ВЕРХОВНИЙ СУД УКРАЇНИ
ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
13.04.2004 Справа N 25/356
Судова палата у господарських справах Верховного Суду України у
складі:
Головуючого судді,
Суддів;
за участю представників товариства з обмеженою відповідальністю
"ХХХ" - присутній, державної податкової інспекції у Ч-ському
районі м. Н-ська - присутній,
розглянувши касаційну скаргу товариства з обмеженою
відповідальністю "ХХХ" (далі - Товариство) на постанову Вищого
господарського суду України від ХХ.12.2003 року № Х6,
встановила:
У квітні 2003 року Товариство звернулося в господарський суд м.
Н-ська із позовом до державної податкової інспекції у Ч-ському
районі м. Н-ська (далі - Інспекція) про визнання недійсними
податкових повідомлень-рішень від 22.04.2003 року № ХХХ3/0 про
визначення податкового зобов'язання з податку на прибуток у сумі
1 692 900 грн., у тому числі основний платіж - 891 000 грн.,
штрафні санкції - 801 900 грн., та від 22.04.2003 року № ХХХ3/0
про визначення податкового зобов'язання з податку на додану
вартість у сумі 47 661 грн., у тому числі основний платіж - 31 774
грн., штрафні санкції - 15 887 грн.
На обгрунтування позовних вимог позивач посилався на помилковість
висновків Інспекції щодо порушення Товариством норм законодавства
про оподаткування, зокрема, підпункту 4.1.6 пункту 4.1 статті 4
Закону Україні "Про оподаткування прибутку підприємств"
( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
та підпункту 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону
України "Про податок на додану вартість" ( 168/97-ВР ) (168/97-ВР)
.
Інспекція позов не визнавала.
Стосовно податкового повідомлення-рішення від 22.04.2003 року №
ХХХ3/0 про визначення податкового зобов'язання з податку на
прибуток Інспекція зазначала, що у порушення вимог закону
Товариством не віднесено до доходів від позареалізаційних операцій
отриману від товариства з обмеженою відповідальністю "YYY" (далі -
ТОВ "YYY") поворотну фінансову допомогу в сумі 3 160 000 грн.,
внаслідок чого на цю суму занижено валовий дохід Товариства за 11
квартал 2002 року. На обгрунтування своїх доводів Інспекція
посилалася на Узагальнююче податкове роз'яснення ( v0026225-03 ) (v0026225-03)
щодо застосування підпункту 4.1.6 пункту 4.1 статті 4 Закону
України "Про оподаткування прибутку підприємств" ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
стосовно відображення в податковому обліку операцій з одержання та
повернення сум поворотної фінансової допомоги (позики),
затверджене наказом Державної податкової адміністрації України від
24.01.2003 року № 26 ( v0026225-03 ) (v0026225-03)
.
Стосовно податкового повідомлення-рішення від 22.04.2003 року №
ХХХ3/0 про визначення податкового зобов'язання з податку на додану
вартість Інспекція зазначала, що Товариство не мало права
відносити на валові витрати в червні 2002 року вартість послуг зі
зберігання природного газу в сумі 190 569 грн. 25 коп. На
обгрунтування цих доводів Інспекція посилалася на підпункт 11.2.1
пункту 11.2 статті 11 Закону України "Про оподаткування прибутку
підприємств" ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
, відповідно до якого датою збільшення
валових витрат виробництва (обігу) вважається дата списання коштів
з банківського рахунок платника податку на оплату товарів (робіт,
послуг) або дата фактичного отримання платником податку
результатів робіт (послуг). Інспекція також вказувала, що вартість
послуг за зберігання природного газу, який було заставлено у
забезпечення зобов'язань іншої особи за кредитним договором, не є
валовими витратами виробництва та обігу у визначенні пункту 5.1
статті 5 цього Закону ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
.
Рішенням господарського суду м. Н-ська від ХХ.06.2003 року позов
задоволено частково, визнано недійсним податкове
повідомлення-рішення від 22.04.2003 року № ХХХ3/0, у решті
позовних вимог відмовлено.
У частині задоволення позову суд, проаналізувавши положення статті
374 Цивільного кодексу Української РСР ( 1540-06 ) (1540-06)
та пункту 4.1
статті 4 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств"
( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
, зазначив, що доходом можуть бути визнані
надходження, які утворилися у платника податку у зв'язку з його
господарською діяльністю або внаслідок приросту його майна. Сам по
собі факт отримання коштів у власність за договором позики не є
ознакою отримання доходу, оскільки ці надходження обтяжені
зобов'язанням щодо їх повернення. За цих обставин суд дійшов
висновку, що у зв'язку з отриманням грошей за договором позики у
позивача не було підстав для збільшення валових доходів, а відтак
Інспекція безпідставно нарахувала податок на прибуток та
застосувала штрафні санкції.
