820/5982/16 Про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, якими платнику податків збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на прибуток приватних підприємств - 05.04.2024 Прийняття

В листопаді 2016 року Державне підприємство "Харківський машинобудівний завод "ФЕД" в інтересах Структурного підрозділу Державного підприємства "Харківський машинобудівний завод "ФЕД" - Друкарня (далі - позивач) звернулося до суду із адміністративним позовом до Головного управління ДФС у Харківській області (далі - відповідач, ГУ ДФС у Харківській області), в якому просило суд скасувати податкові повідомлення-рішення від 24.10.2016 року № 0001981403, № 0001991403 (т. 1 а.с. 4-5).

Постановою Харківського окружного адміністративного суду від 26.01.2017 залишеною без змін ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 27.03.2017, адміністративний позов задоволено (т. 1 а.с. 239-242, т. 2 а.с. 31-35).

Не погодившись з рішеннями судів попередніх інстанцій, відповідач звернувся до Вищого адміністративного суду України з касаційною скаргою, в доводах якої посилався на правомірність прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, оскільки під час проведеної перевірки встановлено відсутність у Структурного підрозділу державного підприємства "Харківський машинобудівний завод "ФЕД" - Друкарня договорів з постачальниками електроенергії та лічильників для обліку фактично споживаної електроенергії. Крім того, в ході проведення перевірки не встановлені відповідні первинні документи, на підставі яких було складено розрахунок за фактично споживану електроенергію вищезазначених електричних приладів, з урахуванням розрахунку повного або часткового їх завантаження, та відсутній перелік внутрізаводських витрат на обслуговування та утримання електричних мереж, які віднесені до складу загальновиробничих витрат по споживаної електроенергії за 2014 та 2015 рік. За наслідками вказаних порушень, перевіркою повноти декларування та своєчасності сплати податку на прибуток за період з 01.01.2014 року по 31.12.2015 року встановлено заниження податку на прибуток за 2014 рік в розмірі 11 838 грн та 2015 рік в розмірі 12 219 грн, а також встановлено заниження чистого прибутку (доходу), що підлягає сплаті до бюджету на загальну суму 3609,00 грн. Враховуючи встановлені за наслідками перевірки порушення, відповідач просив суд задовольнити касаційну скаргу, скасувати рішення судів попередніх інстанцій та прийняти нове судове рішення про відмову в задоволенні позову (т. 2 а.с. 43-35).

В надісланих на адресу суду запереченнях на касаційну скаргу, скаржник, посилаючись на правильність застосування судами першої та апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права, просив залишити касаційну скаргу без задоволення, а рішення судів першої та апеляційної інстанції без змін.

У зв`язку із початком роботи Верховного Суду, на виконання підпункту 4 пункту 1 Розділу VII "Перехідні положення" Кодексу адміністративного судочинства України (2747-15) справу передано на розгляд до Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду.

Відповідно до частини першої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин перевіряє правильність застосування судом першої та апеляційної інстанцій норм матеріального і процесуального права.

Переглянувши судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, колегія суддів приходить до висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.

Як встановлено судами попередніх інстанцій, у період з 12.09.2016 року по 30.09.2016 року відповідачем проведено планову виїзну перевірку Структурного підрозділу державного підприємства "Харківський машинобудівний завод "ФЕД" - Друкарня, з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2014 року по 30.06.2016 року, за наслідками якої складено акт перевірки № 620/20-40-14-03-08/23752352 від 07.10.2016 року з висновками про порушення позивачем вимог:

- п.44.1 ст.44, п.134.1.1 п.134.1 ст.134, п.138.2, п.138.8 ст.138, п.139.1.9, п.139.1 ст. 139 ПК України, внаслідок чого занижено податок на прибуток на загальну суму 24 057 грн., в тому числі за 2014 рік на суму 11 838 грн., за 2015 рік на суму 12 219 грн.;

- п.п 153.3.2 п.153.3 ст. 153 ПК України, в результаті чого занижено частину чистого прибутку (доходу), що підлягає сплаті до державного бюджету на загальну суму 3609,00 грн. у т.ч. за 1 квартал 2014 року на суму 399,00 грн., за 2 квартал 2014 року на суму 422,00 грн., за 3 квартал 2014 року на суму 317,00 грн., за 4 квартал 2014 року на суму 638,00 грн., за 1 квартал 2015 року на суму 457,00 грн.

На підставі висновків акту перевірки, відповідачем 24.10.2016 року прийняті податкові повідомлення-рішення:

- № 0001981403 про збільшення грошового зобов`язання з податку на прибуток на загальну суму 27016,50 грн. (основний платіж - 24057,00 грн., штрафні (фінансові) санкції - 2959,50 грн.);

- №0001991403 про збільшення грошового зобов`язання за платежем: частина чистого прибутку (доходу) господарських організацій на загальну суму 2677,00 грн) основний платіж - 2233,00 грн., штрафні (фінансові) санкції - 444,00 грн).

