Колегія суддів Вищого адміністративного суду України в складі:

Головуючого –Шипуліної Т.М.,

суддів: Бившевої Л.І., Костенка М.І., Пилипчук Н.Г., Усенко Є.А.,

при секретарі: Шкляр А.В.,

за участю представників:

від позивача –Сомок В.М.,

розглянула у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу ДПІ у Біляївському районі Одеської області на постанову Господарського суду Одеської області від 21.07.2006 року та ухвалу Одеського апеляційного господарського суду від 12.10.2006 року по справі № 15/159-06-4431А за позовом Державного сільськогосподарського науково-виробничого підприємства "Експериментальна база "Дачна"селекційно-генетичного інституту до ДПІ у Біляївському районі Одеської області про визнання нечинними податкових повідомлень-рішень та рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій.

Заслухавши доповідь судді Шипуліної Т.М., пояснення осіб, які з’явились в судове засідання, перевіривши доводи касаційної скарги щодо дотримання правильності застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, колегія:

Постановою Господарського суду Одеської області від 21.07.2006 року, залишеною без змін ухвалою Одеського апеляційного господарського суду від 12.10.2006 року, позовні вимоги Державного сільськогосподарського науково-виробничого підприємства "Експериментальна база "Дачна"селекційно-генетичного інституту до ДПІ у Біляївському районі Одеської області про визнання нечинними податкових повідомлень-рішень та рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій –задоволено.

Не погоджуючись із зазначеними судовими рішеннями, відповідач 10.11.2006 року звернувся з касаційною скаргою до Вищого адміністративного суду України.

Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 22.10.2007 року касаційна скарга прийнята до провадження суду, по ній відкрито касаційне провадження.

В касаційній скарзі ДПІ у Біляївському районі Одеської області просить скасувати судові рішення та постановити нове –про відмову в позові посилаючись на порушення судами норм матеріального права, а саме, п.п.7.2.1 п.7.2 ст. 7 Закону України "Про податок на додану вартість", Постанову КМ України № 50 від 15.01.2005 року "Про затвердження Порядку і нормативів відрахування господарськими організаціями до загального фонду Державного бюджету України частини прибутку (доходу) за результатами фінансово-господарської діяльності у 2004 році та щоквартальної фінансово-господарської діяльності у 2005 році" (50-2005-п) , ст. 65 Закону України "Про Державний бюджет України на 2004 рік", п.2.1 Наказу Міністерства економіки та з питань європейської інтеграції України від 17.06.2003 року № 157 (v0157569-03) "Про затвердження Методичних рекомендацій щодо впровадження національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку у сфері громадського харчування і побутових послуг, гармонізованих з міжнародними стандартами", п.п.3.4 ст.3, п.п.4.2.1 ст. 4 Закону України "Про податок з доходів фізичних осіб".

З матеріалів справи вбачається, що за результатами проведеної працівниками ДПІ у Біляївському районі Одеської області комплексної планової документальної перевірки Державного сільськогосподарського науково-виробничого підприємств "Експериментальна база "Дачна"селекційно-генетичного інституту з питань дотримання вимог податкового та валютного законодавства за період 05.05.2004 р. по 31.12.2005 р., відповідачем складено акт №145/23-1008/32539624 від 12.04.2006р. та довідку №69/17-01/325339624 від 12.04.2006р., що стали підставою для винесення відповідачем податкових повідомлень-рішень від 21.04.2006р.:

- №0000571700/0 –на суму 1721,35 грн. штрафні санкції з податку з доходів найманих працівників;

- №0001022301/0 –на суму 23599,10 грн. за платежем ПДВ (штрафні санкції);

- №0001032301/0 –на суму 86190 грн. частини прибутку до бюджету з яких основний платіж –37130 грн. штрафні санкції –49060 грн.;

- №00005271700/0 –на суму 4876,47 грн. податку з доходів найманих працівників з яких 1625,49 грн. основний платіж, 325,98 грн. –штрафні санкції;

- №0001042301/0 про застосування штрафних (фінансових) санкцій на суму 10004,34 грн. за порушення порядку ведення касових операцій.

Під час перевірки податковим органом було встановлено, що у перевіряємому періоді підприємство є платником фіксованого с/г податку який сплачено у 2004 році в сумі 38664,78 грн., у 2005 році –в сумі 11720 грн.