У частині відмови в позові рішення вмотивовано тим, що Товариство
не надало допустимих доказів (первинних бухгалтерських документів)
на підтвердження надання йому послуг зі зберігання газу в
II кварталі 2002 року та їх оплати. Виходячи з цього, суд дійшов
висновку про безпідставність віднесення позивачем суми цих послуг
до складу валових витрат та віднесення суми податку на додану
вартість до складу податкового кредиту.
Постановою Н-ського апеляційного господарського суду від
ХХ.09.2003 року рішення суду першої інстанції залишено без змін.
Постановою Вищого господарського суду України від ХХ.12.2003 року
№ Х6 зазначені рішення та постанову змінено, в частині вимоги про
визнання недійсним податкового повідомлення-рішення від ХХ.04.2003
року № ХХХ3/0 у позові відмовлено, у решті рішення та постанову
залишено без змін. Суд касаційної інстанції зазначив, що договори
позики мають наслідком виникнення боргових зобов'язань;
оподаткування операцій з борговими вимогами та зобов'язаннями
регулюється пунктом 7.9 статті 7 Закону України "Про оподаткування
прибутку підприємств" ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
. За правилами абзаців другого
і третього підпункту 7.9.1 пункту 7.9 статті 7 вказаного Закону
( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
не включаються до валового доходу і не підлягають
оподаткуванню кошти або майно, залучені платником податку,
зокрема, у зв'язку з отриманням платником податку фінансових
кредитів від інших осіб-кредиторів, а також поверненням основної
суми фінансових кредитів, наданих платником податку іншим
особам-дебіторам; залученням платником податку коштів або майна в
довірче управління, коштів у депозит (вклад), у тому числі шляхом
випуску ощадних (депозитних) сертифікатів, або на інші строкові чи
довірчі рахунки, в тому числі шляхом емісії (випуску) облігацій,
векселів чи інвестиційних сертифікатів, а також поверненням
платнику податку коштів або майна з довірчого управління, а також
основної суми депозиту (вкладу), у тому числі шляхом погашення
(викупу) ощадних (депозитних) сертифікатів, або з інших строкових
чи довірчих рахунків, відкритих іншими особами на користь такого
платника податку, у тому числі шляхом погашення облігацій,
векселів чи інвестиційних сертифікатів. Оскільки залучення коштів
у позику передбачено цим підпунктом, Вищий господарський суд
України дійшов висновку, що такі кошти включаються до валового
доходу згідно з підпунктом 4.1.6 пункту 4.1 статті 4 зазначеного
Закону ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
, як доходи від позареалізаційних операцій.
ХХ березня 2004 року колегією суддів Верховного Суду України
касаційною скаргою Товариства порушено провадження з перегляду у
касаційному порядку постанови Вищого господарського суду України
від ХХ.12.2003 року № Х6. У касаційній скарзі ставиться питання
про скасування оскарженої постанови та передачу справи на новий
розгляд до суду першої інстанції з мотивів виявлення різного
застосування Вищим господарським судом України одного й того ж
положення закону у аналогічних справах, неправильного застосування
норм матеріального права. На обґрунтування мотивів касаційної
скарги щодо неоднозначного застосування Вищим господарським судом
України підпункту 4.1.6 пункту 4.1 статті Закону України "Про
оподаткування прибутку підприємств" ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
зроблено
посилання на оглядовий лист Вищого господарського суду України від
24.07.2001 року № 01-8/824 "Про деякі питання практики вирішення
спорів, пов'язаних з визнанням недійсними актів державних та інших
органів" ( v_824600-01 ) (v_824600-01)
та інформаційний лист Вищого
господарського суду України від 29.08.2001 року № 01-8/935 "Про
деякі питання практики застосування окремих норм чинного
законодавства у вирішенні спорів" ( v_935600-01 ) (v_935600-01)
.
Заслухавши доповідь судді-доповідача, пояснення представників
позивача та відповідача, розглянувши доводи касаційної скарги,
перевіривши матеріали справи, Судова палата у господарських
справах Верховного Суду України вважає, що касаційна скарга
підлягає задоволенню з таких підстав.
Як встановлено судом, у податковому повідомленні-рішенні від
22.04.2003 року № ХХХ3/0 Інспекція визначила позивачу податкове
зобов'язання податку на прибуток, виходячи з того, що Товариство
не включило до валових доходів суму поворотної фінансової
допомоги, отриманої від ТОВ "YYY" на підставі договору від
26.06.2002 року, чим, на думку Інспекції, Товариство занизило
валові доходи вії кварталі 2002 року на суму 3 160 000 грн.
