К-29045/06 Про визнання недійсними податкових повідомлень-рішень, в частині визначення штрафних санкцій сумою податкового зобов’язання - 09.07.2008 Прийняття

Постановою Господарського суду Київської області від 24.01.2006 р. позов задоволено частково. Визнано нечинним податкове повідомлення-рішення Фастівської ОДПІ від 23.09.2004 р. № 0000252333/2 в частині визначення штрафних санкцій у сумі 395283,50 грн. сумою податкового зобов’язання. У задоволенні позовних вимог щодо визнання нечинним податкового повідомлення-рішення Фастівської ОДПІ від 23.09.2004 р. №0000252333/2 в частині стягнення штрафних санкцій на суму 395283,50 грн. відмовлено. Стягнуто з Фастівської ОДПІ Київської області на користь МП "Петроліум-Фаст" 42,50 грн. судового збору.

Постановою Київського міжобласного апеляційного господарського суду від 25.07.2006 р. постанову суду першої інстанції змінено та викладено резолютивну частину у редакції, за якою позов задоволено частково. Визнано нечинним податкове повідомлення-рішення Фастівської ОДПІ від 23.09.2004р. №0000252333/2 в частині визначення штрафних санкцій на суму 395283,50 грн. сумою податкового зобов’язання. В задоволенні позовних вимог щодо визнання нечинним податкового повідомлення-рішення Фастівської ОДПІ від 23.09.2004р. № 0000252333/2 в частині нарахування штрафних санкцій у розмірі 395283,50 грн. відмовлено. Провадження у справі в частині визнання нечинними податкових повідомлень-рішень № 0000252333/0 від 26.04.2004 р. та № 0000252333/1 від 22.07.2004 р. закрито. Стягнуто з Державного бюджету України на користь Малого підприємства "Петроліум-Фаст" 1,70 судового збору.

МП "Петролеум-Фаст" подало касаційну скаргу, якою просить скасувати вказані судові рішення та прийняти нову постанову про задоволення позовних вимог повністю. Посилається на неправильне застосування судами норм матеріального права, а саме: ст. 15 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", Указу Президента України "Про деякі заходи з дерегулювання підприємницької діяльності" від 23.07.1998 р. № 817/98 (817/98) , яким регулювався порядок та підстави проведення планових та позапланових перевірок, вважаючи, що у податкового органу були відсутні правові підстави для проведення позапланової перевірки; ст.ст. 1, 2, 3, 9 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", ст.ст. 334, 655, 667, 936, 949 ЦК України. Зазначає також про порушення судом апеляційної інстанції норм процесуального права, а саме: ч. 4 ст. 159, ч. 3 ст. 157, ст. 162 Кодексу адміністративного судочинства України

Фастівська ОДПІ у своїх письмових запереченнях на касаційну скаргу просить скаргу залишити без задоволення, а судові рішення - без змін.

Заслухавши доповідь судді-доповідача про обставини, необхідні для ухвалення судового рішення, дослідивши доводи касаційної скарги, матеріали справи, судові рішення судів попередніх інстанцій, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального і проце суального права, правової оцінки обставин у справі, суд касаційної інстанції дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що актом перевірки щодо контролю за здійсненням розрахункових операцій у сфері готівкового та безготівкового обігу суб’єктами підприємницької діяльності від 07.04.2004 р. зафіксовано порушення порядку застосування реєстратора розрахункових операцій на АЗС, що розташована в м. Фастів, вул.Щербакова, 37, а саме:

- під час перевірки оператором АЗС проведено розрахункову операцію реалізації пального на суму 10 грн. без застосування РРО та видачі відповідного розрахункового документу;

-на АЗС реалізовано паливно-мастильні матеріали у безготівковій формі оплати (за талони) без застосування РРО та видачі відповідних розрахункових документів на суму 2255 грн.;

-в період з 1.03.2004р. по 31.03.2004р. на АЗС було відпущено нафтопродуктів у безготівковій формі оплати з використанням талонів на загальну суму 76791,70 грн. без застосування РРО та видачі відповідних розрахункових документів;

- під час перевірки залишків паливно-мастильних матеріалів в резервуарах АЗС виявлено нестачу паливно-мастильних матеріалів у співвідношенні фактичного залишку до залишку згідно з документами (залишку на початок зміни згідно з змінним звітом, накладної від 7.04.2001р. № 21, звітів РРО та талонів на момент перевірки) в сумі 4485,10 грн.

На підставі вказаного акта Фастівською об’єднаною державною податковою інспекцією Київської області 26.04.2004 р. було прийняте податкове повідомлення-рішення № 0000252333/0, яким позивачеві нараховані фінансові санкцій у розмірі 417709 грн. за порушення вимог пункту 1, 2 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг".

