнові права (положення ч. 1 та ч. 2 ст. 760 Цивільного кодексу України).

В той же час, за договором про надання послуг одна сторона (виконавець) зобов'язується за завданням другої сторони (замовника) надати послугу, яка споживається в процесі вчинення певної дії або здійснення певної діяльності, а замовник зобов'язується оплатити виконавцеві зазначену послугу, якщо інше не встановлено договором (ч. 1 ст. 901 Цивільного кодексу України).

Отже, договір найму (оренди) та договір про надання послуг є різними договорами за правовою природою, які регулюються різними нормами Цивільного кодексу України (435-15) .

Враховуючи те, що надання в оренду приміщень не є наданням послуг, а позивач не може бути визнаний підприємством лише торгівлі, готівкові розрахунки за надання приміщень в оренду правомірно не проводились позивачем через реєстратор розрахункових операцій з роздрукуванням відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, а тому застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій на підставі п. 1 ст. 17 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" є безпідставним.

Відповідно до ч. 1 ст. 238 Господарського кодексу України за порушення встановлених законодавчими актами правил здійснення господарської діяльності до суб'єктів господарювання можуть бути застосовані уповноваженими органами державної влади або органами місцевого самоврядування адміністративно-господарські санкції, тобто заходи організаційно-правового або майнового характеру, спрямовані на припинення правопорушення суб'єкта господарювання та ліквідацію його наслідків.

Фінансові санкції, передбачені ст. 1 Указу Президента України "Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки", є заходами майнового характеру, які спрямовані на припинення правопорушення суб'єкта господарювання та ліквідацію його наслідків, що застосовуються органами державної податкової служби за порушення норм з регулювання обігу готівки у національній валюті, тобто за своєю природою є адміністративно - господарськими.

Статтею 250 Господарського кодексу України передбачено, що адміністративно-господарські санкції можуть бути застосовані до суб'єкта господарювання протягом шести місяців з дня виявлення порушення, але не пізніш як через один рік з дня порушення цим суб'єктом встановлених законодавчими актами правил здійснення господарської діяльності, крім випадків, передбачених законом.

Порушення позивачем п. 2.12, п. 2.13 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 19 лютого 2001 року № 72 (z0237-01) , мали місце в жовтні 2004 року та в травні 2004 року, а рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій № 0001442343/0/23-235 за це порушення було прийнято ДПІ у м. Рівне 19 червня 2006 року, тобто з пропуском річного строку для їх застосування.

Таким чином, суд першої інстанції, визнавши нечинними оспорювані рішення, виніс законне та обґрунтоване рішення, яке було помилково частково скасовано судом апеляційної інстанції.

Відповідно до 226 Кодексу адміністративного судочинства України (2747-15) суд касаційної інстанції скасовує судове рішення суду апеляційної інстанції та залишає в силі рішення суду першої інстанції, яке ухвалено відповідно до закону і скасоване або змінене помилково.

Враховуючи вищевикладене, постанова Львівського апеляційного господарського суду від 17 квітня 2007 року підлягає скасуванню, а постанова господарського суду Рівненської області від 14 листопада 2006 року підлягає залишенню в силі.

Керуючись ст. ст. 160, 167, 220, 221, 223, 226, 230, 231, ч. 5 ст. 254 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія -

Касаційну Державної податкової інспекції у місті Рівне залишити без задоволення.

Касаційну скаргу Відкритого акціонерного товариства "Рівненський центральний універмаг" задовольнити.

Постанову Львівського апеляційного господарського суду від 17 квітня 2007 року скасувати, а постанову господарського суду Рівненської області від 14 листопада 2006 року залишити в силі.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення і може бути оскаржена до Верховного Суду України за винятковими обставинами протягом одного місяця з дня відкриття таких обставин.