817/1228/17 Про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, якими платнику податків визначене зобов'язання з оподаткування податком на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки - 04.10.2023 Прийняття

розглянув у порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами касаційну скаргу Головного управління ДФС у Рівненській області на постанову Рівненського окружного адміністративного суду від 14.09.2017 (суддя - Недашківська К.М.) та ухвалу Житомирського апеляційного адміністративного суду від 13.12.2017 (головуючий суддя - Кузьменко Л.В., судді - Іваненко Т.В., Франовська К.С.) у справі за позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДФС у Харківській області про скасування податкового повідомлення-рішення,

ОСОБА_1 (далі - позивач, платник) звернулась до суду з позовом до Головного управління ДФС у Харківській області (далі - відповідач, Управління, контролюючий орган), в якому просила визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 23.06.2017 №193872-13, яким позивачу визначено суму податкового зобов`язання по податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, у розмірі 13581,57 грн.

зазначених вимог позивач послався на протиправність оскаржуваного податкового повідомлення-рішення з підстав того, що застосування фіскальним органом ставки податку на нерухоме майно, яка затверджена Дубровицькою міською радою у 2016 році, є протиправним. На думку позивача, у 2016 році повинна застосовуватися ставка податку на нерухоме майно, яка встановлена органом місцевого самоврядування у 2015 році, оскільки відповідно до норм податкового законодавства рішення про встановлення місцевих податків та зборів оприлюднюється до 15 липня року, що передує бюджетному періоду. Вважає, що ставка податку на нерухомість фіскальним органом має застосовуватися у розмірі 0,5% від мінімальної заробітної плати на 01 січня звітного року, а не 2%, як було нараховано відповідачем. Тому, позивач просить суд позовні вимоги задовольнити у повному обсязі.

Рівненський окружний адміністративний суд постановою від 14.09.2017, залишеною без змін ухвалою Житомирського апеляційного адміністративного суду від 13.12.2017, позов задовольнив частково, визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення Управління від 23.06.2017 №193872-13 в частині визначення позивачу суми податкового зобов`язання з податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки" за 2016 рік у розмірі 10186,18 грн. У задоволенні решти позовних вимог відмовив.

Задовольняючи позовні вимоги у визначеній судом частині, суди попередніх інстанцій виходили з того, що рішення місцевої ради стосовно податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, прийняте в 2016 році, не могло бути застосоване в цьому ж 2016 році. Таке рішення могло передбачати плановим лише 2017 рік і саме з цього періоду ставка даного податку могла вважатись встановленою місцевою радою саме у такому розмірі.

Не погоджуючись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій в частині задоволених позовних вимог, відповідач звернувся до суду з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на порушення судами норм матеріального права та процесуального права, зокрема, підпункту 266.5.1 пункту 266.5 статті 265 Податкового кодексу України (далі - ПК України (2755-17) , у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), просив рішення судів скасувати та ухвалити нове рішення, яким відмовити позивачу в задоволенні позовних вимог.

На обґрунтування вимог касаційної скарги відповідач, посилаючись на законність прийнятого ним податкового повідомлення-рішення, зазначає, що ним правильно на підставі підпункту 54.3.3 пункту 54.3 статті 54 ПК України та відповідно до положень підпункту 266.10.1 пункту 266.10 статті 266 ПК України донараховано податкові зобов`язання з податку на майно, від`ємне від земельної ділянки, оскільки позивач є платником зазначеного податку.

У доводах касаційної скарги відповідач цитує норми матеріального і процесуального права, водночас не вказує, в чому саме полягає неправильне застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права, контролюючий орган фактично викладає обставини, якими він керувався під час прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення.

Позивач у відзиві на касаційну скаргу, посилаючись на законність і обґрунтованість судових рішень попередніх інстанцій, просить залишити їх без змін, а касаційну скаргу відповідача залишити без задоволення.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 13.02.2018 відкрив провадження за касаційною скаргою Управління та витребував матеріали справи із суду першої інстанції.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 02.10.2023 призначив справу до розгляду в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами з 04.10.2023.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи та дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.