Суди правильно визначили правову природу укладеного між ТОВ "YYY"
і Товариством договору про надання поворотної фінансової допомоги
як договору позики. Суть зобов'язальних відносин за договором
позики полягає у тому, що одна сторона (позикодавець) передає
другій стороні (позичальникові) у власність гроші або речі,
визначені родовими ознаками, а позичальник зобов'язується
повернути позикодавцеві таку ж суму грошей або рівну кількість
речей того ж роду і якості (стаття 374 Цивільного кодексу
Української РСР ( 1540-06 ) (1540-06)
).
Змінюючи рішення судів першої й апеляційної інстанцій та
відмовляючи в позові в частині вимоги про визнання недійсним
податкового повідомлення-рішення від 22.04.2003 року № ХХХ3/0,
Вищий господарський суд України не спростував висновків цих судів
стосовно того, що за наявності зобов'язання позичальника повернути
таку ж суму коштів факт отримання ним позикових коштів від
позикодавця не може свідчити про отримання доходу.
Відповідно до пункту 3.1 статті З Закону України "Про
оподаткування прибутку підприємств" ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
об'єктом
оподаткування є прибуток, який визначається шляхом зменшення суми
скоригованого валового доходу звітного періоду на суму валових
витрат платника податку та суму амортизаційних відрахувань. У
пункті 4.1 статті 4 цього Закону ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
валовий дохід
визначено як загальну суму доходу платника податку від усіх видів
діяльності, отриманого (нарахованого) протягом звітного періоду в
грошовій, матеріальній або нематеріальній формах як на території
України, її континентальному шельфі, виключній (морській)
економічній зоні, так і за її межами. Водночас Закон України "Про
оподаткування прибутку підприємств" ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
не містить
спеціального визначення терміну "дохід" для цілей цього Закону
( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
.
Слід зазначити, що при визначенні складових валового доходу у
підпункті 4.1.6 пункту 4.1 статті 4 Закону "Про оподаткування
прибутку підприємств" ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
у редакції Закону України від
18.11.1997 року № 639/97-ВР ( 639/97-ВР ) (639/97-ВР)
(чинній у податковий
період, за який Інспекцією визначено Товариству податкове
зобов'язання з податку на прибуток) передбачено, що до доходів з
інших джерел та від позареалізаційних операцій включаються суми
безповоротної фінансової допомоги. Що ж до правил оподаткування
операцій з одержання та повернення сум поворотної фінансової
допомоги, то їх встановлено Законом України від 24.12.2002 року №
349-1V "Про внесення змін до Закону України "Про оподаткування
прибутку підприємств" ( 349-15 ) (349-15)
. Пунктом 1 розділу 11 "Перехідні
положення" цього Закону ( 349-15 ) (349-15)
встановлено, що платники
податку, які включили суми поворотної фінансової допомоги до
складу валових доходів відповідно до роз'яснень контролюючих
органів, мають право включити суми такої допомоги (її частини) до
складу валових витрат за результатами податкового періоду, в якому
відбувається її повернення (це правило діє до 1 січня 2004 року).
В підпункті 6.1 пункту 6 розділу 11 Узагальнюючого податкового
роз'яснення ( v0026225-03 ) (v0026225-03)
щодо застосування підпункту 4.1.6
пункту 4.1 статті 4 Закону України "Про оподаткування прибутку
підприємств" ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
стосовно відображення в податковому
обліку операцій з одержання та повернення сум поворотної
фінансової допомоги (позики) в редакції наказу Державної
податкової адміністрації України від 08.05.2003 року № 215
( v0215225-03 ) (v0215225-03)
зазначено, що виходячи з пункту 1 розділу 11
"Перехідні положення" Закону України від 24.12.2002 року № 349-IV
"Про внесення змін до Закону України "Про оподаткування прибутку
підприємств" ( 349-15 ) (349-15)
, якщо платник податку - позичальник не
включав до валового доходу суми отриманої поворотної допомоги, це
не вважається порушенням податкового законодавства.
З цим слід погодитись.
Враховуючи викладене, рішення суду першої інстанції та постанова
суду апеляційної інстанції відповідають вимогам закону та
обставинам справи і змінені Вищим господарським судом України
помилково. У зв'язку з цим оскаржена постанова Вищого
господарського суду України підлягає скасуванню, а постанова суду
апеляційної інстанції - залишенню в силі.
Керуючись статтями 111-17 - 111-20 Господарського процесуального
кодексу України ( 1798-12 ) (1798-12)
, Судова палата у господарських справах
Верховного Суду України
постановила:
Касаційну скаргу товариства з обмеженою відповідальністю "ХХХ"
задовольнити.
Постанову Вищого господарського суду України ( sp01/988-1 ) (sp01/988-1)
від
ХХ.12.2003 року "№ Х6 скасувати, а постанову Н-ського апеляційного
господарського суду від ХХ.09.2003 року залишити в силі.
Постанова є остаточною і оскарженню не підлягає.