За наслідками адміністративного оскарження винесено податкове повідомлення-рішення від 22.07.2004 р. № 0000252333/1 про визначення позивачеві податкового зобов’язання з фінансових санкцій у розмірі 395283,50грн. за порушення вимог пункту 1, 2 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг".

За наслідками повторного адміністративного оскарження прийнято податкове повідомлення-рішення від 23.09.2004 р. № 0000252333/2, яким позивачеві нараховані фінансові санкцій у розмірі 395283,50 грн. за порушення вимог пункту 1, 2 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", яке є предметом оскарження у даній справі. Фінансові санкції застосовані за реалізацію паливно-мастильних матеріалів у безготівковій формі оплати з використанням талонів без застосування реєстратора розрахункових операцій та видачі відповідних розрахункових документів.

Суд касаційної інстанції визнає правильною позицію судів попередніх інстанцій щодо правомірності застосування до позивача фінансових санкцій на підставі п. 1 ст. 17 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" за непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та видачі відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, оскільки вважає, що позивач зобов’язаний був виконувати вимоги п. 1, п. 2 ст. 3 цього Закону здійснюючи заправку пальним автотранспорту споживачів на АЗС та приймаючи за це картки багаторазового використання.

Відповідно до ст. 1Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" (із змінами, внесенимизгідно із Законом України від 21.12.2000 р. № 2156-III (2156-14) ) реєстратори розрахункових операцій застосовуються фізичними особами – суб’єктами підприємницької діяльності або юридичними особами (їх філіями, відділеннями, іншими відокремленими підрозділами) (далі - суб'єкти підприємницької діяльності), які здійснюють операції з розрахунків в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також уповноваженими банками та суб’єктами підприємницької діяльності, які виконують операції купівлі-продажу іноземної валюти.

Відповідно до п. 1, п. 2 ст. 3 вказаного Закону (в редакції Закону України від 01.06.2000р. № 1776-III (1776-14) ), суб’єкти підприємницької діяльності, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг зобов’язані проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій з роздрукуванням відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок, а також видавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, розрахунковий документ встановленої форми на повну суму проведеної операції.

Стаття 2 зазначеного закону містить визначення "розрахункової операції", а саме: це приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг).

Картки багаторазового використання при здійсненні операцій не можуть використовуватися лише як акт приймання-передачі, оскільки право власності на товар, яке включає в себе три складові: володіння, розпорядження та користування товаром (пальним) може виникнути лише у разі передачі пального. Факт переходу права власності від позивача до контрагентів підтверджується поверненням картки продавцеві. Відсутність картки позбавляє права на отримання пального, оскільки договорами передбачено одержання поклажодавцем паливо-мастильних матеріалів після пред’явлення талонів на ПММ.

Відповідно до Закону касовий чек є розрахунковим документом, який підтверджує факт продажу товару.

Згідно із вимогами чинного законодавства (Технічні вимоги до спеціалізованих електронних контрольно-касових апаратів для автозаправних станцій, встановлені Додатком № 7 до протокольного рішення від 27.06.2002 р. №13 (vg013229-02) Державної комісії з питань впровадження електронних систем і засобів контролю та управління товарним і грошовим обігом, Вимоги щодо реалізації фіскальних функцій реєстраторами розрахункових операцій для різних сфер застосування, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 18.02.2002 р. № 199 (199-2002-п) ) реалізація пального через АЗС повинна здійснюватись із застосуванням спеціалізованих комп’ютерно-касових систем, які повинні бути включені до Держреєстру, відповідати вищевказаним Технічним вимогам до ЕККА та повинні забезпечувати відпуск пального в єдиному циклі з друкуванням фіскального касового чека.

Як було достовірно встановлено судами попередніх інстанцій, при продажу пального позивачем використовувався реєстратор розрахункових операцій "Датекс МР-500С", конструкція якого має технічну можливість проводити розрахункові операції у готівковій та безготівковій формі оплати та не містить технічних перешкод для проведення розрахункових операцій з використанням талонів.

Відповідно до п. 12 ст. 9 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" реєстратори розрахункових операцій та розрахункові книжки не застосовуються якщо в місці отримання товарів операції з розрахунків у готівковій формі не здійснюються (оптова торгівля тощо).

У даному випадку відсутні підстави вважати заправку паливом автотранспорту споживачів оптовою торгівлею шляхом видачі товару, який знаходиться на зберіганні, оскільки у випадку оптової торгівлі паливом, яке не передається одразу покупцеві, а залишається на зберіганні у продавця, така видача має здійснюватися з окремих ємностей, не підключених до паливно-роздавальних колонок, спеціально призначених для зберігання та відпуску попередньо оплачених оптових партій пального, або пального, що знаходиться на відповідальному зберіганні без набуття права власності на них утримувачем, оформленому відповідними договорами.

Є правильними висновки судів щодо наявності у податкового органу права здійснювати позапланову перевірку, за висновками якої було прийнято спірне податкове повідомлення-рішення.