Задовольняючи адміністративний позов, суди попередніх інстанцій дійшли висновку про неправомірність прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, оскільки Структурний підрозділ не є самостійною юридичною особою, а є підрозділом Державного підприємства "Харківський машинобудівний завод "ФЕД", яким укладено з АК "Харківобленерго" договір про постачання електричної енергії № 215 від 27.02.2006 року на підставі якого, в тому числі позивач отримує електроенергію. Крім цього, враховуючи надані позивачем пояснення, суди попередніх інстанцій установили, що розрахунковий обсяг електроенергії спожитої підрозділами заводу та субспоживачами передається до бухгалтерії ДП "ХМЗ ФЕД", яка розраховує її вартість. Вартість спожитої Друкарнею електроенергії відображається по балансовому рахунку 68-32 (розрахунки в межах юридичної особи) підприємства та в повідомленнях по рахунку, які передаються безпосередньо в Друкарню, для відображення в бухгалтерському обліку останнього (в т.ч. відображення в витратах структурного підрозділу) та здійснення розрахунків. Суди попередніх інстанцій також посилались на те, що ані під час перевірки, ані під час судового розгляду справи не встановлено факту подвійного віднесення ДП "ХМЗ ФЕД" до складу витрат суми отриманої електроенергії, у тому числі по Структурному підрозділу. Вказані висновки судів попередніх інстанцій слугували підставою для скасування оскаржуваних податкових повідомлень-рішень контролюючого органу.

Колегія суддів погоджується з такими висновками судів попередніх інстанцій з огляду на наступне.

Відповідно до п. 44.1 ст. 44 Податкового кодексу України (далі - ПК України (2755-17) ), для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

У відповідності до підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України, об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом зменшення суми доходів звітного періоду, визначених згідно зі статтями 135-137 цього Кодексу, на собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та суму інших витрат звітного податкового періоду, визначених згідно зі статтями 138-143 цього Кодексу, з урахуванням правил, встановлених статтею 152 цього Кодексу.

Відповідно до п.138.2 ст. 138 ПК України, витрати, які враховуються при визначені об`єкту оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Згідно п.138.8 ст. 138 ПК України, собівартість виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг складається з витрат, прямо пов`язаних з виробництвом таких товарів, виконанням робіт, наданням послуг, а саме: прямих матеріальних витрат; прямих витрат на оплату праці; амортизації виробничих основних засобів та нематеріальних активів, безпосередньо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг; загальновиробничі витрати, які відносяться на собівартість виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку; вартості придбаних послуг, прямо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг; інших прямих витрат, у тому числі витрат з придбання електричної енергії (включаючи реактивну).

Відповідно до пп.139.1.9 п.139.1 ст. 139 ПК України, не відносяться до витрат, що враховуються при визначенні об`єкту оподаткування витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що підставою для прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, слугували висновки контролюючого органу про не надання під час проведеної перевірки первинних документів, на підставі яких було складено розрахунок за фактично споживану електроенергію електричними приладами, з урахуванням розрахунку повного або часткового їх завантаження, а також договорів з постачальниками електроенергії та лічильників для обліку фактично споживаної електроенергії (Структурним підрозділом).

Так, Закон України "Про електроенергетику" від 16 жовтня 1997 року N 575/97-ВР (575/97-ВР) (далі - ЗУ № 575/97) визначає правові, економічні та організаційні засади діяльності в електроенергетиці і регулює відносини, пов`язані з виробництвом, передачею, розподілом, постачанням і використанням енергії, забезпеченням енергетичної безпеки України, конкуренцією та захистом прав споживачів і працівників галузі.

Статтею 3 Закону № 575/97 встановлено, що відносини, пов`язані з виробництвом, передачею, розподілом, постачанням і використанням енергії, а також з централізованим диспетчерським (оперативно-технологічним) управлінням, регулюються цим Законом та іншими нормативно-правовими актами.

Взаємовідносини, які виникають в процесі продажу і купівлі електричної енергії між виробниками або постачальниками електричної енергії та споживачами (на роздрібному ринку електричної енергії), регулюються Правилами користування електричною енергією, затвердженими постановою НКРЕ України від 31.07.96 р. № 28, зареєстрованими в Міністерстві юстиції України 02.08.96 р. за N417/1442 (далі - Правила).

Дія Правил поширюється на всіх юридичних осіб та фізичних осіб (крім населення) (п.1.1 Правил). Згідно п. 1.2 Правил, постачання електричної енергії - надання електричної енергії споживачу за допомогою технічних засобів передачі та розподілу електричної енергії на підставі договору. Постачальником електричної енергії є суб`єкт господарювання, який отримав ліцензію НКРЕ на право здійснення підприємницької діяльності з постачання електричної енергії. При цьому споживачем електричної енергії є юридична або фізична особа, що використовує електричну енергію для забезпечення потреб власних електроустановок на підставі договору.

Виходячи із аналізу наведених Правил, постачання електроенергії здійснюється на підставі договору, сторонами якого є постачальник електричної енергії та споживач - юридична особа (або фізична особа).