У справі, що розглядається, суди встановили, що позивач є власником виробничого корпусу Б-2 площею 492,8 кв. м. за адресою: АДРЕСА_1 .

Рішенням Дубровицької міської ради Рівненської області від 27.01.2015 №947 встановлений податок на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки на території міста Дубровиця. Зокрема, для інших будівель (приміщень), як типу об`єктів нежитлової нерухомості, якою володіє позивач, встановлена ставка податку на нерухоме майно у розмірі 0,5% від розміру мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 01 січня звітного (податкового) року.

Відповідно до рішення Дубровицької міської ради Рівненської області від 04.02.2016 №82 внесені зміни до рішення від 27.01.2015 №947, а саме змінена ставка податку для об`єктів нежитлової нерухомості, яка встановлена у розмірі 2 % від розміру мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня звітного (податкового) періоду.

У подальшому Управлінням прийнято податкове повідомлення-рішення від 23.06.2017 №193872-13, яким позивачу визначено суму податкового зобов`язання по податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, за 2016 рік у розмірі 13581,57 грн.

Спірним питанням між сторонами у даних правовідносинах є питання розміру ставки податку на нерухоме майно для об`єктів нежитлової нерухомості, який повинен застосовуватися у 2016 році.

Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та доводам касаційної скарги, колегія суддів зазначає про таке.

Положеннями частини першої статті 67 Конституції України визначено, що кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом. Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи" від 28.12.2014 №71-VIII (71-19) запроваджено новий місцевий податок, а саме - податок на майно, який складається з трьох різновидів: транспортний податок, податок на майно, відмінне від земельної ділянки, та плата за землю.

Підпунктом 265.1.1 пункту 265.1 статті 265 ПК України (в редакції до 01.01.2015) визначено, що платники податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, є фізичні та юридичні особи, в тому числі нерезиденти, які є власниками об`єктів житлової нерухомості.

Об`єктом оподаткування є об`єкт житлової нерухомості, в тому числі його частка (підпункт 265.2.1 пункту 265.2 статті 265 ПК України).

Враховуючи встановлені обставини у даній справі суди дійшли правильного висновку, що позивач, як власник нерухомого майна, є платником податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, а належна йому на праві власності нерухомість, є об`єктом оподаткування цим податком.

Згідно з підпунктом 265.3.1 пункту 265.3 статті 265 ПК України (в редакції до 01.04.2014) базою оподаткування є житлова площа об`єкта житлової нерухомості, в тому числі його часток.

В редакції підпункту 265.3.1 пункту 265.3 статті 265 ПК України з 01.04.2014 базою оподаткування визначено загальну площу об`єкта житлової нерухомості, в тому числі його часток.

Відповідно до підпункту 265.4.1 пункту 265.4 статті 265 ПК України (в редакції до 01.01.2015) база оподаткування об`єкта/об`єктів житлової нерухомості, в тому числі їх часток, що перебувають у власності фізичної особи - платника податку, зменшується: а) для квартири/квартир незалежно від їх кількості - на 120 кв. метрів; б) для житлового будинку/будинків незалежно від їх кількості - на 250 кв. метрів; в) для різних видів об`єктів житлової нерухомості, в тому числі їх часток (у разі одночасного перебування у власності платника податку квартири/квартир та житлового будинку/будинків, у тому числі їх часток), - на 370 кв. метрів. Таке зменшення надається один раз за кожний базовий податковий (звітний) період (рік).

Підпунктом 265.5.2 пункту 265.2 статті 265 ПК України (в редакції Закону від 04.07.2013 №403-VІІ (403-18) ) визначено ставки податку для фізичних осіб у такому розмірі: а) не більше 1 відсотка - для квартири/квартир, загальна площа яких не перевищує 240 кв метрів, або житлового будинку/будинків, загальна площа яких не перевищує 500 кв метрів; б) 2,7 відсотка - для квартири/квартир, загальна площа яких перевищує 240 кв метрів, або житлового будинку/будинків, загальна площа яких перевищує 500 кв метрів; в) 1 відсоток - для різних видів об`єктів житлової нерухомості, що перебувають у власності одного платника податку, сумарна загальна площа яких не перевищує 740 кв метрів; г) 2,7 відсотка - для різних видів об`єктів житлової нерухомості, що перебувають у власності одного платника податку, сумарна загальна площа яких перевищує 740 кв метрів.