Протягом перевіряємого періоду підприємство використовувало спеціальний режим оподаткування ПДВ на підставі Указу Президента "Про підтримку сільськогосподарських товаровиробників'яким встановлено, що не підлягають сплаті в бюджет суми ПДВ, які нараховуються с/г товаровиробниками –платниками ПДВ по операціям з продажу товарів власного виробництва, включаючи продукцію (крім підакцизних товарів), виготовлену на давальницьких умовах із власної с/г сировини крім операцій з продажу переробним підприємством молока та м’яса у живій вазі.

Згідно Постанови Кабінету Міністрів України №271 від 26.02.99р. (271-99-п) Про порядок акумуляції та використання коштів, які нараховуються с/г товаровиробниками –платниками ПДВ щодо операції з продажу товарів (робіт, послуг) власного виробництва, включаючи продукцію (крім підакцизних товарів), виготовлену на давальницьких умовах із власної с/г сировини –підприємство подає ДПІ три податкові декларації :

- №1 (молоко, худоба, птиця, вовна, молочна продукція, м’ясопродукти);

- № 2 (рослинництво) –по яким не ведуться розрахунки із бюджетом;

- по декларації №3 підприємство веде розрахунки з бюджетом.

Перевіркою декларації №1 ДПІ встановлено несвоєчасне нарахування податкових зобов’язань з ПДВ у жовтні 2005 року в сумі 2000 грн., по декларації №2 ДПІ встановила несвоєчасне нарахування податкових зобов’язань з ПДВ у серпні, грудні 2004 року та січні-жовтні 2005 року на суму 51859,37 грн. що є порушенням вимог п.п.7.3.1 п.7.5 ст. 7 Закону України "Про податок на додану вартість". В порушення п.п.7.2.1 п.7.2 цієї статті підприємство віднесло до податкового кредиту суму ПДВ 23599,81 грн. в тому числі на підставі неналежно виписаної накладної ТОВ "Євротехсервіс"на надання маркетингових послуг. В порушення п.п.7.4.4 п.7.4 цієї статті підприємство включило до податкового кредиту суми ПДВ –1696,46 грн. за надані послуги зв’язку ОФ ЗАТ "Київстар Дж.Ес.Ем"вартість яких не відноситься до складу валових витрат, а відшкодовується за рахунок відповідних джерел.

По декларації №3 ДПІ відхилень не встановлено.

Задовольняючи вимоги позивача щодо визнання нечинним податкового повідомлення-рішення №0001022301/0 від 21.04.2006 року суди попередніх інстанцій виходили з наступного.

На підставі доказів, досліджених з дотриманням норм процесуального права, судами було встановлено, що 15.12.2004р. позивачем (замовник) та ТОВ "Євротехсервіс"(виконавець) було укладено договір про надання маркетингових послуг, за умовами якого останній 30.06.2005р. здійснив реалізацію насіння сортів ярого ячменю, та насіння гібридів соняшника за що замовник зобов’язався виплатити виконавцю винагороду в розмірі 20% від суми реалізованого насіння.

Відповідно до переліку ТОВ "Євротехсервіс" виконано договірні зобов’язання та визначено вартість послуг в загальній сумі (з ПДВ) –131420,02 грн. На сплату цих маркетингових послуг виконавцем виписано податкову накладну №716 від 30.06.2005 р.

Відповідно до підпункту 7.4.1 п.7.4 ст. 7 Закону України "Про податок на додану вартість"податковий кредит звітного періоду складається із сум податків, сплачених (нарахованих) платником податку у звітному періоді у зв’язку з придбанням товарів (робіт, послуг), вартість яких відноситься до складу валових витрат виробництва (обігу) та основних фондів чи нематеріальних активів, що підлягають амортизації.

Підпунктом 7.4.5 цього пункту забороняється включати до податкового кредиту будь-які витрати зі сплати податку, не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями, а при імпорті робіт (послуг) –актом прийняття робіт (послуг) чи банківським документом, який засвідчує перерахування коштів в оплату вартості таких робіт (послуг).