Право органів державної податкової служби здійснювати на підприємствах, в установах і організаціях незалежно від форм власності та у громадян, в тому числі громадян - суб'єктів підприємницької діяльності, перевірку грошових документів, бухгалтерських книг, звітів, кошторисів, декларацій, товарно-касових книг, показників електронних контрольно - касових апаратів і комп’ютерних систем, що застосовуються для розрахунків за готівку із споживачами передбачено статтею 11 Закону України "Про Державну податкову службу в Україні" (із змінами, внесеними Законом України від 05.06.2003р. № 906-IV (906-15) ).

Абзацом 2 статті 11 вказаного Закону (у редакції, чинній на час виникнення спірних відносин) було визначено, що періодичність таких перевірок встановлюється відповідно до законодавства. Законом України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" (265/95-ВР) , частиною 1 статті 15 якого (із змінами, внесеними Законом України від 21.12.2000 р. №2156-III (2156-14) ) контроль за додержанням суб’єктами підприємницької діяльності порядку проведення розрахунків за товари (послуги), інших вимог цього Закону покладено на органи державної податкової служби України шляхом проведення планових або позапланових перевірок згідно із законодавством України, періодичність таких перевірок обмежена не була.

Отже, посилаючись на приписи наведеного законодавства (у редакції, чинній на час виникнення спірних відносин), суди попередніх інстанцій дійшли правильного висновку про відсутність на час здійснення перевірки законодавчих обмежень щодо періодичності здійснення податковим органом перевірок дотримання вимог Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" (265/95-ВР) .

Суд касаційної інстанції, погоджуючись із висновками судів попередніх інстанцій, зазначає, що за порушення вимог законодавства, якими встановлені правила здійснення торгівлі, яким є Закон України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" (265/95-ВР) , не може бути застосована штрафна санкція шляхом прийняття такої форми акту ненормативного характеру, як податкове повідомлення. Закон України "Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" від 21.12.2000 р. №2181-ІІІ (2181-14) є спеціальним законом із питань оподаткування, що встановлює порядок погашення зобов’язань юридичних або фізичних осіб перед бюджетами та державними цільовими фондами з податків і зборів (обов’язкових платежів), перелік яких передбачає Закон України "Про систему оподаткування" від25.06.1991 р. № 1251-XII (1251-12) , а також порядок нарахування і сплати пені та штрафних санкцій, що застосовуються до платників податків контролюючими органами, у тому числі за порушення у сфері зовнішньоекономічної діяльності, та визначає процедуру оскарження дій органів стягнення, а податкове повідомлення – це письмове повідомлення контролюючого органу про обов’язок платника податків сплатити суму податкового зобов’язання, визначену контролюючим органом.

Таким чином, податкове повідомлення-рішення може бути прийнято лише щодо податкових зобов’язань зі сплати податків і зборів (обов’язкових) платежів, перелік яких визначений Законом України "Про систему оподаткування" (1251-12) , а також зі сплати штрафних санкцій за порушення податкового законодавства.

Виходячи із змісту частини 1 статті 238 Господарського кодексу України, санкції, передбачені за порушення встановлених законодавчими актами правил здійснення господарської діяльності, є адміністративно-господарськими санкціями.

У такому випадку, у суду відсутні підстави повністю визнавати недійсним податкове повідомлення-рішення, а необхідно визнати недійсним податкове повідомлення-рішення лише в частині визначення штрафних санкцій податковим зобов’язанням, що і було зроблено при вирішенні справи.

Порушення судами норм процесуального права, на які посилається позивач у касаційній скарзі, зокрема прийняття рішення щодо позовних вимог про визнання недійсним податкового повідомлення-рішення, а не щодо вимог про визнання податкового повідомлення-рішення протиправним та його скасування, як просив позивач у заяві про зменшення розміру позовних вимог, не є підставою для скасування судових рішень. Вимога про визнання протиправним (недійсним, незаконним, неправомірним) акта індивідуальної дії (рішення) виключає вимогу про скасування цього ж акту, оскільки правові наслідки застосування обох згаданих вимог в даному випадку співпадають. У разі визнання у судовому порядку акту індивідуальної дії протиправним (недійсним, незаконним, неправомірним) протиправність індивідуального акта виникає з моменту прийняття такого акта суб’єктом владних повноважень. Вимога про визнання протиправним (недійсним, незаконним, неправомірним, скасування) індивідуальних актів не містить різних способів захисту, а є одним і тим же способом, сформульованим у різних словесних формах.

Не може бути підставою для скасування та обставина, що судове рішення в частині вирішення питання про закриття провадження у справі щодо позовних вимог від яких відмовився позивач у відповідності до ст. 112 Кодексу адміністративного судочинства України ухвалено у формі постанови. Вирішення такого питання одночасно з ухваленням судового рішення за наслідками апеляційного розгляду справи не призвело до неправильного вирішення справи.