За правилами підпункту 12.3.5 пункту 12.3 статті 12 ПК України, у разі якщо сільська, селищна або міська рада не прийняла рішення про встановлення відповідних місцевих податків і зборів та акцизного податку в частині реалізації суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, що є обов`язковими згідно з нормами цього Кодексу, такі податки до прийняття рішення справляються виходячи з норм цього Кодексу із застосуванням їх мінімальних ставок.

Базовий податковий (звітний) період дорівнює календарному року (підпункт 265.6.1 пункту 265.6 статті 265 ПК України).

Згідно з підпунктом 265.7.2 пункту 265.7 статті 265 ПК України податкове/податкові повідомлення-рішення про сплату суми/сум податку, обчисленого згідно з підпунктом 265.7.1 пункту 265.7 цієї статті, та відповідні платіжні реквізити, зокрема, органів місцевого самоврядування за місцезнаходженням кожного з об`єктів житлової нерухомості, надсилаються (вручаються) платнику податку контролюючим органом за місцем його податкової адреси (місцем реєстрації) до 1 липня року, що настає за базовим податковим (звітним) періодом (роком).

Підпунктом 265.10.1 пункту 265.19 статті 265 ПК України встановлено, що податкове зобов`язання за звітний рік з податку сплачується: а) фізичними особами - протягом 60 днів з дня вручення податкового повідомлення-рішення.

Згідно з пунктом 8.3 статті 8 ПК України до місцевих належать податки та збори, що встановлені відповідно до переліку і в межах граничних розмірів ставок, визначених цим Кодексом, рішеннями сільських, селищних і міських рад у межах їх повноважень, і є обов`язковими до сплати на території відповідних територіальних громад.

Підпунктом 10.1.1 пункту 10.1 статті 10 ПК України передбачено, що до місцевих податків належить податок на майно, одним із елементів якого є податок на нерухоме майно.

Підпунктом 12.3.1 пункту 12.3 статті 12 ПК України визначено, що встановлення місцевих податків та зборів здійснюється у порядку, визначеному цим Кодексом.

При прийнятті рішення про встановлення місцевих податків та зборів обов`язково визначаються об`єкт оподаткування, платник податків і зборів, розмір ставки, податковий період та інші обов`язкові елементи, визначенні статтею 7 цього Кодексу з дотриманням критеріїв, встановлених розділом XII цього Кодексу для відповідного місцевого податку чи збору (підпункт 12.3.2 пункту 12.3 статті 12 ПК України.

Копія прийнятого рішення про встановлення місцевих податків чи зборів надсилається у десятиденний строк з дня оприлюднення до контролюючого органу, в якому перебувають на обліку платники відповідних місцевих податків та зборів (підпункт 12.3.3 пункту 12.3 статті 12 ПК України).

Згідно з пунктом 12.5 статті 12 ПК України, офіційно оприлюднене рішення про встановлення місцевих податків та зборів є нормативно-правовим актом з питань оподаткування місцевими податками та зборами, яке набирає чинності з урахуванням строків, передбачених підпунктом 12.3.4 пункту 12.3 статті 12 цього кодексу.

Водночас, відповідно до пункту 4 Прикінцевих положень Закону України від 28.12.2014 №71-VIII "Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи" (71-19) рекомендовано органам місцевого самоврядування: у місячний термін з дня опублікування цього Закону переглянути рішення щодо встановлення на 2015 рік податку на майно (в частині податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки) для об`єктів житлової нерухомості, а також прийняти та оприлюднити рішення щодо встановлення у 2015 році податку на майно (в частині податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки) для об`єктів нежитлової нерухомості, податку на майно (в частині транспортного податку) та акцизного податку з реалізації суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів.