Зважаючи на встановлений судами факт формування позивачем податкового кредиту з дотримання положень п.п.7.4.1 п.7.4 ст. 7 Закону України "Про податок на додану вартість"та вимог п.п.7.4.5 зазначеного пункту суди попередніх інстанцій дійшли обґрунтованого висновку щодо правомірності віднесення позивачем сум ПДВ по податковій накладній №716 від 30.06.2005р.

Правомірність віднесення позивачем витрат на використання мобільного телефону до валових витрат підтверджуються договорами про надання послуг стільникового мобільного зв’язку стандартів Дж.Ес.Ем.-900 та Дж.Ес.Ем.-1800 оператором "Київстар"та накази про закріплення придбаних мобільних телефонів за спеціалістами підприємства.

З огляду на зазначене, суди попередніх інстанцій дійшли обґрунтованого висновку щодо наявності підстав для визнання нечинним податкового повідомлення-рішення №0001022301/0 від 21.04.2006 року.

Визнаючи неправомірним висновок податкового органу про відсутність розрахункових документів на придбання овочів у фізичних осіб на ринку суди правильно виходили з положень Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" (265/95-ВР) , відповідно до п.9 ст.9 якого, реєстратор розрахункових операцій не застосовується при здійсненні фізичними особами торгівлі продуктовими товарами за готівкові кошти на ринках, якщо ці фізичні особи сплачують ринковий збір.

Судами встановлено факт придбання овочів та продуктових товарів для їдальні підприємства підзвітною особою ОСОБА_1 на ринку у фізичних осіб. Придбання інших матеріальних цінностей підтверджується накладними та звітами про використання коштів, що спростовує висновок ДПІ про отримання коштів під звіт як заробітної плати без сплати податку з доходів фізичних осіб, і як наслідок, використання підприємством 10004 грн. без авансових звітів та розрахункових документів.

Разом з тим, колегія суддів касаційної інстанції не може визнати обґрунтованим висновок судів щодо наявності підстав для визнання нечинним податкового повідомлення-рішення від 21.04.2006 року №0001032301/0 на суму 86190 грн. частини прибутку до бюджету з яких основний платіж –37130 грн. штрафні санкції –49060 грн.

Задовольняючи вимог позивача в цій частині суди мотивували свій висновок тим, що на сільськогосподарських товаровиробників –платників фіксованого сільськогосподарського податку не розповсюджується обов’язок сплати частини прибутку відповідно до ст. 65 Закону України "Про Державний бюджет України на 2005 рік", оскільки цей платіж є податком на прибуток підприємства.

З такими висновками суду погодитись не можна з огляду на наступне.

Судами при встановлені дійсних обставин справи не було враховано, що згідно визначення, наведеного в ст. 1 Закону України "Про фіксований сільськогосподарський податок", фіксований сільськогосподарський податок –це податок, який не змінюється протягом визначеного цим Законом терміну і справляється з одиниці земельної площі, який сплачується в рахунок таких податків і зборів (обов’язкових платежів):

- податку на прибуток підприємств;

- плати (податку) за землю;

- комунального податку;

- збору за геологорозвідувальні роботи, виконані за рахунок державного бюджету;

- плати за придбання торгового патенту на здійснення торговельної діяльності;

- збору за спеціальне водокористування.

Тобто, відповідно до зазначеної норми закону підприємство в складі фіксованого сільськогосподарського податку сплачує податок на прибуток підприємств.

Разом з тим, статтею 65 зазначеного Закону установлено, що господарські організації: державні, казенні підприємства та їх об’єднання і дочірні підприємства, а також акціонерні, холдингові компанії та інші суб’єкти господарювання, у статутному фонді яких державі належать частки (акції, паї), та їх дочірні підприємства сплачують до загального фонду Державного бюджету України частину прибутку (доходу).

Частина прибутку (доходу) сплачується до Державного бюджету України за результатами фінансово-господарської діяльності 2004 року (крім результатів фінансово-господарської діяльності у 2004 році, з яких сплачено частину прибутку (доходу) відповідно до статті 72 Закону України "Про Державний бюджет України на 2004 рік"та наростаючим підсумком щоквартальної фінансово-господарської діяльності у 2005 році.

Для акціонерних, холдингових компаній та інших суб’єктів господарювання, у статутному фонді яких державі належать частки (акції, паї), та їх дочірніх підприємств зазначені відрахування провадяться з частини прибутку (доходу) відповідно до розміру державної частки (акцій, паїв) у їх статутних фондах.