Як встановлено судами попередніх інстанцій, відповідно до Положення про структурний підрозділ Державного підприємства "Харківський машинобудівний завод "ФЕД" - Друкарня (далі - Положення), Друкарня є структурним підрозділом державного підприємства "Харківський машинобудівний завод "ФЕД" без права юридичної особи (п.3.1). Між ДП "ХМЗ "ФЕД" та АК "Харківобленерго" укладено договір про постачання електричної енергії № 215 від 27.02.2006 року, на підставі якого ДП "ХМЗ "ФЕД" (в тому числі Структурний підрозділ Друкарня) отримує електроенергію (т. 1 а.с. 79-84).

Враховуючи викладене, колегія суддів погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про необгрунтованість доводів контролюючого органу про відсутність у Структурного підрозділу договорів з постачальниками електроенергії, оскільки Структурний підрозділ Державного підприємства "Харківський машинобудівний завод "ФЕД" - Друкарня не є самостійною юридичною особою, яка наділена правом укладати договір про постачання електричної енергії, а є підрозділом юридичної особи - Державного підприємства "Харківський машинобудівний завод "ФЕД", яким укладений з АК "Харківобленерго" договір про постачання електричної енергії № 215 від 27.02.2006 року, на підставі якого Структурний підрозділ Друкарня отримує електроенергію.

Крім цього, колегія суддів звертає увагу, що у відповідності до вимог Положення, Структурний підрозділ Друкарня веде окремий баланс, який є складовою балансу Державного підприємства "Харківський машинобудівний завод "ФЕД" (п. 3.4), а також зобов`язана вести, зокрема, бухгалтерський облік який є основою частиною бухгалтерського обліку Державного підприємства "Харківський машинобудівний завод "ФЕД".

Контролюючим органом в акті перевірки зафіксовано, що Структурним підрозділом Державного підприємства "Харківський машинобудівний завод "ФЕД" - Друкарня, операції щодо використаної електроенергії відображені наступним чином: ДТ 91 "Загальновиробничі витрати" - Кт 683 "Внутрішньогосподарські розрахунки"; Дт23 "Виробництво" - Кт91 "Загальновиробничі витрати"; Дт901 "Собівартість реалізованої готової продукції" - 23 "Виробництво" (т. 1 а.с. 38-39, 42).

Із наданих позивачем пояснень суди попередніх інстанцій установили, що оплата вартості електроенергії здійснюється на підставі виставлених постачальником щомісячних рахунків, з огляду на її кількість. Враховуючи, що електроенергія придбана позивачем використовується також іншими суб`єктами господарювання, ДП "ХМЗ "ФЕД", з метою проведення комерційних розрахунків, на підставі п. 3.26 Правил веде розрахунковий облік використання електроенергії шляхом складання щомісячних "Розрахунків споживання енергоносіїв". Наведений розрахунок спожитої електроенергії здійснюється відділом головного енергетика ДП "ХМЗ "ФЕД", шляхом визначення частки кожного структурного підрозділу заводу та інших суб`єктів господарювання, виходячи із потужності їх електроустановок, а отримана частка помножується на кількість спожитої заводом електроенергії, що визначена в рахунку АК "Харківобленерго". Розрахунковий обсяг електроенергії спожитої підрозділами заводу та субспоживачами (іншими СЕД) передається до бухгалтерії ДП "ХМЗ ФЕД", яка розраховує її вартість. Вартість спожитої Друкарнею електроенергії відображається по балансовому рахунку (розрахунки в межах юридичної особи) позивача та в повідомленнях по рахунку, які передаються ДП "ХМЗ ФЕД" безпосередньо в Друкарню, для відображення в бухгалтерському обліку останнього (відображення у витратах структурного підрозділу) та здійснення розрахунків (т. 1 а.с. 77-78, 85-108, 109-203, 204-227).

За висновками судів попередніх інстанцій, ані під час перевірки, ані під час судового розгляду справи не встановлено факту подвійного віднесення ДП "ХМЗ ФЕД" до складу витрат суми отриманої електроенергії, у тому числі по Структурному підрозділу.

Доводи касаційної скарги не спростовують правильність висновків судів попередніх інстанцій в частині відображення позивачем бухгалтерського обліку витрат спожитої структурним підрозділом ДП "ХМЗ "ФЕД" електроенергії та розрахунків за фактично споживану електроенергію на підставі документів, переданих ДП "ХМЗ ФЕД" до Структурного підрозділу (враховуючи надані судам пояснення позивача). Отже, не дають підстав вважати, що при прийнятті оскаржуваних рішень, суди попередніх інстанцій допустили неправильне застосування норм матеріального права або порушили норми процесуального права. Враховуючи викладене, колегія суддів погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про неправомірність прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, та як наслідок їх скасування.

Згідно частини 1 статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанції не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

Касаційний перегляд справи здійснено в порядку, що діяв до набрання чинності Законом України "Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ" від 15.01.2020 №460-ІХ (460-20) (відповідно до пункту 2 розділу ІІ цього Закону), та в межах доводів та вимог касаційної скарги відповідно до частини першої статті 341 КАС України.