Наведене відповідає вимогам пункту 10.2 статті 10 ПК України, згідно з яким саме місцеві ради обов`язково установлюють податок на майно, а також кореспондує положенням пунктом 24 частини 1 статті 26 Закону України "Про місцеве самоврядування в Україні" та статті 143 Конституції України.

Відповідно до підпункту 12.3.4. пункту 12.3. статті 12 ПК України, рішення про встановлення місцевих податків та зборів офіційно оприлюднюється відповідним органом місцевого самоврядування до 15 липня року, що передує бюджетному періоду, в якому планується застосовування встановлюваних місцевих податків та зборів або змін (плановий період). В іншому разі норми відповідних рішень застосовуються не раніше початку бюджетного періоду, що настає за плановим періодом.

Згідно зі статтею 3 Бюджетного кодексу України, бюджетний період для всіх бюджетів, що складають бюджетну систему України, становить один календарний рік, який починається 1 січня кожного року і закінчується 31 грудня того ж року.

Отже, зміни до будь-яких елементів податків та зборів не можуть вноситися пізніш як за шість місяців до початку нового бюджетного періоду, в якому будуть діяти нові правила та ставки. Податки та збори, їх ставки, а також податкові пільги не можуть змінюватися протягом бюджетного року; при цьому опублікування рішення органу місцевого самоврядування про встановлення податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, як місцевого податку, пізніше 15 липня року, є підставою для застосування відповідних норм оподаткування не раніше початку бюджетного періоду, що настає за плановим періодом.

Таким чином, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що рішення місцевої ради стосовно податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, прийняте в 2016 році, не могло бути застосоване в цьому ж 2016 році. Таке рішення могло передбачати плановим лише 2017 рік і саме з цього періоду ставка даного податку могла вважатись встановленою місцевою радою саме у такому розмірі.

У свою чергу, принцип стабільності закріплений у підпункті 4.1.9 пункту 4.1 статті 4 ПК України має на меті встановлення незмінних умов оподаткування, елементів податків протягом певного часу.

Так, згідно вказаної норми зміни до будь-яких елементів податків та зборів не можуть вноситися пізніш як за шість місяців до початку нового бюджетного періоду, в якому будуть діяти нові правила та ставки. Податки та збори, їх ставки, а також податкові пільги не можуть змінюватися протягом бюджетного року

Ураховуючи наведене, колегія суддів вважає правильним висновок судів першої та апеляційної інстанцій, що застосування контролюючим органом ставки податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, яка встановлена рішенням Дубровицької міської ради Рівненської області від 04.02.2016 №82, не може бути застосовано у 2016 році.

Таке застосування не відповідає положенням статті 58 Конституції України, відповідно до якої закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі, крім випадків, коли вони пом`якшують або скасовують відповідальність особи.

У рішенні Конституційного Суду України від 09.02.1999 №1-рп/99 (v001p710-99) акцентується увага на тому, що вищевказана конституційна норма допускає зворотну дію в часі лише нормативно-правових актів, які стосуються скасування чи пом`якшення відповідальності за правопорушення фізичних осіб.

За таких обставин, суди дійшли правильного висновку про часткове задоволення позовних вимог щодо скасування оскаржуваного рішення в частині визначення суми податкового зобов`язання з податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки у розмірі 10186,18 грн.

Відповідач доводами касаційної скарги не спростовує висновків судів попередніх інстанцій.

Відповідно до пункту 1 частини першої статті 349 КАС України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.

Підсумовуючи викладене, Верховний Суд дійшов висновку, що судами першої та апеляційної інстанцій виконано всі вимоги процесуального законодавства, всебічно перевірено обставини справи, вирішено справу у відповідності до норм матеріального права, постановлено обґрунтоване рішення, в якому повно відображені обставини, що мають значення для справи. Порушень норм матеріального права, які могли призвести до зміни чи скасування рішення суду апеляційної інстанції не встановлено.