Норматив і порядок відрахування частини прибутку (доходу), визначеної цією статтею, встановлюються Кабінетом Міністрів України з інформуванням Комітету Верховної Ради України з питань бюджету.

Згідно Додатку № 1 до Закону України "Про Державний бюджет України на 2005 рік" (2285-15) –"Доходи Державного бюджету України на 2005 рік"частина прибутку (доходу) господарських організацій, що вилучається до бюджету та дивіденди, нараховані на акції (частки, паї) господарських товариств, які є у державній власності відповідно до коду бюджетної класифікації (21010000) відноситься до неподаткових надходжень (20000000).

Під податком і збором (обов’язковим платежем) до бюджетів та до державних цільових фондів, згідно наведеного в ст. 2 Закону України "Про систему оподаткування"визначення, слід розуміти обов’язковий внесок до бюджету відповідного рівня або державного цільового фонду, здійснюваний платниками у порядку і на умовах, що визначаються законами України про оподаткування.

Частина прибутку (доходу) господарських організацій, що вилучається до бюджету на підставі ст. 65 Закону України "Про Державний бюджет України на 2005 рік"не віднесена Законом України "Про систему оподаткування" (1251-12) до загальнодержавних податків і зборів (обов’язкових платежів) визначених в ст.14 цього Закону або до місцеві податків і зборів (обов’язкових платежів) наведених в ст.15 цього Закону, отже не може ототожнюватися визначенню податку на прибуток підприємств.

В той же час, застосування штрафних санкцій за порушення, на думку суду, податкових зобов’язань є непереконливим з огляду на наступне.

В податковому повідомленні-рішенні від 21.04.2006 року №0001032301/0 відповідач частину прибутку (доходу) господарських організацій, що вилучається до бюджету визначив як податкове зобов’язання та за порушення вимог ст. 65 Закону України "Про Державний бюджет України на 2005 рік"на підставі п.п.17.1.9 п.17.1 ст. 17 Закону України "Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами"застосував до позивача штрафні фінансові санкції в розмірі 49060,00 грн.

Разом з тим, Закон України "Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами'є спеціальним законом із питань оподаткування, який встановлює порядок погашення зобов’язань юридичних або фізичних осіб перед бюджетами та державними цільовими фондами з податків і зборів (обов’язкових платежів), перелік яких передбачає Закон України "Про систему оподаткування" (1251-12) , а також порядок нарахування і сплати пені та штрафних санкцій, що застосовуються до платників податків контролюючими органами, а податкове повідомлення –це письмове повідомлення контролюючого органу про обов’язок платника податків сплатити суму податкового зобов’язання, визначену контролюючим органом.

Таким чином, при вирішенні питання щодо правомірності нарахування відповідачем штрафних санкцій в розмірі 49060 грн., суду слід було з’ясувати правомірність визначення податковим органом частини прибутку до бюджету як податкового зобов’язання в розумінні Закону України "Про систему оподаткування" (1251-12) і як наслідок про можливість застосування штрафних санкцій на підставі Закону України "Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" (2181-14) .

Відповідно до ч.2 ст. 227 КАС України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм матеріального чи процесуального права, які призвели або могли призвести до неправильного вирішення справи і не можуть бути усунені судом касаційної інстанції.

З огляду на зазначене, колегія суддів касаційної інстанції дійшла висновку про необхідність скасувати судові рішення в частині визнання недійсним податкового повідомлення-рішення № 0001032301/0 від 21.04.2006 року та направлення справи в цій частині на новий розгляд до суду першої інстанції.

Керуючись ст.ст. 210, 220, 221, ст.ст. 224, 227, 231 та ч.5 ст. 254 КАС України, колегія –

Касаційну скаргу ДПІ у Біляївському районі Одеської області задовольнити частково, постанову Господарського суду Одеської області від 21.07.2006 року та ухвалу Одеського апеляційного господарського суду від 12.10.2006 року в частині визнання недійсним податкового повідомлення-рішення № 0001032301/0 від 21.04.2006 року скасувати і в цій частині направити справі на новий розгляд до Одеського окружного адміністративного суду, в решті –залишити без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення.

За винятковими обставинами вона може бути оскаржена до Верховного Суду України протягом одного місяця з дня відкриття таких обставин.