Про визнання протиправним та скасувати рішення ДПІ від 5 травня 2011 року № 734/10/15-039 про відмову платнику податків - Текст документа

розглянувши в порядку письмового провадження справу за позовом публічного акціонерного товариства "Укрнафта" (далі - Товариство) до Лохвицької міжрайонної державної податкової інспекції Полтавської області (далі - ДПІ) про визнання протиправним і скасування рішення,

У травні 2011 року Товариство звернулося до суду з позовом, у якому з урахуванням зміни позовних вимог просило визнати протиправним та скасувати рішення ДПІ від 5 травня 2011 року № 734/10/15-039 про відмову платнику податків - "Договору № 5/56 про спільну діяльність між Товариством та ТОВ "Надраінвест" (укладеному 21 грудня 2000 року; далі - договір № 5/56) у прийнятті податкового розрахунку плати за користування надрами для видобування корисних копалин (із додатками) за I квартал 2011 року і зобов'язати ДПІ приймати від цього платника податків податкові розрахунки плати за користування надрами для видобування корисних копалин.

На обґрунтування позову Товариство зазначило, що договором № 5/56, до ДПІ подано податковий розрахунок плати за користування надрами для видобування корисних копалин за I квартал 2011 року, однак листом від 5 травня 2011 року № 734/10/15-039 ДПІ повідомила, що поданий податковий розрахунок не вважається декларацією і отримав статус "не визнано як податкова декларація" як такий, що поданий на порушення пункту 48.3 статті 48 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних відносин; далі - ПК). При цьому ДПІ вказала, що форма податкового розрахунку передбачає відображення у розділах 2 і 4 відомостей про платника, зокрема, його назву та код платника податків згідно з Єдиним державним реєстром підприємств та організацій України (далі - ЄДРПОУ), суб'єктами якого є юридичні особи та відокремлені підрозділи юридичних осіб усіх форм власності та організаційно-правових форм господарювання, що знаходяться на території України та проводять свою діяльність на підставі її законодавства. На думку контролюючого органу, платник податків самовільно змінив обов'язкові реквізити податкової звітності, оскільки наданий договору № 5/56 реєстраційний номер платника податків з Тимчасового реєстру Державної податкової адміністрації України є податковим номером, а не кодом ЄДРПОУ.

Полтавський окружний адміністративний суд постановою від 7 червня 2011 року позов задовольнив частково: визнав протиправним та скасував рішення ДПІ від 5 травня 2011 року № 734/10/15-039 про відмову у прийнятті податкового розрахунку плати за користування надрами для видобування корисних копалин за I квартал 2011 року, в іншій частині позовних вимог відмовив. При прийнятті рішення суд виходив із того, що при поданні податкового розрахунку до ДПІ було дотримано вимоги наказу Державної податкової адміністрації України від 24 грудня 2010 року № 1013 "Про затвердження форм податкових розрахунків з плати за користування надрами" (z0083-11) (далі - наказ № 1013), зокрема щодо заповнення розділів 2 та 4 податкового розрахунку, оскільки вказані розділи містять правильне найменування платника, чинний та правильний податковий номер договору № 5/56.

Харківський апеляційний адміністративний суд постановою від 1 грудня 2011 року постанову суду першої інстанції скасував та прийняв нову, якою відмовив у задоволенні позову.

Вищий адміністративний суд України ухвалою від 19 грудня 2013 року рішення апеляційного суду залишив без змін.

При прийнятті такого рішення суди апеляційної та касаційної інстанцій виходили з того, що у податкового органу наявні підстави для відмови у прийнятті податкового розрахунку плати за користування надрами для видобування корисних копалин за I квартал 2011 року з огляду на те, що податковий розрахунок заповнений з порушенням пункту 48.3 статті 48 ПК, оскільки як до набрання чинності Законом України від 24 травня 2012 року № 4834-VI (4834-17) "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо удосконалення деяких податкових норм" (далі - Закон № 4834-VI (4834-17) ), так і після платником плати за користування надрами для видобування корисних копалин є суб'єкт підприємницької діяльності - юридична або фізична особа, тоді як позивач у зазначеному розрахунку вказав платником договір № 5/56 про спільну діяльність, що, у свою чергу, потягло зазначення в розділах 2 і 4 податкового розрахунку неправильних даних.

У заяві про перегляд судових рішень Верховним Судом України Товариство, посилаючись на неоднакове застосування касаційним судом положень пунктів 48.3 та 48.4 статті 48, підпунктів 263.1.1 та 263.1.4 пункту 263.1 статті 263 ПК, просить скасувати постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 1 грудня 2011 року та ухвалу Вищого адміністративного суду України від 19 грудня 2013 року, а постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 7 червня 2011 року - залишити без змін.

На обґрунтування заяви додано ухвалу Вищого адміністративного суду України від 4 червня 2014 року (№ К/991/36749/12), у якій суд касаційної інстанції дійшов висновку, що поданий розрахунок із плати за користування надрами для видобування корисних копалин був складений та поданий Товариством із зазначенням у графі найменування платника договору № 410/95, тому, за умови фактичного подання цього розрахунку юридичною особою та за відсутності на момент виникнення спірних правовідносин чіткого законодавчого визначення порядку подання звітності з плати за користування надрами для видобування корисних копалин і порядку заповнення реквізитів такої звітності, за умови можливості ідентифікації фактичного платника, застосування до Товариства негативних наслідків у вигляді відмови у прийнятті поданої ним звітності з формальних підстав є неприпустимим.

Вирішуючи питання про усунення різного застосування судом касаційної інстанції вищезгаданих норм матеріального права, колегія суддів Судової палати в адміністративних справах Верховного Суду України виходить із такого.

Відповідно до пункту 46.1 статті 46 ПК податкова декларація, розрахунок - документ, що подається платником податків (у тому числі відокремленим підрозділом у випадках, визначених ПК) контролюючому органу у строки, встановлені законом, на підставі якого здійснюється нарахування та/або сплата податкового зобов'язання, чи документ, що свідчить про суми доходу, нарахованого (виплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, суми утриманого та/або сплаченого податку.

Форма податкової декларації встановлюється центральним органом державної податкової служби за погодженням з Міністерством фінансів України (пункт 46.5 статті 46 ПК).

За правилами статті 48 ПК податкова декларація має містити обов'язкові реквізити, пунктом 48.3 цієї статті визначено перелік таких реквізитів, зокрема "код платника податків згідно з ЄДРПОУ або податковий номер".

Згідно з пунктом 64.6 статті 64 ПК на обліку в органах державної податкової служби повинні перебувати угоди про розподіл продукції та договори про спільну діяльність на території України без створення юридичних осіб, на яких поширюються особливості податкового обліку та оподаткування спільної діяльності, визначені цим Кодексом.

Підпунктом 153.14.2 пункту 153.14 статті 153 ПК передбачено, що облік результатів спільної діяльності ведеться платником податку, уповноваженим на це іншими сторонами згідно з умовами договору, окремо від обліку господарських результатів такого платника податку.

уповноваженим особам договорів про спільну діяльність на території України без створення юридичної особи при взятті на облік договору згідно з підпунктом "а" пункту 2.4 Порядку обліку платників податків і зборів (z1562-11) , затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 9 грудня 2011 року № 1588, органами державної податкової служби надається реєстраційний (обліковий) номер платника податків.

Разом з тим форма податкового розрахунку, затвердженого наказом № 1013 (z0083-11) , містить лише частину вказаного реквізиту "код платника податків згідно з ЄДРПОУ".

Підпунктом 263.1.1 пункту 263.1 статті 263 ПК визначено, що платниками плати за користування надрами для видобування корисних копалин є суб'єкти господарювання, у тому числі громадяни України, іноземці та особи без громадянства, зареєстровані відповідно до закону як підприємці, які набули права користування об'єктом (ділянкою) надр на підставі отриманих спеціальних дозволів на користування надрами (далі - спеціальний дозвіл) в межах конкретних ділянок надр з метою провадження господарської діяльності з видобування корисних копалин, у тому числі під час геологічного вивчення (або геологічного вивчення з подальшою дослідно-промисловою розробкою) в межах зазначених у таких спеціальних дозволах об'єктах (ділянках) надр.

В подальшому законодавцем було врегульовано це питання шляхом прийняття Закону № 4834-VI (4834-17) - пункт 263.1 статті 263 ПК доповнено підпунктом 263.1.4., згідно з яким платником плати за користування надрами для видобування корисних копалин під час виконання договорів про спільну діяльність без утворення юридичної особи є уповноважена особа - один з учасників такого договору про спільну діяльність без утворення юридичної особи, на якого згідно з умовами договору про спільну діяльність без утворення юридичної особи покладено обов'язок нарахування, утримання та внесення податків і зборів до бюджету з єдиного поточного рахунку спільної діяльності (далі - уповноважена особа), та за умови, що один з учасників договору про спільну діяльність без утворення юридичної особи має відповідний спеціальний дозвіл.

Таким чином, законодавством передбачено можливість здійснення господарської діяльності, що є об'єктом оподаткування, не лише юридичними та фізичними особами-підприємцями, а й у межах договору про спільну діяльність.

Отже, обов'язок щодо здійснення податкового обліку і подання податкової звітності покладається, в тому числі, на уповноважених осіб, що здійснюють господарську діяльність без створення юридичної особи на підставі договору про спільну діяльність, а не лише на юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців.

Крім того, постановою окружного адміністративного суду міста Києва від 1 серпня 2011 року у справі № 2а-9068/11/2670 (v9068805-11) визнано недійсним та скасовано з дати набрання чинності наказ № 1013 (z0083-11) в частині визначення реквізиту "код за ЄДРПОУ, або реєстраційний номер облікової картки платника податків, або серія, номер паспорта" розділів 2 та 4 Податкового розрахунку з плати за користування надрами для видобування корисних копалин та зобов'язано Державну податкову адміністрацію України включити до форми податкового розрахунку плати за користування надрами, затвердженої наказом № 1013 (z0083-11) , замість реквізиту "код за ЄДРПОУ, або реєстраційний номер облікової картки платника податків або серію та номер паспорта" реквізит "код платника податків згідно з ЄДРПОУ або податковий номер; реєстраційний номер облікової картки платника податків або серію та номер паспорта".

З огляду на викладене колегія суддів Судової палати в адміністративних справах Верховного Суду України дійшла висновку, що у разі використання надр у межах договору про спільну діяльність платником податку є зареєстрований в установленому законом порядку суб'єкт господарювання, якому таким договором було надано повноваження сплачувати податкові зобов'язання, які виникають у зв'язку із здійсненням спільної діяльності. Проте об'єктом оподаткування у такому випадку будуть результати спільної діяльності.

Отже, висновок суду касаційної інстанції у справі, що розглядається, про правомірність оскаржуваного рішення ДПІ не ґрунтується на правильному застосуванні норм матеріального права, у зв'язку з чим відповідно до частини другої статті 243 Кодексу адміністративного судочинства України ухвала цього суду від 19 грудня 2013 року підлягає скасуванню, а справа - направленню на новий касаційний розгляд.